Организация учета основных средств в ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат»

Бухгалтерский учет в бюджетной сфере — составная часть единой системы учета Российской Федерации. Хорошо поставленный бухгалтерский учет позволяет не только выявлять скрытые резервы, обнаруживать нарушение режима экономии, плановой и финансово-бюджетной дисциплины, предупреждать возможные потери, но и является важнейшим средством систематического контроля за сохранностью и правильным использованием всех средств организаций и учреждений.

Ведение бухгалтерского учета в бюджетной сфере регламентируются целым рядом нормативных актов. Реформой бюджетного учета в 2011 году для государственных (муниципальных) учреждений введен в действие Единый план счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 1 декабря 2010 года № 157н.

Одним из аспектов бюджетного учета в соответствии с данной Инструкцией является формирование полной и достоверной информации о наличии, движении и эффективности использования объектов основных средств. Кроме того, в Инструкции предусмотрены основные мероприятия по улучшению состояния, сохранности основных средств и своевременности их поступления.

Значение такой экономической категории как основные средства для государственных (муниципальных) учреждений (социальной защиты, здравоохранения, культуры, образования и пр.) достаточно велико, так как они обслуживают происходящие в этих организациях процессы по удовлетворению социально-культурных, социально-медицинских, социально-бытовых потреб-ностей населения, осуществлению функций государственного управления.

В связи с реформированием бюджетного учета, стремительно меняющейся нормативно-правовой базы, бухгалтеру приходится прилагать массу усилий для того, чтобы вести бюджетный учет основных средств в соответствии с требованиями Бюджетного кодекса РФ и других нормативных правовых актов. Учреждения постоянно сталкиваются с проблемой грамотного отнесения имущества к объектам основных средств, эффективного учета и контроля за их сохранностью.

Особое место в системе контрольных функций занимает финансовый контроль, с помощью которого государственные (муниципальные) учреждения добиваются полной сохранности материальных и финансовых ресурсов. В целях недопущения и неэффективного использования бюджетных средств органы государственного контроля проводят финансовый контроль, одним из методов которого является ревизия. В результате ревизии основных средств контрольными органами выявляются нарушения в бюджетном учете основных средств. Порядок проведения и результаты ревизии по проверке основных средств важны как для контролирующих органов, так и для самих учреждений.

Таким образом, актуальность вопросов учета и ревизии основных средств в государственных (муниципальных) учреждениях предопределили выбор темы настоящей выпускной квалификационной работы.

Целью выпускной квалификационной работы является исследование особенностей бюджетного учета и контроля основных средств в ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат».

В соответствии с выдвинутой целью в работе поставлены следующие задачи, определяющую ее внутреннюю логику и структуру:

— рассмотреть нормативно-правовую базу, регулирующую порядок ведения бюджетного учета в государственных (муниципальных) учреждениях Российской Федерации;

— рассмотреть экономическое содержание основных средств, дать их классификацию и оценку;

— изучить и проанализировать особенности бюджетного учета основных средств в казенных учреждениях, как одного из типов государственных (муниципальных) учреждений;

— ознакомиться с системой бухгалтерского учета основных средств, провести анализ состава, структуры и динамики основных средств ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат»;

— рассмотреть порядок учета и документального оформления движения, амортизации и инвентаризации основных средств в исследуемом учреждении;

— рассмотреть порядок проведения инвентаризации, как информационной базы для контроля эффективности использования и сохранности основных средств;

— исследовать цель, значение и задачи ревизии, как формы финансового контроля в учреждениях бюджетной сферы;

— рассмотреть методику проведения и основные процедуры ревизии основных средств в ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат»

— обобщить полученные данные ревизионной проверки для выявления основных нарушений в учете и сохранности основных средств, сформировать экономически обоснованные предложения об устранении этих нарушений.

Объектом исследования является деятельность ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат».

Предметом исследования — процесс изучения, анализа и использования вопросов учета и ревизии основных средств в учреждениях бюджетной сферы.

Информационную базу исследования составили: нормативные правовые акты; федеральные законы; Постановления Правительства Российской Федерации и Свердловской области; инструкции, положения и устав ОГСУСОССЗН «Екатеринбургского детского дома-интерната»; инструкции и положения Министерства социальной защиты населения Свердловской области, учебные пособия российских авторов, ресурсы Интернета, а также отчетная документация ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат».

Первая глава работы включает в себя теоретические, методические и практические аспекты в области бухгалтерского учета основных средств. Раскрыты теоретические вопросы учета, правовые основы, классификация, сущность и понятие основных средств.

