Особенности трансформации финансовой отчетности лизинговых компаний в соответствии с МСФО

Аннотация

Дипломная работа на тему «Особенности трансформации финансовой отчетности лизинговых компаний в соответствии с МСФО».

Цель работы — разработка теоретических положений и практических рекомендаций формирования финансовой отчетности лизинговых компаний в свете требований международных стандартов финансовой отчетности с последующим обоснованием целесообразности проводимых.

Объектом исследования является лизинговая компания — ООО «Региональная лизинговая компания».

Дипломная работа состоит из трех частей, при этом её структура призвана облегчить достижение цели данного исследования.

В первой части раскрываются теоретические аспекты международных стандартов финансовой отчетности, а именно, определяются существующие проблемы гармонизации и стандартизации национальных систем учета, раскрывается международный опыт внедрения МСФО, и сущность процесса реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами. Также определяются основные положения, концепции и принципы международных стандартов финансовой отчетности, и их концептуальные отличия от российских стандартов бухгалтерского учета, а именно в учете лизинговых операций. Рассмотрена процедура трансформации как инструмент привлечения иностранных инвестиций для российских предприятий.

Во второй главе проведен анализ рынка лизинга в России и Красноярском крае с точки зрения финансирования деятельности лизинговых компаний, обозначена роль трансформации финансовой отчетности в формат МСФО для российских предприятий. Кроме того, были исследованы методики трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО применяемые в России, в том числе в отношении лизинговых компаний. Были разработаны теоретические положения по трансформации финансовой отчетности лизинговой компании, удовлетворяющие требованиям МСФО 17: Аренда.

В третьей главе была проведена трансформация финансовой отчетности лизинговой компании ООО «Региональная лизинговая компания» в соответствии с предложенными рекомендациями, исходя их чего, были определены особенности трансформации отчетности лизинговыми компаниями, а также целесообразность проводимой процедуры.

Заключение

содержит выводы, сделанные в процессе написания глав, и дает ответ на вопрос, сформулированный в качестве цели дипломной работы.

Дипломная работа содержит 21 рисунок, 31 таблица и 8 приложений. При подготовке работы было использовано 64 источника литературы.

1 МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ КАК ИНСТРУМЕНТ УНИФИКАЦИИ НАЦИОНАЛЬНЫХ СИСТЕМ УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ

1.1 Проблемы гармонизации и стандартизации национальных систем учета и отчетности на мировом уровне

1.2 Внедрение МСФО в национальные системы учета и отчетности

1.2.1 Международный опыт внедрения МСФО

1.2.2 Программа реформирования российского бухгалтерского учета

1.3 МСФО: основные положения, концепции, принципы

1.4 Сравнительная характеристика МСФО и РСБУ

1.4.1 Концептуальные различия МСФО и РСБУ

1.4.2 Организация учета лизинговых операций в российской практике и в соответствии с МСФО

1.5 Трансформация финансовой отчетности в формат МСФО как способ привлечения внешних инвестиций для российских компаний

2 СОВРЕМЕННЫЕ МЕТОДИКИ ТРАНСФОРМАЦИИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

2.1 Развитие рынка лизинга в России и Красноярском крае

2.2 Роль и значение трансформации финансовой отчетности для российских предприятий

2.3 Исследование методик трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО применяемые в России

2.3.1 Основы трансформации финансовой отчетности предприятий в формат МСФО

2.3.2 Специфика применения отраслевых стандартов

2.3.3 Методики трансформации финансовой отчетности отраслевых предприятий

2.3.4 Разработка теоретических положений по применению МСФО российскими лизинговыми компаниями

3 ТРАНСФОРМАЦИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЛИЗИНГОВЫХ КОМПАНИЙ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО

3.1 Описание объекта исследования

3.2 Трансформации финансовой отчетности лизинговой компании

3.3 Определение целесообразности трансформации финансовой отчетности лизинговых компаний в соответствии с МСФО

3.4 Использование информационных технологий

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАНЫХ ИСТОЧНИКОВ

Приложение, А Основные отличия МСФО от действующих в РФ стандартов бухгалтерского учета (ПБУ)

Приложение Б Информация необходимая для проведения трансформации финансовой отчетности

Приложение В Анализ счетов для составления бухгалтерского баланса

Приложение Г Анализ счетов для составления отчета о прибылях и убытках

Приложение Д Сравнительный анализ некоторых положений учетной политики на соответствие требованиям МСФО

Приложение Ж Учетная политика ООО «РЛК»

Приложение К Расчет дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей по договорам аренды

Приложение Л Расчет процентного финансового дохода ООО «РЛК» по договорам аренды

В настоящее время происходит активный процесс реформирования бухгалтерского учета и отчетности в нашей стране. Рыночные преобразования, осуществляемые в России в связи с переходом от плановой экономики к рыночной модели хозяйствования, глобализация мировой экономики в целом потребовали изменения существовавшего учета. Интернационализация экономик вызвала потребность в сопоставимости учетных данных, получаемых корпорациями в различных странах, и в конечном итоге обусловила международную стандартизацию национальных систем бухгалтерского учета.

