Создание резервов по сомнительным долгам, и их учет

Практически каждое предприятие сталкивается с невозможностью получения оплаты с некоторых должников. В результате формируется сомнительная задолженность. Сомнительный долг — это дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным долгам создают для уточнения оценки дебиторской задолженности фирмы. В балансе дебиторскую задолженность отражают за вычетом сумм созданных резервов. Решение о создании резерва и порядок резервирования средств надо прописать в учетной политике.

Создать резерв по сомнительному долгу можно, если соблюдаются определенные условия:

• А) задолженность возникла по расчетам за продукцию, товары, работы, услуги (по невозвращенным кредитам, займам, подотчетным суммам и т. п. резервы сомнительных долгов создаваться не могут);
• Б) срок погашения задолженности по договору истек;
• В) гарантии погашения задолженности отсутствуют (данное условие следует подтверждать документально, например материалами переписки с дебитором);
• Г) произведена инвентаризация дебиторской задолженности;
• Д) порядок и сроки создания указанных резервов определены учетной политикой организации.

Формирование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете регламентируется статьей 266 Налогового кодекса [2]. Как в бухгалтерской, так и в налоговой системе создавать резерв могут только те фирмы, которые учитывают выручку от реализации по методу начисления. Фирмы, применяющие кассовый метод, резервы не создают. Решение о создании резерва нужно отразить в учетной политике организации.

Особенностью резерва по сомнительным долгам является то, что в отличие от остальных видов создаваемых резервов для обобщения информации по данному виду резерва предусмотрен специальный счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». В бухгалтерском учете сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленная на последний день отчетного (налогового) периода, отражается по кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». Образование резерва по сомнительным долгам отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,.

Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание в течение года безнадежной к получению либо просроченной задолженности за счет резерва отражается записью:

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

По окончании года сумма резервов сомнительных долгов, созданная в предыдущем отчетном году и не использованная в течение отчетного года, списывается с дебета счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» и тем самым присоединяется к прибыли отчетного года. Одновременно организацией оформляется создание нового резерва по сомнительным долгам с включением в него непогашенных долгов, выявленных по результатам инвентаризации дебиторской задолженности. Величина резерва определяется по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния организации-должника и оценки вероятности погашения долга.

Организации — плательщики налога на прибыль, которые определяют для целей налогообложения доходы и расходы по методу начисления, могут сокращать свои налоговые потери путем создания резервов по сомнительным долгам в случае неисполнения дебиторами обязательств по оплате поставленных товаров (работ, услуг). Создание таких резервов позволяет исключить обязательства по уплате налога на прибыль, возникающие в том числе в случае, если покупатель не оплатил поставленные ему товары, оказанные услуги или выполненные работы и у организации возникла просроченная дебиторская задолженность, уменьшив обязательства перед бюджетом по уплате налога на прибыль с сумм прибыли, которую организация фактически не получила.

Для целей исчисления налога на прибыль резерв по сомнительным долгам создается в ином порядке. Статья 266 Налогового Кодекса РФ [2] определяет, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Таким образом, Налоговым Кодексом Российской Федерации предусматриваются только четыре основания признания дебиторской задолженности безнадежной:

• — безнадежными долгами признаются те долги, по которым истек установленный срок исковой давности;
• — долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения;
• — долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено на основании акта государственного органа;
• -долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией только на покрытие убытков от безнадежных долгов. Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то он осуществляет расходы по списанию долгов, признаваемых безнадежными, только за счет суммы созданных резервов.

В налоговом учете резерв сомнительных долгов можно создавать только по тем обязательствам, которые возникли «в связи с реализацией товаров, работ, услуг» (пункт 1 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации [2]). Сумма такого резерва в бухгалтерском учете отражается в составе прочих, а в налоговом — в числе внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Резерв по сомнительным долгам, формируется ежеквартально или ежемесячно. Периодичность формирования резерва зависит от отчетного периода, который фирма применяет по налогу на прибыль.

Чтобы определить сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам, сначала нужно сделать следующее:

• 1. Провести инвентаризацию дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), по состоянию на последний день отчетного периода по налогу на прибыль.
• 2. Выделить из нее сомнительные долги, то есть ту дебиторскую задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
• 3. Определить срок задержки платежей по сомнительным долгам.

Отсчитывать его нужно с той же даты, что и срок исковой давности.

4. Рассчитать размер резервирования сумм, по каждой задолженности исходя из сроков задержки платежей.

Таблица 13.

Размер резервирования сумм по сомнительным долгам.

5. Сравнить общую сумму, которую надо зарезервировать, с 10% выручки фирмы за отчетный период.

Если фактический резерв превышает это предельное значение, то резерв можно создать только на сумму, равную 10% выручки, так как сумма указанного создаваемого резерва не может превышать 10% от выручки отчетного периода. Если в течение отчетного периода убытки от списания безнадежных долгов превысили размер резерва по сомнительным долгам, то сумма превышения включается в состав внереализационных расходов. Если на конец отчетного периода у фирмы есть неиспользованный остаток резерва, то он может быть перенесен на следующий отчетный период с учетом следующих правил:

• — если неиспользованный остаток меньше суммы резерва, создаваемого в следующем отчетном периоде, разница между остатком и суммой вновь создаваемого резерва включается в состав внереализационных расходов;
• — если неиспользованный остаток больше суммы резерва, создаваемого в следующем отчетном периоде, разница между остатком и суммой вновь создаваемого резерва включается в состав внереализационных доходов.

В соответствии с учетной политикой в 2011 году ООО «Компания «Эстет» резервы по сомнительным долгам не формирует. Для совершенствования учета расчетов с дебиторской задолженностью ООО «Компания «Эстет» в учетной политики 2012 года рекомендуется предусмотреть создание резерва по сомнительным долгам. Для создания резерва под ненадежных дебиторов ООО «Компании «Эстет» должна быть создана комиссию по дебиторской задолженности, в которую должны войти сотрудники из бухгалтерии и отдела продаж. Должна быть проанализирована вся просроченная дебиторская задолженность в разрезе контрагентов, среди которых выявляются и выносятся на обсуждение рискованные (просрочившие оплату) должники. В результате обсуждения по каждому дебитору комиссия будет решать, создавать резерв или нет.