Учетная политика торговых организаций в рф

Учётная политика, как метод нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учёта организаций в РФ.

На процесс формирования и становления системы нормативного регулирования бухгалтерского учёта в переходной экономике влияют, как минимум, следующие объективные факторы:

• — во-первых, рыночная среда по определению характеризуется большим многообразием хозяйственной жизни, чем административная экономика, а значит, обусловливает демократизацию экономической и общественной жизни, что в системе регулирования бухгалтерской профессии и бухгалтерской деятельности проявляется в их либерализации, то есть в некоторой предоставленной профессиональной свободе;
• — во-вторых, переходная экономика характеризуется, в том числе и незрелостью экономических отношений в стране, отсутствием массового цивилизованного пользователя бухгалтерской отчётности и потребителя финансовой информации, а также тем обстоятельством, что «совершенное» законодательство во многом по определению не может быть создано.

Возникает теоретический и практический вопрос: как законно и грамотно работать в условиях влияния таких факторов, когда такая работа в принципе кажется невозможной?

Рассмотрим место и роль учётной политики организации в системе нормативного регулирования бухгалтерского учёта.

Учётная политика организации является элементом системы регулирования бухгалтерского учёта в Российской Федерации. Согласно п. 3 ст. 5 «регулирование бухгалтерского учёта» Федерального закона «О бухгалтерском учёте»: «организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учёт, самостоятельно формируют свою учётную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности».

Порядок формирования, оформления и раскрытия учётной политики рассмотрен в Положении по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации». В соответствии с п. 9 этого нормативного документа учётная политика организации подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказом, распоряжением и т. п.).

В части формирования, то есть выбора и обоснования, необходимо помнить, что Положение «Учётная политика организации» распространяется на организации независимо от организационно-правовых форм.

Система внутренних регламентирующих бухгалтерский учёт в организации документов шире, чем только приказ по учётной политике.

Во-первых, эта система содержит собственно учётную политику организации — документ, являющийся связующим звеном, своего рода мостом между внешним по отношению к организации законодательством по бухгалтерскому учёту и её внутренним законодательством.

Данный приказ должен быть по возможности краток и содержать чёткие, конкретные решения по ряду групп вопросов, которые будут рассмотрены далее.

Во-вторых, данная система должна содержать положения и инструкции по бухгалтерскому учёту для конкретной организации, носящие в отношении неё обязательный характер.

Название этих документов, их содержание и статус, принципы построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки, утверждения и актуализации руководство организации определяет самостоятельно.

Чем больше организация, чем сложнее её структура, чем более серьёзные задачи ставит она в своём развитии, тем значимее для неё создание чёткой системы внутреннего нормативного регулирования.

Приказ по учётной политике организации должен содержать конкретную информацию по обоснованию следующих групп вопросов [12, С. 44]:

• — выбранные организацией способы бухгалтерского учёта, вариантность которых предусмотрена нормативными документами по бухгалтерскому учёту и бухгалтерской отчётности более высоких уровней регулирования (как правило, второго уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учёта в Российской Федерации);
• — способы бухгалтерского учёта, описание которых отсутствует в документах вышестоящих уровней;
• — способы бухгалтерского учёта, принципы которых определены вышестоящими нормативными документами, а организация утверждает особенности их применения, исходя из специфики условий хозяйствования — отраслевой принадлежности, структуры, размеров и т. п.;
• — способы бухгалтерского учёта, установленные нормативными документами по бухгалтерскому учёту Российской Федерации, но которые не позволяют организации достоверно отразить её имущественное состояние и финансовые результаты, поэтому она применяет иные способы бухгалтерского учёта;
• — способы бухгалтерского учёта, вариантность которых обусловлена противоречиями и несовершенством действующего бухгалтерского законодательства, и представляется достаточно сложным определить законодательные приоритеты того или иного способа.

Поясним приведённые выше положения. При формировании учётной политики предприятия по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учёта осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учёта в Российской Федерации.

По каждому такому способу необходимо приводить его нормативное обоснование, то есть указывать, на основании какого нормативного документа принято то или иное положение по учётной политике.

При этом учётная политика есть совокупность способов ведения бухгалтерского учёта, и поэтому при их выборе и обосновании должно применяться только бухгалтерское законодательство.

Предприятие не вправе через механизм учётной политики решать те вопросы, которые не входят в его компетенцию.