Актуальность и значение данной дипломной работы предопределяется тем, что именно достоверная финансовая отчетность является своеобразным «ключом» к рынку капитала и инвестиций.

Возможность перехода России к устойчивому экономическому росту, к увеличению привлекательности отечественных организаций обусловлена рядом факторов, одним из которых является привлечение иностранных инвесторов. Для привлечения средств в российскую экономику необходимо создать определенные условия, в том числе прозрачность и понятность деятельности отечественных экономических субъектов. Осуществление этой задачи связано с использованием общепризнанных мировых стандартов финансовой отчетности — международных стандартов финансовой отчетности.

Необходимость реформирования отечественной системы учета и отчетности в России в связи с переходом всех экономических отношений на рыночные рельсы назрела давно. Российская система бухгалтерского учета, которая в настоящее время представляет адаптированный вариант системы, изначально ориентированной на планово-государственную экономику, к сожалению, не отвечает требованиям принятия экономических решений в условиях рынка. Это приводит к ошибочным решениям и неэффективному использованию экономических ресурсов, как на уровне отдельных предприятий, так и на уровне общества в целом. Сегодня всем понятно, что переход на международные стандарты необходим.

Безусловно, МСФО можно расценивать как инструмент глобализации экономики и мирохозяйственных связей. Но если говорить по существу, то принципы, заложенные в порядок формирования отчетности согласно МСФО, делает ее более адекватной и отражающей истинное имущественное состояние организации. В силу этого, ценность МСФО важна не только для иностранных, но и российских инвесторов. Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» определены основные направления в области реформирования отечественного бухгалтерского учета и отчетности.

Признано, что российские организации, использующие существующую систему бухгалтерского учета, явно проигрывают на международном рынке, так как она ориентирована на предоставление финансовой отчетности для российских налоговых органов. Если компания желает привлечь иностранные инвестиции или получить банковское финансирование, ей необходимо переложить информацию на язык официально признанный на международном уровне. Кроме того, компании необходимо трансформировать свою финансовую отчетность и в том случае, если она заинтересована в использовании финансовой информации при внедрении внутренней информационной системы по менеджменту.

В настоящее время активно происходит процесс трансформации финансовой отчетности лизинговыми компаниями. Это обусловлено рядом факторов. Во-первых, финансовая отчетность, составленная в соответствии с МСФО, позволит лизинговым компаниям выйти на зарубежный рынок «дешевых» кредитных ресурсов. Во-вторых, приводит к увеличению стоимости бизнеса, обеспечивая большее доверие к организации со стороны потенциальных инвесторов. В-третьих, для проведения финансового анализа и организации грамотного управленческого учета, также необходима финансовая отчетность по стандартам МСФО. Это позволит сравнивать показатели российских компаний с аналогичными показателями западных конкурентов и принимать взвешенные управленческие решения.

При переходе российских организаций к составлению отчетности по МСФО процесса трансформации не избежать, поскольку все вступительные данные должны быть сопоставимы. Отсутствие в российской практике методических рекомендаций осуществления трансформации, а также официального перевода, учитывающего все тонкости отражения лизинговых операции существенно обостряют ситуацию. Все это подчеркивает актуальность дипломной работы, независимо от того, будет организация вести параллельный учет или постоянно корректировать свою отчетность в свете требований МСФО, без трансформации не обойтись.

Целью дипломной работы является разработка теоретических положений и практических рекомендаций формирования финансовой отчетности лизинговых компаний в свете требований международных стандартов финансовой отчетности с последующим обоснованием целесообразности проводимых процедур. В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи исследования:

— определить теоретические аспекты МСФО, раскрыть процесс внедрения МСФО в мировой практике и сущность реформирования российского учета, а также определить различия и особенности учета в соответствии с МСФО и РСБУ;

— провести анализ рынка лизинговых операций в России и Красноярском крае, определить источники финансирования лизинговых компаний, а также преимущества применения ими МСФО, исследовать существующие методики трансформации финансовой отчетности;

— уточнить и дополнить существующие методики трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО, выделив основные аспекты и особенности трансформации финансовой отчетности лизинговых компаний;

— определить корректировочные записи трансформационного процесса для нивелирования основных отличий в отчетности, подготовленной по правилам РСБУ от отчетности по МСФО;

— определить эффективность привлечения зарубежных кредитных ресурсов для лизинговой компании, необходимых для приобретения объекта лизинга.

1 Международные стандарты финансовой отчетности как инструмент унификации национальных систем учета и отчетности

Каждая страна имеет свои, исторически сложившиеся правила ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности. Однако в последние десятилетия экономика вышла за рамки национальных границ одного государства (так называемый процесс глобализации). Достаточно часто можно столкнуться с ситуацией, когда для финансирования проекта, реализуемого, например, в России, привлекаются десятки компаний из других стран. Инвесторы и кредиторы хотят понимать финансовую отчетность того предприятия, которому предоставляют средства. Именно такие ситуации привели к необходимости разработки международного бухгалтерского языка, который был бы понятен пользователям финансовой отчетности в любой стране мира. Таким языком стали международные стандарты финансовой отчетности.

