Подходы финансового и управленческого учета к оценке (контроля) эффективности бизнеса

Формирование финансовой структуры предприятия, а именно выделение центров финансовой ответственности первый шаг на пути к созданию системы бюджетирования. Каждое подразделение компании вносит свой вклад в конечный финансовый результат компании (в виде привлечения дохода или осуществления расходов) и должно нести ответственность за свои действия: осуществлять планирование, отчитываться по результатам. Именно на делегировании ответственности и построен процесс бюджетирования.

Наличие системы бюджетирования позволяет оперативно контролировать деятельность компании. Бюжетирование также позволяет контролировать и стратегические проекты компании. Эффективное использование инвестиций обеспечивает долгосрочный конкурентный статус компании. Система бюджетирования в этом смысле является механизмом, обеспечивающим менеджеров стратегических проектов инструментом контроля проектов развития. А для генерального директора и собственников бизнеса система бюджетирования будет являться инструментом контроля инвестиций и развития компании. Если мы говорим о контроле, то никак нельзя обойти такой важный элемент бюджетирования как система нормативов и ограничений. Основное отличие между нормативами и ограничениями понятно из названия. Норматив — это точно требование к рассматриваемому объекту (затраты, остатки и т. д.), а ограничение определяет допустимый диапозон значений. Самое узкое использование системы нормативов и ограничений заключается в том, что нормативы нужны для управления переменными расходами, а ограничения нужны для управления постоянными расходами (иногда их называют лимитами).

Все нормативы компании обязательно должны быть идентифицированы и должны утверждаться на самом высоком уровне управления в компании. При этом под нормативами понимаются не только производственные нормативы. Можно устанавливать нормативы на остатки готовой продукции, сырья и материалов, затрат на ремонты и т. д. И система ограничений имеет гораздо большее применение (чем только контроль производственных расходов) при использовании технологии бюджетного управления.

Ограничения можно устанавливать на различные важные показатели компании. Например, устанавливать нижнее ограничение на прибыль, рентабельность продаж, рентабельность активов и т. д. Соответственно, при согласовании бюджетов можно будет понимать, на какие суммы нужно ориентироваться и не утверждать бюджеты, а анализировать возможности повышения эффективности работы (т.е. постоянно стремиться к улучшению ситуации) до тех пор, пока они не будут укладываться в ограничения.

Можно выстроить целую систему ограничений, которая очень сильно упрощает процесс подготовки и согласования бюджетов. Если ограничения введены только на верхнем уровне, без соответствующей детализации, т. е., например, нижнее ограничение по прибыли компании, то при формировании и согласовании бюджетов будет теряться время на то, что сначала нужно собрать данные по всей компании и только после этого посмотреть, выполняется ограничение в целом по компании или нет и, если не выполняется, начать процедуру корректировки бюджетов. А можно установить систему ограничений и по подразделениям, детализировав корпоративные ограничения, и вести параллельную работу при согласовании бюджетов с каждым подразделением. Это даст большой выигрыш по времени и результату.

Для подразделений можно установить систему ограничений на постоянные затраты, на финансирование постоянных затрат, на активы, которые находятся в распоряжении подразделений и т. д. Систему ограничений можно делать не только по подразделениям, но и по другим объектам, например по продуктам, по торговым точкам, по клиентам и т. д. Конечно, при внедрении системы ограничений лучше идти сверху вниз, постепенно детализируя и усложняя ее. Сразу внедрять сложную систему ограничений лучше не стоит. Система учета по центрам ответственности характеризуется следующими особенностями:

• 1. Организация делится на центры ответственности.
• 2. Каждый менеджер для управления своим центром ответственности и участия в разработке его бюджета наделяется определенными полномочиями и ответственностью.

З. С определенной периодичностью каждым центром ответственности составляются контрольные отчеты, в которых сравниваются бюджетные и фактические показатели. Отчеты передаются по ступеням служебной иерархии.

Понятие «центр ответственности» является ключевым в управленческом учете по центрам ответственности. Концепция центров ответственности, впервые сформированная Джоном А. Хиггинсом в середине прошлого века, предполагает определение степени ответственности конкретных лиц за финансовые результаты своей работы.

По сути, центр ответственности — это структурное подразделение или иная организационная единица, менеджер которой контролирует определенный, вверенный ему финансовый показатель: доходы, затраты, прибыль (соотношение доходов и затрат), уровень инвестиций.