Вторая глава посвящена изучению системы бухгалтерского учета и контроля основных средств в ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат». Теоретические основы, изложенные в первой главе, послужили базой для знакомства, исследования, изучения и анализа ведения учета основных средств в учреждениях социальной защиты Свердловской области.

Третья глава посвящена планированию и организации ревизии основных средств в ОГСУСОССЗН «Екатеринбургский детский дом-интернат». Рассмотрена методика проведения, основные процедуры ревизии основных средств, а также выявлены ошибки и нарушения в процессе ревизии.

В своей работе на основании результатов ревизии основных средств исследуемого учреждения предложены рекомендации об устранении выявленных нарушений, в целях совершенствования бюджетного учета и контроля за объектами основных средств.

Глава 1. Теоретические аспекты учета основных средств в государственных (муниципальных) учреждениях

1.1 Задачи и нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях Среди некоммерческих организаций значительную долю занимают государственные (муниципальные) учреждения. В соответствии со статьей 120 Гражданского кодекса РФ учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Государственными учреждениями являются все учреждения, находящиеся в федеральной или региональной собственности, и финансируемые из федерального и региональных бюджетов. Муниципальными являются те учреждения, собственником которых является муниципальное образование и которые финансируются из местных бюджетов.

Для обеспечения полного и своевременного поступления доходов и использования средств бюджета по целевому назначению требуется правильная организация бухгалтерского учета исполнения бюджета. Такой учет называют бюджетным учетом.

Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений) и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств.

Бюджетный учет, так же как и бухгалтерский учет в целом, осуществляется в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», бюджетным законодательством, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и Инструкцией по бюджетному учету.

Основными задачами бюджетного учета являются:

— формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним — инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

— обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

— предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях: Учеб. пособие / М. И. Попова, И. И. Жуклинец. — М.: Издательство Юрайт; ИД Юрайт, 2011.С.46−47.

К специфическим особенностям бюджетного учета можно отнести:

— организацию учета в разрезе статей бюджетной классификации;

— контроль исполнения сметы расходов;

— переход на казначейскую систему исполнения бюджетов;

— выделение в учете кассовых и фактических расходов;

— отраслевые особенности учета в учреждениях бюджетной сферы (здравоохранения, образования, науки и др.).

Специфические особенности учета в бюджетных организациях вызывают необходимость дополнить общие задачи бухгалтерского учета более конкретными, как, например, точное исполнение утвержденного бюджета, соблюдение финансово-бюджетной дисциплины, мобилизация средств в бюджет и выявление дополнительных доходов.

Ведение бухгалтерского учета в бюджетной сфере регламентируются целым рядом нормативно-распорядительных документов пяти уровней:

I уровень — Федеральный закон «О бухгалтерском учете», Бюджетный кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ, Трудовой кодекс РФ, Закон от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях», Закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»; а также другие федеральные законы, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ;

II уровень — Инструкция по бюджетному учету, которая соответствует уровню решений, принимаемых министерствами и ведомствами; иные нормативно правовые акты Минфина России, формирующие государственную учетную политику для всех организаций сектора государственного (муниципального) управления;

III уровень — правовые акты Минфина России по вопросам бухгалтерского учета в бюджетной сфере, а также правовые акты других федеральных органов исполнительной власти, которые могут принимать участие в правовом регулировании бухгалтерского учета;

IV уровень — правовые акты, издаваемые с учетом отраслевых особенностей главными распорядителями средств бюджета соответствующего уровня в соответствии с актами органов, организующих исполнение соответствующего бюджета;

V уровень — рабочие документы учреждений (например, приказы руководителей об учетной политике, проведении инвентаризации имущества и обязательств и пр.)

В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» дано определение сущности бухгалтерского учета, указаны его задачи, основные правила его ведения, оценки имущества и обязательств, состав бухгалтерской отчетности, порядок ее оставления и сроки предоставления, приведены основные понятия по бухгалтерскому учету и отчетности (о счетах, двойной записи и т. д.).

Бухгалтерский учет в учреждениях бюджетной сферы является составной частью бюджетного учета заключающего в себя также бухгалтерский учет исполнения бюджетов. Поэтому правовое регулирование бухгалтерского учета осуществляется, помимо Федерального закона «О бухгалтерском учете», в первую очередь Бюджетным кодексом РФ.