1.1 Проблемы гармонизации и стандартизации национальных систем учета и отчетности на мировом уровне

Два последних десятилетия отмечены усилением внимания к проблеме международной унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и прозрачности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования и капитализации заработанных средств и т. п. Именно с этой проблемой столкнулись наши специалисты в области бухгалтерского учета при переходе страны к рыночной экономике и установлению деловых контактов с зарубежными инвесторами на уровне организаций (предприятий), акционерных обществ и т. п.

Применение международных стандартов обеспечивает обслуживание транснациональных финансовых операций с капиталом и ценными бумагами, гарантирует прозрачность, сопоставимость и распространение достоверной информации. В силу своего авторитета международные стандарты все шире признаются как основа национальных требований к финансовой отчетности во многих странах.

Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета не является уникальной, присущей только России. Она носит глобальный характер. В процессе работы составителей и пользователей финансовых отчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета.

В настоящее время наибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация и стандартизация. Они сначала различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации. Однако в последние годы оба термина зачастую используются как синонимы или как взаимодополняющие понятия.

Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в странах-членах сообщества, т. е. находились в относительной «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г. В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизации национальных версий закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части бухгалтерского учета.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности, — КМСФО (International Accounting Standards Committee, IASC), разрабатывая и публикуя Международные стандарты финансовой отчетности — МСФО (International Accounting Standards, IAS). Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Что касается внедрения единых стандартов, то этого следует добиваться не законодательным путем, а путем добровольного соглашения профессиональных организаций стран.

В настоящее время известны несколько систем бухгалтерского учета, в частности англо-американская, европейская и ряд других. Однако, по мнению специалистов, стандарты, разработанные КМСФО, будут использоваться большинством стран мира в ближайшем будущем.

Рост популярности международных стандартов был обусловлен двумя событиями. Первым событием было подписание соглашения между КМСФО и Международной организацией комиссий по ценным бумагам — МОКЦБ (International Organization of Securities Commissions, IOSCO), в котором нашло отражение стремление финансовых кругов и конгресса США привлечь больше иностранных компаний к котировке своих акций на американских биржах.

Второе событие, ускорившее переход к МСФО, произошло при объединении Германии. Этот факт во многом предопределил рост потребности привлечения капитала в страну. В связи с этим финансовая отчетность компаний должна была быть больше ориентирована на внешнего пользователя, например, на фондовые биржи или международных инвесторов. Именно поэтому компании, входящие в листинг фондовых бирж и составляющие консолидированные финансовые отчеты, вынуждены были принять МСФО.

В настоящее время существуют несколько форм использования странами Международных стандартов финансовой отчетности:

— применение МСФО в качестве национальных стандартов. К числу таких стран относятся: Кипр, Кувейт, Латвия, Мальта, Пакистан, Тринидад и Тобаго, Хорватия;

— использование МСФО в качестве национальных стандартов, но с условием, что для вопросов, не затронутых международными стандартами, разрабатываются национальные. Такими странами являются Малайзия и Папуа — Новая Гвинея;

— использование МСФО в качестве национальных стандартов, однако в некоторых случаях возможна их модификация в соответствии с национальными особенностями. Это — Албания, Бангладеш, Барбадос, Замбия, Зимбабве, Кения, Колумбия, Польша, Судан, Таиланд, Уругвай, Ямайка;

— национальные стандарты основаны на МСФО и обеспечивают дополнительные их разъяснения. Среди таких стран можно назвать Китай, Иран, Словению, Тунис, Филиппины;

— национальные стандарты основаны на МСФО, однако некоторые стандарты могут быть более детализированы, чем МСФО. Такими странами являются Бразилия, Индия, Ирландия, Литва, Мавритания, Мексика, Намибия, Нидерланды, Норвегия, Португалия, Сингапур, Словакия, Турция, Франция, Чехословакия, Швейцария, Южная Африка;

— национальные стандарты основаны на МСФО, за исключением того, что каждый национальный стандарт включает в себя положение, сравнивающее национальный стандарт с МСФО. (Австралия, Гонконг, Дания, Италия, Новая Зеландия, Швеция, Югославия.)

Сейчас обсуждается вопрос о принятии МСФО странами ЕС, по крайней мере в отношении компаний, акции которых котируются на фондовых биржах. Поскольку эти стандарты представляют собой систему, позволяющую новым финансовым структурам применять международно-признанную базу ведения учета, их начали использовать и многие развивающиеся страны.

Рассмотрим положительные и отрицательные черты Международных стандартов финансовой отчетности. Их объективными преимуществами перед национальными стандартами в отдельных странах являются:

— четкая экономическая логика;

— обобщение лучшей современной мировой практики в области учета;

— простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире.

При этом международные стандарты позволяют не только сократить расходы компаний по подготовке своей отчетности, особенно в условиях консолидации финансовой отчетности предприятий, работающих в разных странах, но и снизить затраты по привлечению капитала. Известно, что рыночная цена капитала определяется двумя основными факторами: перспективной отдачей и рисками. Некоторые из рисков действительно характерны для деятельности самих компаний, однако есть и такие, которые вызваны недостатком информации, отсутствием точных сведений об отдаче капиталовложений. Одной из причин информационной недостаточности является отсутствие стандартизированной финансовой отчетности, которая, сохраняя капитал, фактически приумножает его. Поэтому инвесторы согласны получать чуть более низкие доходы, зная, что большая открытость информации снижает их риски.