Введение

центров ответственности — децентрализация контроля и управления затратами компании по отклонениям от планируемых финансовых показателей. Поэтому, во-первых, определение центров ответственности зачастую предшествует разработке системы бюджетов предприятия. Ведь для контроля за плановыми показателями необходим контроль за фактическим исполнением плана. Кстати, следует помнить, что при составлении бюджетов в рамках разработки системы бюджетирования предприятия принципиальным является то, что направление данного процесса противоположно реальному течению основных бизнес-процессов.

Так, если текущий бизнес начинается с поставок и заканчивается продажами, _ то бюджетирование начинается с продаж, затем переходит на производство и заканчивается поставками. Во-вторых, выделение центров ответственности нередко становится базой для материального стимулирования персонала. Поскольку именно от людей зависит, будут ли фактические показатели соответствовать плановым.

Центры ответственности (бюджетные центры), на которые делится организация, могут быть пяти типов:

• а) центры затрат регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты;
• б) центры выручки регистрируют и сопоставляют бюджетную и фактическую выручку;
• в) центры прибыли регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты, выручку и прибыль,
• г) центры инвестирования регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты, выручку и капитальные вложения;
• д) центры стратегии бизнеса — это центры инвестирования, которые обладают полномочиями самостоятельно определять стратегию своего развития.

Все пять типов могут существовать одновременно в рамках одно организации, но чаще всею в системе учета ответственности выделяют первые три типа.

Центры затрат (издержек) наиболее широко используемый тип децентрализации, которые могут по объему деятельности изменяться от подразделения с несколькими работниками до целого производства. Центры затрат могут существовать внутри других центров ответственности. Иными словами, эти центры затрат могут быть организованы везде, где можно определить и измерить по отношению к данной структурной единицы выпуск и затраты, необходимые для производства единицы продукции. Задача менеджера, отвечающего за уровень затрат, — долговременная минимизация издержек с помощью постоянного бюджетного контроля.

Центр затрат можно подразделить на две категории: центры нормативных издержек и центры дискреционных расходов. Основной характеристикой центров нормативных издержек является то, что результат их деятельности может быть измерен, и можно определить исходные ресурсы, требуемые для выпуска каждой единицы продукции. В данном случае контроль осуществляется путем сравнения нормативных издержек (т.е. затраты на исходные ресурсы, которые должны быть потреблены при выпуске запланированного объема продукции) с теми затратами, которые фактически понесены центром ответственности. Разница между фактическими и нормативными затратами называются отклонением.

Центры дискреционных расходов — это такие центры ответственности, где результат не может быть измерен в финансовом выражении и где нет четко наблюдаемой зависимости между потребляемыми ресурсами и полученными результатами (отдел по рекламе, по связям с общественностью, по научным исследованиям и др.). В этих цен трах управление обычно выступает в виде обеспечения того, что фактические расходы по каждой категории затрат соответствуют сметным и задачи, порученные центру, успешно выполняются.

Центры выручки накапливают информацию о выполнении плана продаж (бюджета продаж), корректируют бюджетные данные на коэффициент инфляции, анализируют значимые отклонения показателя выручки с помощью плана-графика по конкретным заказам, контролируют поступления денежных средств от продаж. Менеджеры этих центров отвечают за обеспечение объемов реализации и величину расходов, связанных с реализацией (коммерческих расходов).

Центры прибыли контролируют продажную цену (внешнюю или условную внутреннюю), объем продаж (фактической реализации на сторону или внутрифирменной) и все статьи фактических (отчетных) издержек, подготавливают информацию для отчета о прибыли организации в целом. Иными словами, они наделяются ответственностью, как за производство продукции, так и за реализацию. Кроме того, они имеют право выбирать рынки, где будет реализовываться продукция, определять ассортимент продукции и ее объем, выбирать поставщиков.

Центры инвестирования (центры капитальных вложений). К ним относятся достаточно самостоятельные крупные подразделения организаций, которые имеют право контролировать не только затраты и доходы, но также и величину соответствующих активов посредством инвестирования собственной прибыли.

Цель учета ответственности — накапливать показатели по затратам и поступлениям для каждого отдельного центра ответственности, чтобы выявлять отклонения от целевых показателей функционирования (бюджетных, сметных), для того чтобы знать, какой из центров допустил эти отклонения.

Целевые финансовые показатели для центров прибыли и инвестиций обычно выражаются в значениях прибыли, поступлениях на инвестицию, а целевые показатели для центра издержек задаются в единицах затрат.

Бюджеты (сметы) и отчеты об их исполнении являются одним из способов контроля деятельности центров ответственности. Отклонения, которые выявляются с помощью бюджетного контроля, считаются благоприятными, если полученный результат оказался лучше ожидавшегося или запланированного, или неблагоприятными при обратной ситуации.