Вопросы трактовки и понимания понятия лизинга в нормативных документах Республики Беларусь

В юридических и экономических нормативных документах Республики Беларусь, в практике многих отечественных организаций, особенно в бухгалтерском учете, достаточно часто используются такие понятия, как аренда и лизинг.

Если понятие аренда в общем и целом нам известно давно, то лизинг — понятие новое, позаимствованное из зарубежной теории и практики, и целесообразность его использования, особенно в нормативных документах, главным образом зависит от правильного понимания и точного определения экономической сущности лизинга.

К сожалению, однозначного понимания и трактовки этих двух понятий пока нет, что очень часто значительно осложняет экономические отношения между хозяйствующими субъектами, и особенно их бухгалтерских служб с контролирующими органами.

Анализ источников. Данная проблема нашла свое отражение в работах белорусских ученых.

В своей статье А. В. Федоркевич [12, с. 46] пришел к мнению, что лизинг — это система предпринимательской деятельности, включающая в себя три основных вида организационно-экономических отношений: кредитные, торговые, арендные, — и содержание каждого из них в отдельности не отражает сущности специфических имущественно-финансовых лизинговых отношений.

Автор статьи М. А. Руденя [8, с. 78] считает, что лизинг является высокоэффективным методом инвестирования, в то время как в работе. А. С. Сайганова [9, с. 216] указано, что лизинг — это сложное явление, включающее в себя элементы аренды, купли-продажи и кредита.

Вопросы лизинга нашли свое отражение также в работах российских и западных экономистов.

В.Д. Газман [1, с. 58] пришел к мнению, что лизинг — это один из видов инвестиционной деятельности, который заключается в инвестировании лизингодателем временно свободных собственных средств и (или) привлеченных финансовых средств в экономику лизингополучателя.

Ф.Н. Филина [13, с. 207] отмечает, что лизингом можно назвать обычную аренду с правом последующего выкупа арендованного имущества, а также получение кредита в банке на покупку необходимых основных средств.

Методы исследования. Цель данной работы заключается в раскрытии сущности лизинга в Республике Беларусь при рассмотрении нормативных документов, а также при изучении литературных источников по данному вопросу. При написании статьи применялись метод сравнения и абстрактно-логический.

Прежде всего необходимо попытаться выяснить, что представляет собой нововведенное понятие «лизинг». При этом следует отметить, что от правильного понимания и точного определения его внутреннего содержания во многом зависит эффективное развитие лизинга в любой отрасли национальной экономики.

Термин «лизинг» происходит от английского глагола «to lease» и характеризует экономико-правовые отношения, действия сторон, складывающиеся по поводу сдачи имущества внаем или в аренду. Однако любое понятие требует четкой терминологии, так как неверный перевод ведет к неверной классификации. В русском языке нет точного аналога термину «лизинг», поэтому в большинстве случаев под лизингом понимают долгосрочную аренду машин, оборудования, транспортных средств и сооружений производственного назначения.

Следует отметить, что согласно Гражданскому кодексу в Республике Беларусь лизинг ставят в один ряд и отождествляют с арендой. Уже само по себе включение лизинга в Главу 34 «Аренда» Гражданского кодекса означает, что лизинговые отношения сходны с отношениями аренды.

Взаимосвязь лизинга с арендным механизмом заключается в необязательности перехода права собственности на объект к его пользователю (владельцу), срочности сделки, платного характера лизинговых отношений. Все это показывает схожесть лизинга с арендой, поскольку предполагает, что платежи включают в себя сумму амортизационных отчислений на полное восстановление, затраты по ремонту, обслуживанию и поддержанию переданного имущества в работоспособном состоянии, а также определенную долю прибыли в пользу собственника.

Изучив специальную экономическую литературу, мы пришли к мнению, что, несмотря на множество сходств между лизингом и арендой, между ними все же существуют определенные различия. Основные отличия лизинга от аренды приведены нами в табл. 1.

Таблица 1. Основные отличия лизинга от аренды.

В настоящее время в Гражданском кодексе Республики Беларусь арендой считается предоставление арендодателем имущества арендатору за плату во временное пользование или во временное пользование (Глава 34. Аренда) [2]. В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные строительные объекты, предприятия, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования.