Совокупность данных преимуществ во многом обеспечивает стремление различных стран к использованию МСФО в национальной практике учета.

Однако следует отметить и недостатки МСФО. К ним, в частности, можно отнести:

— обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большое многообразие методов учета;

— отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям.

К тому же внедрению стандартов во всем мире препятствуют такие факторы, как национальные различия в уровне развития и традициях, а также нежелание национальных институтов поступиться своим приоритетом в области регулирования и методологии учета.

Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета принимает во внимание эти негативные факторы и ведет активную работу по их устранению. Так, 1 января 1989 г. Комитет опубликовал документ Е32 Сопоставимость финансовой отчетности", в котором приведено 29 предложений по ограничению возможностей выбора методов учета, разрешенных действующими МСФО. Этот документ многими специалистами рассматривается как один из лучших проектов КМСФО. Он позволяет в известной степени устранить ряд различий в содержании отчетности и упростить процедуры ее трансформации при проведении сравнительного анализа в международном контексте. Что касается разработки интерпретаций, то решение именно этой проблемы было признано одним из приоритетных направлений деятельности КМСФО на ближайшие годы. Более того, в 1996 г. было принято решение о создании в рамках КМСФО постоянного Комитета по интерпретации стандартов (Standing Interpretations Committee, SIC). Судя по всему, в 1999—2000 гг. компании и биржи большинства стран будут составлять финансовые отчеты, используя МСФО. Но это вовсе не означает, что во всех случаях переход к Международным стандартам финансовой отчетности является единственно правильным решением. Активная позиция страны, борющейся за свои взгляды, может изменить точку зрения КМСФО, поскольку Комитет стремится получить и обобщить опыт различных стран в организации учетных систем. Вполне возможно, что в течение ближайших лет конституция Комитета претерпит некоторые изменения в направлении крепнущего взаимодействия между КМСФО и национальными организациями, устанавливающими стандарты в своих государствах.

1.2 Внедрение МСФО в национальные системы учета и отчетности

Интернационализация экономик вызвала потребность в сопоставимости учетных данных, получаемых корпорациями в различных странах, и в конечном итоге обусловила международную стандартизацию национальных систем бухгалтерского учета. Процесс международной стандартизации бухгалтерского учета в настоящее время осуществляется на двух уровнях: региональном и международном.

Стандартизация бухгалтерского учета на региональном уровне представляет собой выработку общих принципов и стандартов учета, применение которых обязательно для стран, входящих в данный регион.

Национальная система финансовой отчетности любой страны представляет собой комплекс норм и правил, регулирующих взаимоотношения, нюансы которых определяются законодательством и культурой страны. Однако, МСФО раскрывают самую суть подобной системы: они предусматривают методы подготовки финансовой отчетности и раскрытия информации, исходя из требований ответственности при подготовке финансовой отчетности и ее прозрачности.

Рассмотрим международный опыт внедрения МСФО и реформирование российской системы учета и отчетности в соответствии с МСФО.

1.2.1 Международный опыт внедрения МСФО

В 1973 г. профессиональные бухгалтерские (аудиторские) организации Австралии, Великобритании, Германии, Канады, США, Франции и других стран создали международную неправительственную организацию — Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО, далее — Комитет). В 2001 г. Комитет был реорганизован в Совет по МСФО. Основной миссией Комитета является разработка единого комплекта практически реализуемых глобальных стандартов учета, которые способствуют представлению прозрачной и сравнимой информации в финансовой отчетности.

Считается, что международные стандарты финансовой отчетности являются наиболее разработанными и продвинутыми бухгалтерскими стандартами в мире. Именно поэтому во многих странах, например в Австралии, Германии и Великобритании, иностранные эмитенты могут представлять свою отчетность на биржи в соответствии не с национальными стандартами этих стран, а с международными стандартами. В других государствах, например в Канаде, Японии и США, это также допускается, однако компании, готовящие отчетность по МСФО, дополнительно должны представлять список ее отличий от отчетности, которая была бы подготовлена в соответствии с национальными стандартами этих стран. В некоторых странах (например, Чехии, странах Балтии) отчетность по МСФО должны составлять все крупные предприятия. В Казахстане с 2003 года все банки, а с 2004 года и предприятия (кроме государственных и малых) должны будут готовить отчетность по МСФО.

Начиная с 2005 года все компании стран Европейского союза, чьи акции котируются на биржах, будут обязаны составлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО (Директива ЕС, принятая в июне 2002 года и одобренная Парламентом ЕС в январе 2003 года. Ожидается, что в марте 2003 года она будет одобрена Советом министров ЕС).

Исключение сделано лишь для предприятий, использующих ГААП США, а также для фирм, у которых на биржах котируются только долговые обязательства (облигации). Такие предприятия должны будут перейти на МСФО с 2007 года. По мнению Евросоюза, введение МСФО позволит устранить барьеры при международной торговле ценными бумагами, обеспечив единообразие, достоверность, прозрачность и сравнимость финансовой отчетности в странах ЕС. Планы Европейского союза затрагивают почти 8700 зарегистрированных на европейских биржах компаний, что составляет около 25% мировой рыночной капитализации.