Бюджетный кодекс РФ служит целям финансового регулирования, устанавливает общие принципы бюджетного законодательства, правовые основы функционирования бюджетной системы, правовое положение субъектов, порядок регулирования межбюджетных отношений, определяет основы бюджетного процесса в РФ, основания и виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства РФ. Бюджетным кодексом РФ, Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 № 329, функции по методологическому руководству бухгалтерским учетом исполнения бюджетов всех уровней и бухгалтерским учетом в бюджетных учреждениях возложены на Министерство финансов Российской Федерации.

Инструкцией по бюджетному учету устанавливает порядок ведения бухгалтерского учета в бюджетной сфере и предусматривает:

— План счетов бухгалтерского учета в учреждениях;

— форму ведения бухгалтерского учета;

— способ применения счетов Плана счетов бухгалтерского учета для отражения операций по исполнению сметы доходов и расходов, как бюджетных средств, так и средств, полученных за счет внебюджетных источников;

— формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;

— методы оценки активов и обязательств;

— корреспонденцию счетов по основным бухгалтерским операциям;

— другие вопросы организации бухгалтерского учета.

В 2011 года вступили в силу ряд нормативных актов, касающихся бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) организациях. Это связано с проводимой реформой бюджетной сферы.

В мае 2010 года Президент Российской Федерации Д. А. Медведев подписал Федеральный закон № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее по тексту — Закон № 83-ФЗ), цель которого заключается в повышения эффективности предоставления государственных и муниципальных услуг, при условии сохранения (либо снижения) темпов роста бюджетных расходов на их предоставление. Основные задачи Закона № 83-ФЗ — создание условий и стимулов для сокращения внутренних издержек учреждений и привлечения внебюджетных средств, а также создание условий и стимулов для органов власти по оптимизации сети учреждений. Этим законом определены типы государственных (муниципальных) учреждений и процедуры, которые связаны с их организацией и дальнейшей деятельностью.

Данным законом внесены изменения в десятки законодательных актов Российской Федерации в сфере образования, науки, культуры, архивного дела, обороны, а также в Бюджетный кодекс, Налоговый кодекс и Гражданский кодекс РФ. Закон носит рамочный характер, и его реализация потребует только на федеральном уровне разработки сотни новых нормативных актов, из которых многие уже приняты до начала 2011 года, и в частности — в сфере бухгалтерского учета. Ведь такие радикальные изменения, включающие, прежде всего, создание трех типов учреждений с разной степенью правовой и финансовой ответственности, не осуществимы без адекватной информационной среды, которую обеспечивает бухгалтерский учет.

Для приведения правоустанавливающих документов бюджетных учреждений в соответствие с новыми требованиями законодательства установлен переходный период в полтора года с 1 января 2011 года по 1 июля 2012 года (п. 13 ст. 33 Закона № 83-ФЗ).

Создание и/или изменение типа бюджетного учреждения осуществляется решением исполнительного государственного органа соответствующего уровня (п. 6; п. 10 ст. 6 Закона № 83-ФЗ):

— Правительством Российской Федерации — для федеральных учреждений;

— высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации — для учреждений субъектов РФ;

— местной администрацией муниципального образования — для муниципальных учреждений.

Изменение типа государственного или муниципального учреждения не является его реорганизацией. При изменении типа государственного или муниципального учреждения в его учредительные документы вносятся соответствующие изменения (п. 10 ст. 6 Закона № 83-ФЗ). Таким образом, 1 января 2011 года бюджетные учреждения разделяются на три типа: казенные, бюджетные и автономные учреждения (п. 4 ст. 6 Закона № 83-ФЗ).

Бюджетные учреждения — традиционный и самый распространенный тип учреждений. Изменился принцип финансового обеспечения бюджетных учреждений. Если раньше финансирование осуществлялось на основе бюджетной сметы, без прямой связи с эффективностью деятельности, то теперь средства из бюджета будут предоставляться в виде субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания. Сейчас принято говорить «новые бюджетные учреждения».

Казенные учреждения сходны с традиционными бюджетными, но еще с большим ограничением в правах. Особенности правового положения такого учреждения определяются статьей 161 Бюджетного кодекса РФ. Финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ на основании бюджетной сметы. Данное учреждение может осуществлять приносящую доходы деятельность, но только в том случае, если такое право предусмотрено его учредительными документами. Все доходы, которые будет получать учреждение, должны поступать в бюджет, за исключением исправительных учреждений, которым в порядке исключения оставляют данные доходы (как было и ранее). Важно заметить, что казенные учреждения формируются для выполнения функций органов государственной власти и местного самоуправления.