К договорам аренды отдельных видов имущества (ст. 596 Гражданского кодекса Республики Беларусь) относятся: прокат, аренда транспортных средств, аренда зданий и сооружений, аренда предприятия и финансовая аренда (лизинг). Как видно из приведенной классификации, к лизингу условно отнесен только один вид аренды — финансовая аренда. Все другие виды аренды согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь неправомерно считать лизингом.

Однако финансовая аренда трактуется как приобретение арендодателем в собственность указанного арендатором имущества (кроме земельных участков и других природных объектов) у определенного им продавца и предоставление арендатору этого имущества за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Арендодатель в этом случае, как правило, не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца (ст. 636), за исключением обязанности оплатить приобретенное имущество (ст. 641).

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь лизинг является разновидностью аренды и отличается от других видов аренды передачей в аренду не конкретного объекта (зданий, сооружений и т. п.), а инвестиций (финансов, денег) для приобретения нужного арендополучателю имущества у поставщика, указанного арендодателем. Отсюда и название аренды — финансовая. Но в отличие от обычной финансовой деятельности по предоставлению займа, кредита и др. при финансовой аренде (лизинге) арендодатель оставляет за собой право собственности на приобретаемый объект аренды, что является бесспорной гарантией возмещения (возврата) займа (кредита) без каких-либо других гарантий от арендополучателя.

В свою очередь несколько другой подход к трактовке финансовой аренды (лизинга) мы находим в Положении о лизинге на территории Республики Беларусь (утверждено постановлением Совета Министров Республики Беларусь № 865 от 04.06.2010 г. [6]. Данное Положение разработано на основании Гражданского Кодекса Республики Беларусь от 07.12.1998 г. № 218-З. В этом Положении понятие лизинга по сути совпадает с общим определением аренды в Гражданском кодексе Республики Беларусь, но сущность лизинга и его отличие от других видов аренды не приведено. А также в данном Положении указываются отдельные факты, которые к лизингу как к финансовой аренде согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь не должны иметь отношения.

В частности, Положением предусмотрено, что объектом лизинга может быть имущество, относящееся по установленной классификации к основным фондам, а также программные средства и рабочие инструменты, обеспечивающие функционирование переданных в лизинг основных фондов, и все переданные в лизинг объекты являются собственностью лизингодателя. Не отрицая права собственности на объекты лизинга, можно совершенно определенно утверждать, что для лизинговой организации эти объекты по определению не являются основными средствами (фондами) в его работе. Таковыми они являются только для лизингополучателя.

В соответствии с вышеуказанным Положением, в зависимости от условий возмещения затрат и перехода права собственности, лизинг подразделяется на финансовый и оперативный. Однако заметим, что выделение последнего не предусмотрено в Гражданском кодексе Республики Беларусь, и возникает вопрос: относится ли оперативный лизинг к финансовой аренде согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь? Если нет, то к оперативному лизингу однозначно можно отнести все другие виды аренды согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь, а если да, то оперативный лизинг является финансовой арендой. Чтобы дать ответы на данные вопросы, необходимо обратится к первоисточнику.

Согласно Положению, финансовый лизинг — это лизинг, при котором лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости независимо от того, будет ли сделка завершена выкупом объекта лизинга лизингополучателем, его возвратом или продлением договора лизинга на других условиях. Оперативный лизинг в Положении трактуется как лизинг, при котором лизинговый платеж в течение договора лизинга возмещает лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости. По истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга, в результате чего он может передаваться в лизинг многократно.

