Способы исправления ошибок

При оформлении записей в учетных регистрах могут быть допущены различного рода ошибки. Это может быть неправильная запись сумм операций, ошибочная корреспонденция счетов, неверный подсчет итогов и другие. Следует отметить, что ошибки в данных бухгалтерского учета приводят к искажению или сокрытию объектов налогообложения, что влечет за собой применение санкций по результатам проведения контролирующими органами проверки полноты и правильности расчетов с бюджетом по налогам и сборам. А все это ощутимо отражается на финансовом состоянии организации. В связи с этим в бухгалтерском учете существует ряд обязательных учетных процедур, позволяющих выявлять и исправлять допущенные ошибки. Порядок исправления ошибок, допущенных в бухгалтерском учете, регламентируется пунктом 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Министерством финансов СССР 29.07.1983 № 105 и пунктом 7 Инструкции о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.02.2004 № 16.

Основным приемом выявления ошибок является повторная проверка (сверка) записей в регистре с суммами и другими показателями в первичных документах. Аналогично сверяются записи и итоги аналитических регистров с синтетическими. Соблюдение принципа двойной записи проверяют на основе сличения записей по дебету и кредиту синтетических и аналитических счетов в соответствии с проводками. Окончательно ошибки в двойной записи выявляют в оборотных ведомостях по всем синтетическим счетам (оборотном балансе), где должно быть обеспечено равенство дебетовых и кредитовых оборотов (итогов).

Поскольку регистры в своем большинстве имеют форму таблиц, содержащих записи сумм по нескольким строкам и нескольким графам (шахматная форма), то проверку частных итогов по строкам и графам следует осуществлять приемом «сверкой на уголок». Для этого суммируют частные итоги строк по последней итоговой графе и итоги граф по последней итоговой строке. Пересечение итоговой графы и итоговой строки, т. е. нижний правый угол таблицы, должно дать одну и ту же сумму.

Особенно эффективен этот прием в регистрах, имеющих более сложную математическую связь между показателями (итогами). Например, в расчетноплатежной ведомости — «начислено» минус «удержано» равно «к выдаче на руки»; в отчетах, накопительных (оборотных) ведомостях по движению материалов — показатель «начальный остаток» плюс «приход» минус «расход» равно «конечный остаток» и т. д.

Существуют и другие, более сложные приемы и способы выявления ошибок — сверка остатков (сальдо) при учете, например, материалов (сальдовый метод), «встречные», т. е. взаимные сверки расчетов между предприятиями, повторная обработка данных по другим (контрольным) программам при использовании для учета и аудита ПЭВМ и другие.

Следует отметить, что не всегда допускаются исправления ошибок в первичных документах. Согласно статье 9 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. Если в названных документах имели место ошибки, документ подлежит полному переоформлению. Что касается иных первичных документов, то исправления могут вноситься, если исправление подтверждается подписями тех же лиц, которые подписали документы, с обязательной расшифровкой подписи, при этом должна быть указана дата внесения исправлений.

Обнаруженные в регистрах и документах ошибки должны, быть исправлены. Однако в настоящее время единая методика внесения исправлений и дополнений в данные бухгалтерского учета отсутствует. Выбор метода исправления ошибок зависит в основном от предпочтений организации, но можно выделить три общепризнанных способа их исправления:

корректурный (от латинского слова «correktuira» — исправление, улучшение);

дополнительной записи (проводки);

отрицательной записи (проводки), или, как ее еще принято называть, «красное сторно» (от итальянского «storno» — перевод счета).

Корректурный способ применяется в случаях, когда ошибка не затрагивает корреспонденцию счетов и не отражается на итогах учетных записей. Ошибочный текст или сумма зачеркиваются одной чертой, чтобы можно было прочесть ранее написанное, и над зачеркнутым пишут правильный текст или сумму. Исправление ошибки в документах подтверждается подписями лиц, составивших документ, в учетных документах — подписями лиц, производящих исправление. Оговорка об исправлении выполняется на полях или в конце страницы и содержит слово «исправлено», правильный текст или сумму и дату исправления. Неоговоренные исправления в первичных документах и учетных регистрах бухгалтерского учета не допускаются.

Способ дополнительной записи (дополнительной проводки) используется для дополнения оборотов в текущем месяце (периоде) по операциям, относящимся к прошлым месяцам (периодам). При этом в регистрах бухгалтерского учета дополнительная информация отражается дополнительной записью, которая недостает до правильной, нужной суммы. Данный способ применяется в тех случаях, когда в счетных записях не нарушена правильность корреспонденции счетов, но допущена ошибка в результате преуменьшения суммы операции. Дополнительные записи (проводки) для исправления ошибок делаются в регистрах учета на основании специальных документов — справок бухгалтерии на исправление ошибок.