Вполне возможно, что в ближайшем будущем проблема освоения МСФО коснется не только европейских компаний. Совсем недавно Совет по стандартам финансовой отчетности США (Financial Accounting Standards Board — FASB) и Совет по международным стандартам финансовой отчетности заявили о намерении провести гармонизацию ГААП США и МСФО.

Согласно программе гармонизации в ГААП США и МСФО будут внесены изменения, устраняющие определенные расхождения между двумя системами стандартов. Со временем планируется полная ликвидация существующих различий между ними. Учитывая, что на долю США приходятся около 52% мировой рыночной капитализации, МСФО имеют реальный шанс стать действительно всемирными стандартами учета.

Опыт стран, которые уже перешли на МСФО или находятся на завершающем этапе этого процесса, имеет большое значение для проведения эффективной реформы и российского учета.

Согласно данным аналитического исследования, проведенного крупнейшими аудиторскими компаниями в 2003 г., 95% из 59 стран-респондентов официально заявили о своих намерениях проводить активную конвергенцию с МСФО. Однако только в 39 из них существуют официальные планы перехода на МСФО.

Сегодня количество стран, решивших проводить активную конвергенцию с МСФО, увеличилось. Во многих странах этот план состоит, главным образом, из формулировки требования к компаниям, акции которых котируются на фондовых биржах, с 2005 г. составлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО.

Стратегии перехода на МСФО разных стран позволяют сделать вывод о том, что процесс конвергенции может осуществляться методами:

методом «большого взрыва» или «шоковой терапии» (например, переход на МСФО в короткий срок в Сингапуре);

методом постепенного продвижения (большинство развитых стран).

Опыт развитых европейских стран показывает, что переход на МСФО методом «большого взрыва» неприемлем, так как при этом методе в краткосрочной перспективе качество применения новых стандартов ниже, чем при поэтапном подходе, предусматривающем постепенные преобразования. Первоначально требование перехода на МСФО должно быть выдвинуто общественно значимым компаниям, а затем по мере накопления опыта следует разработать дальнейший план по более широкому применению МСФО. Обозначим процесс перехода на МСФО на примере некоторых стран, так, например, Европейский союз можно считать пионером в области международной гармонизации финансовой отчетности: в 70-х гг. XX в. были изданы европейские стандарты — Директивы, которые впоследствии должны были стать основой национальных законов в странах-участницах ЕС. Однако в этих Директивах содержалось огромное число противоречий. Так, например, немецкое законодательство, основанное на IV Директиве, существенно отличалось от британского законодательства (и стандартов), основанного на той же Директиве.

Стратегии перехода на МСФО в разных странах приведены в соответствии с таблицей 1.

Таблица 1 — Стратегии перехода на МСФО в разных странах

В конце 90-х гг. XX в. стратегия ЕС изменилась. Начались дискуссии относительно перехода европейских компании на МСФО, и был установлен трехлетний переходный период на международный язык отчетности. Отметим, что ЕС выдвинул требования и предложения по изменению ряда существовавших в то время международных стандартов, которые в некоторых случаях были неясными и давали различные толкования. Все эти пожелания были учтены при разработке так называемой «Устойчивой платформы», состоящей из 36 стандартов и 11 интерпретаций к ним и призванной ускорить переход стран ЕС на МСФО.

Процесс завершился принятием в июне 2002 г. Постановления ЕС, требующего применения международных стандартов для составления консолидированной финансовой отчетности всеми включенными в биржевой листинг компаниями к 2005 г. (в отдельных случаях срок был отодвинут до 2007 г.) Странам — членам ЕС было разрешено распространять действие этого постановления и на компании, не входящие в биржевой листинг, а также на неконсолидированную финансовую отчетность. Это породило разные пути перехода на МСФО стран-участниц. Одни страны (Германия, Франция, Италия и др.) применение МСФО ограничили только составлением консолидированной отчетности, другие (Великобритания, Дания и др.) ориентированы на широкое внедрение международных стандартов. Германия. Начиная с 1993 г. ряд крупных компаний Германии, котирующихся на фондовых биржах, стали использовать международные стандарты для составления консолидированной отчетности. В 1998 г. был принят закон, допускающий применение МСФО вместо принятых в стране требований. И уже к 1999 г. большинство крупнейших компаний воспользовалось этой возможностью. Принятие Постановления ЕС (2002 г.) практически не изменило ситуацию в Германии, так как консолидированная отчетность уже несколько лет составлялась по международным стандартам, а перевод остальных компаний на МСФО не представлялся возможным в силу ряда причин, основной из которых явилась тесная связь между финансовой и налоговой отчетностью. Если бы МСФО были введены для финансовой отчетности индивидуальных хозяйствующих субъектов, это привело бы к изменению величины налогооблагаемой прибыли, например, нереализованные поступления от инвестиций стали бы рассматриваться как доход. Вряд ли правительство какой-либо страны изъявило желание произвести коренные изменения в порядке исчисления налогооблагаемой базы и позволить Совету по МСФО осуществлять влияние на величину налоговых поступлений в бюджет. Поэтому Германия в настоящее время отказалась от возможности внедрения МСФО для отчетности индивидуальных хозяйствующих субъектов.