Необходимо отметить, что использование финансового лизинга имеет как преимущества, так и свои недостатки. Так, использование финансового лизинга имеет ряд преимуществ, к которым можно отнести следующие:

• 1) отнесение лизингового платежа на затраты (как следствие — уменьшение налога на прибыль);
• 2) выкуп объекта лизинга по остаточной стоимости (как следствие — уменьшение налога на недвижимость после постановки на баланс выкупленного объекта лизинга);
• 3) ускоренная амортизация основных средств, то есть отнесение на себестоимость (только на срок договора лизинга, а не по линейным нормам в течение соответствующего срока);
• 4) по окончании срока действия договора финансового лизинга право собственности на имущество переходит к лизингополучателю по символической стоимости, так как оборудование полностью самортизировано. Возможность получения высокой ликвидной стоимости основных средств в конце договора лизинга является во многих случаях определяющей для принятия решения об использовании лизингового договора;
• 5) экономия оборотных средств предприятия (за счет относительно небольшого первоначального платежа и растянутых во времени ежемесячных взносов освобождаются средства для вложения в другие виды активов).

Финансовому лизингу могут быть присущи следующие недостатки:

• 1) арендатор проигрывает на повышении остаточной стоимости оборудования (в частности из-за инфляции);
• 2) если в результате научно-технического прогресса изделие устаревает, при финансовом лизинге арендные платежи не прекращаются до окончания контракта;
• 3) стоимость лизинга выше, чем стоимость кредита.

Основной же недостаток определения финансового лизинга, данного в Положении, на наш взгляд, заключается в том, что оно позволяет организации приобретать объекты с длительным сроком использования и передавать в финансовую аренду (лизинг) на один и более год с возмещением не менее 75% его первоначальной стоимости.

В результате чего у организаций появляется возможность за короткий срок (один-два года) списать на издержки производства (обращения) не менее 75% первоначальной стоимости объекта, что приведет к необоснованному завышению затрат, снижению прибыли организаций, налоговых платежей и др. При возврате объекта лизинга лизингодатель может продавать почти новый (после года использования) объект по реальной стоимости, но по документам его остаточная стоимость будет составлять менее 25% от первоначальной, а это может способствовать развитию различных злоупотреблений.

Приведенные определения финансового и оперативного лизинга по многим аспектам не согласуются не только с Гражданским кодексом Республики Беларусь, но и с Международными стандартами бухгалтерского учета и финансовой отчетности (в частности МСФО 17 Аренда), государственная программа перехода на которые была утверждена Постановлением Совета Министров от 4 июля 2003 г. № 922 [7].

В международных стандартах понятие лизинг переведено только как аренда (МСФО 17. Аренда). Согласно этому стандарту аренда подразделяется на финансовую и операционную. Причем основным классификационным признаком аренды является то, в какой степени риски и вознаграждения, связанные с владением арендуемым активом, передаются от арендодателя к арендатору. Если эти риски и вознаграждения переданы арендатору, то аренда финансовая, если нет — операционная. Там же дополнительно указано, что при финансовой аренде к концу срока аренды право владения активом, как правило, переходит к арендатору, а срок аренды должен составлять большую часть срока службы актива. При финансовой аренде арендатор имеет возможность выкупить эти активы, а сами активы носят специальный характер, так как только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

По нашему мнению, эти правила Международных стандартов по финансовой аренде (лизингу) следует использовать и в нормативных документах Республики Беларусь. Поэтому если в Положении о лизинге на территории Республики Беларусь понятие «лизинг» заменить на понятие «финансовая аренда (лизинг)», то это будет полностью соответствовать главе 34 Гражданского кодекса Республики Беларусь. При таких изменениях в определении финансовой аренды (лизинга) исчезнет возможность передавать в лизинг актив с длительным сроком экономической службы на короткий период времени с его необоснованной амортизацией, что и предотвратит вероятность указанных выше злоупотреблений и позволит получить у лизингополучателя реальные финансовые показатели.

Существенным моментом для организации бухгалтерского учета в соответствии с Международным стандартом МСФО 17 является еще и то, что все другие виды аренды, кроме финансовой, отнесены к операционным.

Но следует обратить внимание на кажущееся созвучие понятий «оперативная» (в нашем законодательстве) и «операционная» аренда (в Международном стандарте), которые в действительности явились следствием применения в классификации различных признаков: в первом случае — по продолжительности договора аренды (например, до года и более года), а во втором — по роли операций аренды в деятельности арендодателя: финансовая, прокат как основной вид деятельности и второстепенная, не основная — как прочие, случайные операции для неспециализированных организаций.