«Изобретённый» организацией способ бухгалтерского учёта, отсутствующий в системе нормативного регулирования бухгалтерского учёта в Российской Федерации на момент принятия учётной политики должен быть всесторонне обоснован, исходя из основополагающих принципов формирования достоверной информации, что должно свидетельствовать о высоком уровне профессионализма бухгалтерской службы.

Необоснованные способы бухгалтерского учёта не должны подтверждаться аудиторскими организациями как обеспечивающие формирование достоверной информации о финансовом положении и финансовых результатах организации.

При необходимости организация определяет через механизм учётной политики специфику формирования своих активов — основных средств, нематериальных активов и т. п. Или процессов — капитальных ремонтов, модернизации, формирования себестоимости и т. п.

Если организация не может сформировать достоверную информацию об объектах бухгалтерского учёта, используя установленные нормативными документами по бухгалтерскому учёту правила, она вправе не применять данные правила, раскрыв данную информацию в пояснениях к бухгалтерской отчётности.

Согласно п. 4 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учёте»: «…в пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учёта в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием [2, c. 33].

В противном случае неприменение правил бухгалтерского учёта рассматривается как уклонение от их выполнения и признаётся нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учёте".

Применение иных способов бухгалтерского учёта по сравнению с общеустановленными должно быть аргументировано и обосновано. Согласно п. 16 «Учётная политика организации»: «…применение нового способа ведения бухгалтерского учёта предполагает более достоверное предоставление фактов хозяйственной деятельности в учёте и отчётности организации или меньшую трудоёмкость учётного процесса без снижения степени достоверности информации».

Если действующее законодательство противоречиво излагает норму в отношении одного и того же способа бухгалтерского учёта и при этом практически невозможно однозначно определиться с правильностью той или иной трактовки, рекомендуется воспользоваться инструментом учётной политики.

Таким образом, учётная политика организации является уникальным средством, с помощью которого, во-первых, осуществляется процесс реальной либерализации системы бухгалтерского учёта;

во-вторых, происходит совершенствование нормативной системы по бухгалтерскому учёту и бухгалтерской отчётности;

в-третьих, разрешаются противоречия действующего законодательства.

Те же объективные трудности и сложности, которые влияют на формирование бухгалтерского законодательства, характерны и для формирующейся системы налогового права.

Первый этап становления данной системы, закончившийся принятием первой части Налогового кодекса РФ, носил явно фискальный характер, который заключался в приоритетной роли государства при решении сложных налоговых вопросов и в отсутствии каких-либо чётких концепций и принципов развития налогового законодательства как отрасли права.

Не случайно в Российской Федерации сложилась фактическая ситуация приоритета норм налогового законодательства над нормами иных отраслей права. Вместе с тем неясность данных норм, отсутствие декларированных принципов взаимодействия налогового законодательства с иными отраслями права (гражданским законодательством, законодательством по бухгалтерскому учёту и т. д.) в условиях ярко выраженной фискальной направленности налоговой политики государства порождало, с одной стороны, волюнтаризм при трактовке норм налогового права, а с другой, полную неопределённость в стратегической, да и тактической реализации финансовой политики коммерческих организаций.

Сказать, что ситуация в настоящее время принципиально изменилась — было бы неверно. Ещё достаточно долго российские предприятия будут находиться в аналогичных экономических условиях, так как причины и факторы, их определяющие, носят объективный характер. Однако, вместе с тем становятся более прозрачными механизмы разрешения противоречий действующего законодательства, что, на мой взгляд, является важнейшей предпосылкой его цивилизованного совершенствования.

Таким образом, если организация, которая использует один из инструментов учётной политики, сможет обосновать применение того или иного способа бухгалтерского учёта (а это будет считаться элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учёта, и будет выражаться в разработке институтов, понятий и терминов), то при отсутствии данного способа, трактуемого специально для целей налогообложения в Налоговом Кодексе, будет и для целей налогообложения действовать бухгалтерский способ. Такая законодательная позиция имеет место в настоящее время.

Следовательно, учётная политика организации, будучи совокупностью способов бухгалтерского учёта, может стать в настоящее время также и важным инструментом налогового планирования в организациях.

В настоящее время можно говорить уже о некоторой динамике, истории вопроса, связанного с учётной политикой организации, с точки зрения его отражения и раскрытия в нормативных актах, регулирующих вопросы бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации.

Учётная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

В соответствии с ПБУ 1/98 под учётной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учёта — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности [5, c. 12].