Германия — яркий пример, показывающий влияние налоговой системы на методологию финансовой отчетности. В Великобритании не были введены законы, подобные законам, утвержденным в Германии, Австрии или Финляндии в конце 90-х гг. XX в., разрешающим использование МСФО для составления консолидированной отчетности. Компании страны продолжали руководствоваться национальными законами, основанными на IV и VII Директивах ЕС. Стандарты Великобритании имеют много общего с МСФО, поэтому переход на них оказался для страны менее болезненным, чем для других стран. В 2002 г. после выхода в свет Постановления ЕС Департамент торговли и промышленности правительства разработал учетный проект в целях выяснить, насколько широко следует применять Постановление ЕС в Великобритании. Проект показал большой приоритет применения МСФО.

Одной из трудностей, с которыми столкнулись страны, ориентированные на широкое внедрение МСФО, оказалось отсутствие национальной версии, адаптированной специально для малых и средних компаний. Огромное преимущество Великобритании в том, что в системе финансовой отчетности страны есть особая версия стандартов для малого бизнеса — Стандарт финансовой от четности для малых хозяйствующих субъектов (СФОМХС —Financial Reporting Standard for Small Entities (FRSSE)). Он освобождает небольшие компании от выполнения многих требований по раскрытию информации, которые оказались бы для них обременительными.

Особая версия МСФО для малого и среднего бизнеса будет разработана на основе положений этого стандарта.

С точки зрения налогообложения. никаких серьезных последствий перевода отчетности на МСФО не ожидается, так как в Великобритании в отличие от Германии нет приоритета налоговой отчетности над финансовой.

Опыт применения МСФО в странах Восточной Европы весьма полезен для России. Рассмотрим процесс внедрения международных стандартов в учетные системы Чехии и Польши.

Чехия. С 1 января 2002 г. всем компаниям страны было разрешено¹ представлять консолидированную финансовую отчетность, составленную по МСФО, вместо отчетности, принятой по национальным стандартам (Закон Республики Чехия о финансовой отчетности.— Параграф 23 (6)). В конце ноября 2002 г. Министерство финансов Чехии ввело семь указов о порядке адаптации национальной учетной системы различных отраслей экономики (акционерные общества, банки, страховые компании, малый бизнес) к МСФО. К концу 2003 г. эти указы, имеющие общий характер, были конкретизированы новыми национальными стандартами финансовой отчетности, практически идентичными международным. Большинство из них было ориентировано на малый и средний бизнес. Компании, представляющие консолидированную отчетность в соответствии с Законом о финансовой отчетности, должны руководствоваться МСФО. Одной из основных сложностей на пути перехода к МСФО в Чехии, так же как и в Германии, стала налоговая политика национальной системы бухгалтерского учета.

Польша. Переход на МСФО в Польше осуществляется менее успешно, чем в соседней Чехии. С 1 января 2002 г. в Польше вступил з силу Закон о финансовой отчетности, допускающий использование МСФО в тех случаях, которые не регламентированы национальными правилами финансовой отчетности. В дальнейшем были предприняты попытки усовершенствования этого закона путем введения в него определений активов и пассивов, доходов и затрат в соответствии с МСФО. Однако в настоящее время в стране не хватает стандартизированных указаний относительно применения национальных стандартов финансовой отчетности, дополненных МСФО, а также норм, делающих соблюдение МСФО обязательным. Это на практике приводит к различным отклонениям при сравнении финансовой отчетности даже внутри самой страны. Кроме того, в ряде случаев польские стандарты финансовой отчетности сравнимы с МСФО только внешне, но далеко не, по сути. Это вносит дополнительные затруднения в реализацию главной задачи МСФО — достижение сопоставимости финансовой отчетности разных компаний в разных странах.

Анализ опыта применения МСФО в разных странах позволяет выделить ряд проблем, которые могут стать большим препятствием для стран, осуществляющих переход на МСФО.

Во-первых, правовые проблемы внедрения МСФО, к которым относятся:

— отсутствие органа, регулирующего процесс внедрения МСФО;

— необходимость законодательного признания МСФО;

— необходимость адаптации национального законодательства к МСФО;

— налоговая ориентация национальной системы бухгалтерского учета;

— отсутствие непротиворечивого подробного руководства по применению МСФО;

— отсутствие версии МСФО, адаптированной для малого бизнеса;

— необходимость введения эффективных механизмов контроля за соблюдением МСФО.

Во-вторых, психологические проблемы, возникающие при внедрении и использовании международных стандартов разными странами, например сложность отдельных стандартов и применение профессионального суждения.

В ряде стран (например, Панама, Молдова в 1998 г.) отсутствие органа, регулирующего процесс внедрения МСФО, препятствовало переходу на МСФО. Поэтому Европейский союз еще в 2001 г. потребовал от всех стран-участниц учреждения соответствующих регулирующих органов. Классификация стран в зависимости от органа, регулирующего процесс внедрения МСФО, представлена в соответствии с таблицей 2.