Относительно автономных учреждений следует заметить, что Федеральный закон о них был принят 03.11.2006 № 174-ФЗ. Автономные учреждения отвечают по своим обязательствам всем имуществом, находящимся у них на праве оперативного управления (ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 № 174-ФЗ).

Таким образом, в соответствие со спецификой каждого типа учреждений и будет построен бухгалтерский учет. Все государственные и муниципальные учреждения будут вести бухгалтерский учет с применением Единого плана счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, но с учетом особенностей своей деятельности.

С вступлением в действие Приказа Минфина России от 01.12.2010 № 157н, утратила силу Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н.

Анализируя таблицу, можно отметить основные нововведения, произошедшие в связи с реформой бюджетной сферы:

— бюджетные учреждения вправе осуществлять иные (от основных) виды деятельности, предусмотренные учредительными документами, лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Финансовое обеспечение деятельности бюджетных учреждений осуществляется за счет доходов от этой деятельности и иных не запрещенных федеральными законами источников. Бюджетные учреждения без согласия собственника не вправе распоряжаться особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества, а также недвижимым имуществом. Остальным, закрепленным за ними имуществом, бюджетные учреждения вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом. Бюджетные учреждения вправе осуществлять приносящую доход деятельность в соответствии со своими учредительными документами. Доходы, полученные от такой деятельности и имущество, приобретенное за счет таких доходов, поступает в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения;

— автономные учреждения вправе осуществлять приносящую доход деятельность в соответствии со своими учредительными документами. Доходы, полученные от такой деятельности, и имущество, приобретенное за счет этих доходов, поступает в самостоятельное распоряжение автономного учреждения.

— казенные учреждения не вправе отчуждать каким-либо иным способом и распоряжаться имуществом без согласия собственника имущества. Казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность, в соответствии со своими учредительными документами. Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ.

С 1 января 2011 года изменилось законодательство, в части требования к учету имущества. Постановлением Правительства РФ № 538 «О порядке отнесения имущества автономного или бюджетного учреждения к категории особо ценного движимого имущества» подробно определены стоимостные характеристики имущества, подлежащего включению в состав такого имущества.

Таким образом, учет нефинансовых активов в учреждениях, перешедших на финансовое обеспечение за счет субсидий, должен вестись в следующих разрезах: недвижимое имущество, движимое имущество, отнесенное к особо ценному, движимое имущество, не отнесенное к особо ценному и имущество, полученное по договору лизинга. Вот четыре категории, которые для бюджетной сферы являются новацией. Также хотим отметить, что в казенных учреждениях понятие «особо ценное движимое имущество» не применяется.

Формирование отчетности определено следующей нормативной базой: Бюджетным кодексом РФ, Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Приказом от 06.12.2010 № 162н «Об утверждении плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению», Приказом от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению», Приказом от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению», Приказом Минфина России от 28.12.2010 № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации», Приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н «Об утверждении инструкции о порядке составления, предоставления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений», Приказом Минфина России от 28.12.2010 № 190н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации».

Требования к формам регистров бухгалтерского учета определены Приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению».

Успех реформы государственных бюджетных учреждений будет зависеть теперь уже в большей степени от подзаконных актов соответствующего государственного уровня — решений Правительства РФ, высших исполнительных органов государственной власти субъектов РФ и администраций муниципальных образований.

Цель реформы государственных бюджетных учреждений — финансировать количество и качество государственных услуг, предоставляемых современному российскому обществу на основе рыночных принципов. Финансовые ресурсы страны направляются на эффективное удовлетворение государственными учреждениями законных потребностей. С точки зрения решаемых задач бюджетные учреждения дифференцированы по степени имущественной и финансовой самостоятельности в рыночных условиях, и соответственно меняются подходы к финансовому контролю их деятельности.

1.2 Понятие основных средств, их классификация и оценка

В финансово-хозяйственной деятельности организаций любой форм собственности особая роль принадлежит основным средствам.

Определение основных средств как экономического показателя дано в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств», ПБУ 6/01, утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 (ред. от 24.12.2010) № 26н. В соответствии с вышеуказанным документом основные средства являются частью имущества, используемой в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или за обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. 23 положения по бухгалтерскому учету: Сб. док. — М.: Издательство «Омега-Л», 2009. С. 118.