К способам ведения бухгалтерского учёта относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учёта, системы регистров бухгалтерского учёта, обработки информации и иные соответствующие способы и приёмы.

С другой стороны учётная политика может рассматриваться и в узком смысле, как документ системы ведения бухгалтерского учёта, отражающий специфические и вариантные способы бухгалтерского учёта, применяемые конкретной организацией.

Несмотря на то, что бухгалтерский учёт регламентируется общими нормативными документами для коммерческих организаций, у каждой из них могут быть различные цели и задачи. Рекомендации, приемлемые для управления одним предприятием и полезные для него, могут быть вредны или бесполезны для другого.

В связи с этим актуально рассмотрение различных подходов к так называемой оптимизации финансово-хозяйственной деятельности предприятия, оптимизации его финансовых результатов, основу которой, на мой взгляд, и должна составлять выбранная предприятием учётная политика.

Когда речь заходит об оптимизации, сразу же встаёт вопрос о факторах, влияющих на объект оптимизации. На выбор и обоснование учётной политики организации влияют следующие основные факторы:

• — организационно-правовая форма (хозяйственное товарищество, общество с ограниченной ответственностью, акционерное общество, производственный кооператив, государственное и муниципальное унитарное предприятие и т. п.);
• — отраслевая принадлежность или вид деятельности (промышленность, строительство, торговля, посредническая деятельность и т. д.);
• — объёмы деятельности, среднесписочная численность работающих и т. д.);
• — соотношение с системой налогообложения (освобождение от различного рода налогов, ставки налогов, льготы по налогообложению);
• — степень свободы в условиях перехода к рынку (прежде всего, имеется в виду возможность самостоятельного принятия решений в вопросах ценообразования, выбора партнёра);
• — стратегия финансово-хозяйственного развития (цели и задачи экономического развития предприятия на долгосрочную перспективу, конкурентное преимущество организации, ожидаемые направления инвестиций, тактические подходы к решению перспективных задач);
• — наличие материальной базы (обеспеченность компьютерной техникой и иными средствами оргтехники, программно-методическое обеспечение и т. д.);
• — система информационного обеспечения предприятия (по всем необходимым для эффективной деятельности предприятия направлениям);
• — уровень квалификации, профессионализма бухгалтерских кадров, экономической смелости, инициативности и предприимчивости руководителей фирмы;
• — система материальной заинтересованности в эффективности работы предприятия и материальной ответственности за выполняемый круг обязанностей.

Только принятие во внимание всей совокупности влияющих факторов поможет правильно подойти к обоснованию учётной политики и её формированию.

Отдельно хотелось бы остановиться на соотношении учётной политики и налогообложения.

В настоящее время общей тенденцией нормативного регулирования бухгалтерского учёта и налогообложения является отход от принципа полного соответствия бухгалтерской информации данным, используемым для целей налогообложения, и установление правил, предполагающих построение учёта, не ориентированного на потребности исключительно налоговых органов.

Разграничение правил формирования информации в бухгалтерском учёте и налоговых правил, получающее широкое распространение на практике, очень часто (особенно в организациях малого и среднего бизнеса) приводит к чрезмерному «утяжелению» учёта, повышению его трудоёмкости.

И здесь, по моему мнению, бухгалтерам организаций следует обратить внимание на возможности, предоставленные им Федеральным законом «О бухгалтерском учёте». В соответствии со ст. 13 указанного Закона «…в пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учёта в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием.

В противном случае неприменение правил бухгалтерского учёта рассматривается как уклонение от их выполнения и признаётся нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учёте".

Эта норма имеет важное значение для практики бухгалтерского учёта в России. Отсюда следует вывод чрезвычайной важности: администрация организации и, прежде всего руководитель и главный бухгалтер могут в своей учётной политике избрать вариант способа бухгалтерского учёта, отвечающий исключительно и главным образом целям налогообложения (формирование объекта налогообложения) и требованиям налоговых органов к формированию информации, и тем самым избежать тех постоянных противоречий, с которыми они сталкиваются на каждом шагу, стараясь отразить факты хозяйственной жизни в соответствии с требованиями, как нормативных бухгалтерских документов, так и налогового законодательства.

Однако во всех этих и подобных случаях в пояснительной записке должны быть раскрыты обстоятельства, заставившие руководителя принять данные решения.