Таблица 2 — Классификация стран в зависимости от органа, регулирующего процесс внедрения МСФО

В нашей стране функции органа, ответственного за переход на МСФО, выполняет Минфин России. Международная практика показывает, что наиболее эффективным инструментом регулирования бухгалтерского учета является негосударственный орган в организационно-правовой (форме фонда).

Практически все страны, осуществляющие переход на МСФО, работают над созданием механизмов законодательного одобрения международных стандартов. Целью этих механизмов является «легализация» МСФО и интерпретация к ним.

Важным условием для успешного и безболезненного перехода на новую отчетность является адаптация национального законодательства к МСФО, поскольку международные стандарты содержат ряд терминов, отсутствующих в законодательных актах разных стран. В России эти изменения должны быть внесены в Гражданский кодекс РФ и Налоговый кодекс РФ, федеральные законы «Об акционерных обществах» и «Об аудиторской деятельности», другие нормативные акты.

Основной проблемой, препятствующей активному переходу на МСФО, больше половины стран, участвовавших в исследовании «GААР-2002: Конвергенция», назвали налоговую ориентацию национальной системы бухгалтерского учета. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, прежде всего, должна служить интересам рынков капитала, которые могут существенно отличаться от интересов налоговых органов. Таким образом, необходимо максимально разграничить финансовую и налоговую отчетность. Предприятия должны формировать налоговую отчетность на основе требований налогового законодательства, а бухгалтерский учет вести в интересах других пользователей. Это позволит устранить дуализм учета и повысить качество всестороннего анализа деятельности собственно предприятия.

Анализ опыта перехода на МСФО в странах Восточной Европы выявил проблему отсутствия руководства по внедрению МСФО. Несмотря на то, что Комитет по интерпретациям международных стандартов финансовой отчетности IFRIC периодически выпускает разъяснения и комментарии по стандартам, внедрение МСФО в национальной практике осуществляется не без труда. Необходимо предусмотреть создание центральных национальных бухгалтерских органов, на которые было бы возложено такое руководство выходящих за рамки разъяснений и комментариев по стандартам IFRIC. Эту проблему также может решить создание национального бухгалтерского совета, который бы консультировал правительство по вопросам внедрения МСФО, аналогичного Национальному совету бухгалтеров Франции.

Без учреждения эффективных механизмов контроля над соблюдением международных стандартов переход на МСФО в любой стране нельзя считать завершенным. Обеспечение соблюдения МСФО следует рассматривать как целый комплекс контролирующих мероприятий, осуществляемых и государственными, и частными органами страны.

На основе опыта разных стран следует учесть, что механизм соблюдения международных стандартов должен включать:

— обязательный внешний аудит отчетности, составленной по МСФО;

— усиление контроля над деятельностью профессиональных бухгалтеров и аудиторов. В частности, в Европейском союзе уже предприняты меры по ужесточению регулирования этих профессий.

Одной из основных проблем, препятствующих внедрению МСФО в России и ряде других стран, является не противоречивое и несовершенное законодательство, а психологический аспект восприятия концепции МСФО, в основе которой лежит профессиональное суждение. Применительно к финансовой отчетности неопределенность может быть связана с отсутствием однозначных требований и правил в МСФО. неясностью всех деталей свершившегося факта хозяйственной жизни, несоответствием правовой формы деятельности его экономическому содержанию и т. п.

В этой ситуации бухгалтер должен определить, как в отчетности идентифицировать, оценить и признать объект, какую информацию об объекте и в каком объеме в ней раскрыть. Во многих странах, в том числе и в России, бухгалтеру весьма трудно реализовать этот принцип, поскольку отчетность долгие годы была направлена в первую очередь на неукоснительное соблюдение законодательных предписаний и требований, подробно регламентирующих порядок представления отчетности. Новым моментом в работе для отечественного бухгалтера станет необходимость формулирования профессионального суждения, являющегося основанием для отражения операций в бухгалтерском учете.

Большим препятствием к сближению национальных стандартов с МСФО является и трудное восприятие отдельных стандартов. Наиболее «трудный» элемент МСФО — отражение в отчетности финансовых инструментов (МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»), в частности, вложений в ценные бумаги, производных инструментов, дебиторской и кредиторской задолженности. Перечисленные активы и обязательства должны быть оценены по справедливой стоимости, а это сложно не только российским, но и западным специалистам. Внедрение МСФО — трудный и болезненный процесс для любой национальной экономики.

1.2.2 Программа реформирования российского бухгалтерского учета

В ХХI веке реальностью cтaл процесс перехода значительной части стран Европы и США нa МСФО ближайшие 5−7 лет. В нашей стране осуществляется приведение учета в соответствие c МСФО, и тaкжe поднимается вопрос o переходе России нa МСФО. По крайней мере, планируется разрешить публичным компаниям составлять отчетность толькo в формате МСФО. Знание МСФО стало необходимым условием для эффективности работы бухгалтера, экономиста, руководителя предприятия, аналитика.

Постановлением Правительства РФ от 06 марта 1998 года, кoгдa была утверждена «Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии c международными стандартами финансовой отчетности».

Цель реформирования системы бухгалтерского учета: «приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие c требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности».

Целью составления финансовой отчетности является пpeдocтaвлeниe информации o финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании.