В то же время следует отметить, что в МСФО 17 последний признак классификации определен весьма условно — «это аренда иная, чем финансовая». Однако, по нашему мнению, данное разногласие возникло в результате неверного перевода, и в дальнейшем следует придерживаться понятия оперативный лизинг.

лизинг аренда кредит беларусь Таким образом, подводя итог анализу сути существующих разногласий в определениях и понимании видов аренды, мы пришли к выводу, что если существующее Положение о лизинге на территории Республики Беларусь и все другие подзаконные акты привести в соответствие с Гражданским Кодексом Республики Беларусь и Международными стандартами, то это позволит однозначно толковать лизинговую деятельность как деятельность по предоставлению инвестиций (финансовая аренда).

К этой деятельности следует относить только те операции, которые связаны с инвестициями, предоставленными лизингополучателю для приобретения объекта лизинга.

Лизинг может быть только финансовый, а оперативный лизинг следует рассматривать как любой другой вид аренды (например, согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь — прокат, аренда зданий и пр.), и, следовательно, необходимо применять методику учета активов, отличную от финансовой аренды.

• 1. Газман, В. Д. Финансовый лизинг / В. Д. Газман. М.: Издательский дом ГУ ВШЭ, 2005. 392 с.
• 2. Гражданский кодекс Республики Беларусь: принят Палатой представителей 7 декабря 1998 г. № 218−3: с изм. и доп. Закона Республики Беларусь от 10 января 2011 г. / Нац. реестр правовых актов Республики Беларусь. 2011. № 8,2/1793.
• 3. Коротаев, С. Л. Новое в бухгалтерском учете лизинговых операций / С. Л. Коротаев // Консультации бухгалтеру, аудитору, менеджеру, руководителю. 2010. № 3. С. 3−6.
• 4. Кравченко, Т. Л. Учет лизинговых операций: проблемы и пути совершенствования / Т. Л. Кравченко // Бухгалтерский учет и анализ. 2004. № 8. С. 15−25.
• 5. Левкович, А. О. Тенденции развития белорусского рынка лизинговых услуг / А. О. Левкович // Вестник ассоциации белорусских банков. 2010. № 25 (573). С. 9−14.
• 6. О Положении о лизинге: Постановление Совета Министров Республики Беларусь, от 04.06.2010 г., № 865 / Нац. реестр правовых актов Республики Беларусь. 2010. № 5/31 986.
• 7. О государственной программе перехода на Международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь, от 9 июля 2003 г., № 922 / Нац. реестр правовых актов Республики Беларусь. 2003. № 79, 5/ 12 764.
• 8. Руденя, А. М. Виды и практика осуществления лизинговых операций в Республике Беларусь / А. М. Руденя // Экономика. Финансы. Управление. 2008. № 9. С. 78−93.
• 9. Сайганов, А. С. Регулирование и развитие рынка лизинговых услуг в АПК / А. С. Сайганов // Экономические вопросы развития сельского хозяйства Беларуси. 2010. № 38. С. 205−217.
• 10. Снитко, К. Ф. Бухгалтерский учет лизинговых операций / К. Ф. Снитко // Бухгалтерский учет и анализ. 2010. № 12. С. 40−43.
• 11. Третьяк, Т. Лизинг и предпосылки его развития / Т. Третьяк // Финансы, учет, аудит. 2005. № 11. С. 20−22.
• 12. Федоркевич, А. В. Сущность, экономическое содержание, значение и виды лизинга / А. В. Федоркевич // Бухгалтерский учет и анализ. 2006. № 4. С. 41−46.
• 13. Филина, Ф. Н. Все виды кредитования: учеб. пособие / Ф. Н. Филина. М.: Гросс Медиа, 2008. 416 с.
• 14. Цыбулько, А. Лизинговые услуги. Обзор рынка / А. Цыбулько // Финансы. Учет. Аудит. 2009. № 9. С. 16−19.
• 15. Янкова, Г. Ф. Экономические выгоды и риски лизинга в АПК / Г. Ф. Янкова // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2009. № 1. С. 53−55.