В Положении по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчётность организаций» данная норма конкретизирована, но в более осторожных выражениях и применительно к самому ПБУ. Так, в п. 6 сказано: «если применение указанных правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах её деятельности и изменениях в её финансовом положении в частности, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества), может допустить отступление от этих правил» [12, c. 33].

Кроме того, существенные отступления должны быть раскрыты в бухгалтерской отчётности не только с указанием причин, вызвавших эти отступления, но также и результата, который данные отступления оказали на понимание состояния финансового положения организации, отражение финансовых результатов её деятельности и изменений в её финансовом положении. Организацией должно быть обеспечено подтверждение оценки в денежном выражении последствий отступлений от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учёта и отчётности.

Учетной политикой определяется одна из практикуемых в настоящее время форма организации бухгалтерского учета: централизованная, децентрализованная и смешанная.

Централизованная форма предполагает сосредоточение бухгалтерии в одном месте — в едином центре, в котором концентрируется вся учетная документация, ведется бухгалтерский учет по всем статьям бухгалтерского баланса и составляется финансовая отчетность (включая налоговую).

Децентрализованная форма означает передачу ведения бухгалтерского учета представительствам, филиалам, цехам, отделениям и другим подразделениям предприятия; если они выделены на отдельный баланс, обособлены, но не получили статуса юридического лица. Бухгалтерии таких хозяйственных единиц в установленные головным предприятием сроки представляют в главную (центральную) бухгалтерию оборотный или сальдовый баланс, а также внутрихозяйственную отчетность, используемую для составления сводной статистической и финансовой отчетности (например, отчета по труду и заработной плате, бухгалтерского баланса и т. д.). Формы оборотного (сальдового) баланса и другой внутрихозяйственной отчетности устанавливается руководителем главной бухгалтерии.

При смешанной форме ведения бухгалтерского учета отдельных учетных объектов (например, начисления выплат и удержания по заработной плате, расхода материалов в производстве, изготовления и передачи деталей и т. п.) ведется бухгалтериями подразделений, а учет других объектов (например, основных средств, нематериальных активов и других), а также сводный учет и составление финансовой отчетности осуществляются в главной бухгалтерии предприятия. В этом случае первичная документация остается в подразделениях, а затем в установленном порядке направляется в архив. В главную бухгалтерию представляются в определенные сроки учетные регистры, по которым составляются сводные бухгалтерские проводки по предприятию в целом. Взаимоотношения главной бухгалтерии с подразделениями при децентрализованной и смешанной формах бухгалтерского учета оформляются авизо и учитываются на активном или пассивном счете. «Внутрихозяйственные расчеты» (если у подразделения числится дебетовое сальдо, то у главной бухгалтерии — кредитовое, а в заключительном бухгалтерском балансе сальдо отсутствует).

Переход российских компаний на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) предполагает постановку системы трансформации российских стандартов бухгалтерской отчетности (РСБУ). Одной из составляющих этого процесса является разработка учетной политики для целей подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

Определение учетной политики, представленное в МСФО (IAS) 8 «Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», аналогично определению, данному в ПБУ 1/98. Учетная политика — конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности. Отличие заключается в том, что учетная политика по МСФО ориентирована на подготовку финансовой отчетности, в то время как по РСБУ назначение учетной политики в большей степени относится к ведению бухгалтерского учета. Согласно п. 2 ПБУ 1/98 под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета. Сравнительный анализ определений учетной политики показывает, что необходима разработка учетной политики по МСФО для целей параллельного учета, с тем чтобы она включала как требования МСФО к представлению информации в финансовой отчетности, так и традиционные для российской практики элементы (рабочий план счетов, график документооборота).

При выработке подхода к отражению в отчетности операции, в отношении которой отсутствует прямое регулирование МСФО, компания должна сначала проанализировать требования международных стандартов к похожим и (или) связанным видам операций. При отсутствии возможности использовать учетный подход «по аналогии» следует обратиться к Принципам подготовки и составления финансовой отчетности (Принципы подготовки и составления финансовой отчетности представляют отдельную составляющую системы МСФО.) для определения, признания и оценки элементов финансовой отчетности (п. 11 МСФО (IAS) 8). Кроме того, п. 12 МСФО (IAS) 8 дает право компаниям, разрабатывающим учетную политику по МСФО, применять положения национальных и отраслевых учетных систем в части, не противоречащей требованиям МСФО и Принципам подготовки и составления финансовой отчетности.