Например, стоимость фактически поступивших материалов составила 950 тыс. рублей, а при обработке документов в бухгалтерии выполнена запись:

Дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками"-900 тыс. рублей.

При проверке ошибка была обнаружена и выполнена дополнительная запись:

Дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 50 тыс. рублей.

Способ «сторнировочной записи». Его использование было предложено в 1889 г. российским бухгалтером А. А. Беретти. Первоначально метод носил название «цветной провод», современное название -«красное сторно» — применяется, если ошибка обнаружена в учетных регистрах после представления бухгалтерского баланса. В этом случае корректурный способ недопустим, ибо данные представленного отчета не будут соответствовать данным бухгалтерского учета, где внесено исправление. В случае если операция отражена не на тех корреспондирующих счетах, применяют прием «красное сторно». Этот способ заключается в том, что неправильная запись повторяется красными чернилами. Это означает, что сумма, указанная красными чернилами, исключается из оборота. Затем записывают дополнительную проводку с правильной корреспонденцией счетов. При этом сумму проставляют обычными чернилами. Например: На оприходованные на склад поступившие от поставщика материалы на сумму 720 тыс. рублей в бухгалтерском учете была составлена корреспонденция счетов:

Дебет счета 43 «Готовая продукция».

Кредит счета15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» — 720 тыс. рублей.

Для исправления этой записи красными чернилами составляется сторнировочная запись:

Дебет счета 43 «Готовая продукция».

Кредит счета15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» — 720 тыс. рублей.

Путем отражения ее в соответствующих учетных регистрах аннулируется ранее сделанная ошибочная запись, а затем обычными чернилами записывается правильная корреспонденция счетов:

Дебет счета 10 «Материалы».

Кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» -720 тыс. рублей.

Таким образом, оборот по кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» составляет 720 тыс. рублей, ошибочно отраженная сумма в 720 тыс. рублей в дебет счета 43 «Готовая продукция» аннулирована и отнесена в дебет счета 10 «Материалы».

Помимо основных вышеназванных приемов при исправлении неправильных записей на счетах может применяться и такой прием, как метод обратных проводок (обратной записи). Суть его состоит в том, что для исправления ошибочной проводки делают запись с обратной корреспонденцией счетов.

Например, операция по выдаче подотчетному лицу аванса в сумме 100 тыс. рублей из кассы предприятия ошибочно отражена:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Кредит счета 50"Касса"-100 тыс. рублей, тогда как следовало:

Дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Кредит счета 50 «Касса» — 100 тыс. рублей.

Для исправления записи сделана следующая проводка:

Дебет счета 50 «Касса».

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 100 тыс. рублей., а затем составлена правильная проводка:

Дебет счета 71"Расчеты с подотчетными лицами".

Кредит счета 50 «Касса» — 100 тыс. рублей.

При использовании данного метода ошибочная запись устраняется путем составления «зеркальной записи». При этом неправильно указанные в корреспонденции счета меняются местами и неправильная запись таким образом аннулируется.

Однако этот способ слишком загромождает счета, и поэтому он в практике не применяется, предпочтение отдается методу сторнировочной записи.

Метод переноса сумм со счета на счет состоит в том, что допущенные ошибки в корреспонденции счетов исправляются путем составления проводки на списание суммы с одного счета (ошибочно принятого для отражения операции) на другой счет (необходимый для правильной записи).

Например, сданные на склад приобретенные подотчетным лицом материалы были списаны с лицевого счета подотчетного лица и занесены ошибочно на счет 07 «Оборудование к установке» вместо счета 10 «Материалы». Для исправления ошибки составляют проводку на перенос суммы со счета 07 «Оборудование к установке» на счет 10 «Материалы» (дебет счета 10 «Материалы», кредит счета 07 «Оборудование к установке»).

Этот способ исправления вызывает нереальные, искусственные проводки, а поэтому в организациях не применяется.

Таким образом, в практике бухгалтерского учета получили широкое распространение только три способа (метода) исправления ошибоккорректурный, «красное сторно» и метод дополнительной записи.

После перенесения подсчитанных итогов из учетных регистров в Главную книгу никакие исправления не допускаются. На выявленную ошибку на данном этапе учетного процесса составляется бухгалтерская справка. В ней указывается допущенная ошибка и в соответствующем учетном регистре делается правильная запись, которая заверяется подписью исполнителя с указанием даты. Затем информация из данной справки отдельной строкой записывается в Главную книгу.