Очевидно, что реформирование учета — важное условие, необходимое для выхода на финансовые рынки, привлечение иностранных инвестиций, успешного функционирования предприятий и организаций.

Кроме того, на государственном уровне были осуществлены следующие шаги. Приказом Минфина России от 01.07.04 № 180 была одобрена концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, в которой говорится об активизации использования МСФО. Для выполнения этой задачи планируется разработать:

— механизм обобщения опыта применения МСФО (создание методических рекомендаций);

— порядок официального перевода текста стандартов на русский язык. На территории РФ официально будут применяться только положения переведенных стандартов;

— систему контроля (аудит) качества отчетности;

— систему обучения специалистов.

Концепция предполагает, что изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в том числе переход на МСФО, будут происходить постепенно с учетом возможностей и готовности профессиональной среды, а также органов государственной власти. В период с 2004 по 2007 год планируется обязательный перевод на МСФО общественно значимых компаний (открытые акционерные общества, имеющие публично размещенные ценные бумаги, и организации, работающие со средствами физических лиц). С 2008 по 2010 год планируется обязательный перевод на МСФО консолидированной отчетности других компаний, а также оценка возможности составления индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО вместо российских стандартов.

Сейчас в Госдуме находится проект закона «О консолидированной финансовой отчетности», предусматривающий обязательное составление и публикацию консолидированной финансовой отчетности по МСФО.

В ходе выполнения Концепции предстоит выработать механизм оптимального соотношения функций государства и роли профессионального сообщества в развитии бухгалтерского учета. Считается, что саморегулируемые организации должны активно включаться в решение задач, необходимых для поддержания национальной системы бухгалтерского учета в надлежащем виде и соответствия мировым уровню и требованиям.

Несомненно, развитие нашей российской системы бухгалтерского учета ориентировано на международные стандарты финансовой отчетности. Детально можно выделить три направления применения МСФО в России.

Первое направление — это непосредственное применение международных стандартов для составления консолидированной финансовой отчетности определенными группами организаций.

Второе направление — разработка национальных стандартов учета на основе международных. Многие наши ПБУ уже сейчас не противоречат МСФО. Какие-то положения международных стандартов отвергаются нами в силу тех или иных причин, связанных с требованиями российского законодательства, российской спецификой ведения предпринимательской деятельности. Но то, что в основе будущих или перерабатываемых положений по бухгалтерскому учету будут лежать МСФО, а не US GAAP, европейские директивы или какие-то иные международнопризнанные системы, сомнению не подвергается.

Третье направление пока теоретическое. В Концепции есть положения о том, что должна быть рассмотрена возможность применения международных стандартов на уровне не только консолидированной финансовой отчетности, но и индивидуальной бухгалтерской. Необходимо точно определить, какие причины не позволяют организациям в России применять для составления индивидуальной бухгалтерской отчетности международные стандарты.

Этих причин много. Но уже сейчас можно выделить ряд организаций, которые вполне могут это делать: финансовые институты, то есть те организации, которые работают на рынке ценных бумаг, страховые организации, лизинговые компании, профессиональные участники рынка, негосударственные пенсионные фонды и др. Для них, очевидно, что, например, активы в балансе должны отражаться не по исторической стоимости, а по иной, которая предусмотрена международным стандартами.

В результате реформы должны быть созданы условия для формирования хозяйствующими субъектами полезной информации об их финансовом положении и результатах деятельности, a тaкжe обеспечены достоверность и надежность бухгалтерской отчетности как важнейшего источника информации для принятия решений широким кругом заинтересованных пользователей.

Если подходить к реформе, таким образом, то применение МСФО является не целью, a средством рыночных преобразований, весьма важным и эффективным, но лишь одним из целого ряда средств. Сведение же всей реформы исключительно к использованию международных стандартов ограничивает поле деятельности специалистов и вводит в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

В конце декабря 2007 года завершился проект «Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности в РФ». Основная цель проекта — оказание содействия в осуществлении реформы бухгалтерского учета и отчетности и переходе на международные стандарты финансовой отчетности.

Проект включал четыре основных направления:

— консультации по развитию реформы и правовым аспектам;

— обучение и наращивание потенциала;

— информационное и международное сотрудничество;

— реформа бухгалтерского учета в сельском хозяйстве.

Рассмотрим результаты, которые были достигнуты по всем четырем направлениям.

Во-первых, были разработаны проект порядка одобрения МСФО и разъяснений к ним, проект разработки порядка подготовки и уточнения программы разработки национальных стандартов и проект изменений в законодательные и нормативные правовые акты с целью повышения эффективности обеспечения соблюдения правил бухгалтерского учета. В целях сближения российских правил учета и МСФО были подготовлены проекты 10 положений по бухгалтерскому учету (ПБУ) и 15 детальных сравнений МСФО и РСБУ, что является хорошим заделом для дальнейшего сближения РСБУ и МСФО.

Кроме того, был разработан проект предложений по упрощению правил бухгалтерского учета для российских малых предприятий. При активном участии проектной группы в Институте профессиональных бухгалтеров и аудиторов (ИПБ) России была заложена основа для создания отдела по МСФО для оказания помощи во внедрении и применении МСФО как своим членам, так и регуляторам.