Не относятся к основным средствам для целей бухгалтерского учета машины и оборудование, и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары — на складах организаций, занимающихся торговлей; предметы, сданные или подлежащие монтажу.

Таким образом, как экономическая категория основные средства — это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев; способная приносить организации экономические выгоды (доход), причем организацией не предполагается последующая перепродажа данных объектов.

Основные средства, функционирующие в отраслях материального производства (промышленность, строительство, сельское хозяйство и др.), относятся к производственным основным средствам. Они неоднократно участвуют в процессе производства, изнашиваются постепенно и стоимость их переносится на созданный продукт частями по мере снашивания.

Экономическая сущность, принципы классификации, группировки основных средств в государственных учреждениях, также попадают под определения, данные этим экономическим категориям в ПБУ 6/01. Тем не менее, основные средства, функционирующие в организациях и учреждениях бюджетной сферы, не участвуют в процессе производства, и обслуживают происходящие в этих организациях процессы по удовлетворению социально-культурных потребностей населения, осуществлению функций государственного управления, и являются непроизводственными.

Методологические указания для учета основных средств, предназначенных для использования в процессе деятельности любого государственного учреждения, до 2011 года были установлены Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2008 № 148н (далее по тексту — Инструкция № 148н).

В связи с реформой государственных учреждений в 2010 году произошли существенные изменения порядка организации бюджетного учета, следовательно, и существенные корректировки положений Инструкции № 148н. Учитывая многовариантность организаций финансово-хозяйственной деятельности как продолжающих функционировать, так и новых организационно-правовых форм участников бюджетного процесса, для каждой из таких форм был сформирован и утвержден Типовой План счетов бухгалтерского учета и Инструкция к его применению. Вместе с тем, принимая во внимание сквозной характер бухгалтерского учета в бюджетной сфере, применяемый в ней План счетов должен быть единым. Поэтому Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н утверждены Единый План счетов для государственных (муниципальных) учреждений и Инструкция по его применению (далее по тексту — Инструкция № 157н), в которых учтены все особенности бухгалтерского учета всех участников бюджетного процесса. В соответствии с п. 38 Инструкции № 157н к основным средствам относятся материальные объекты имущества, независимо от их стоимости, со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления государственных полномочий (функций), либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, полученные в лизинг.

С применением Инструкции № 157н определение объектов основных средств в государственных учреждениях стало расширено в связи с новыми условиями их использования учреждениями. В соответствии с Инструкцией № 157н и ПБУ 6/01, объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства при условиях:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, выполнении работ, для предоставления во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. свыше 12 месяцев;

в) организация не предполагает дальнейшую перепродажу объекта;

г) объект способен приносить экономическую выгоду в будущем.

В бюджетном учете объект принимается, если он предназначен для деятельности данной организации, при условиях «б», «в».

Объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое.

Комплекс конструктивно-сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Особенностью Инструкции № 157н является то, что она содержит перечень объектов, которые не относятся к основным средствам. Это предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости, материальные запасы, материальные объекты, находящиеся в пути или числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений, готовой продукции, товаров.

Для организации учета основных средств большое значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств, установление принципов оценки основных средств; установление единицы учета предметов основных средств. Классификация основных средств по разным основаниям продемонстрирована на рисунке 1.

ревизия основной средство казенный правление Рис. 1. Классификация основных средств Для распределения по видам материальных объектов, отнесенных к основным средствам, применяется классификация, установленная Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 года № 359 «Об утверждении Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ) ОК 013−94». Каждая позиция ОКОФ включает в себя девятизначный цифровой десятичный код, контрольное число (КЧ) и наименование. Контрольное число рассчитано в соответствии с действующей методикой расчета и применения контрольных чисел для защиты кодов классификатора.

Основные средства классифицированы в разделе 10 (код 10 0) в следующих девяти подразделах: «Здания (кроме жилых)», «Сооружения», «Жилища», «Машины и оборудование», «Средства транспортные», «Инвентарь производственный и хозяйственный», «Скот рабочий, продуктивный и племенной (кроме молодняка и скота для убоя)», «Насаждения многолетние» и «Материальные основные фонды, не включенные в другие группировки».

В учреждениях бюджетной сферы основные средства соответствующие подразделам классификации, установленным ОКОФ, подразделяются на следующие виды имущества:

1. жилые помещения;

2. нежилые помещения;

3. сооружения;

4. машины и оборудование;

5. транспортные средства;

6. производственный и хозяйственный инвентарь;

7. библиотечный фонд;

8. прочие основные средства.

Полный перечень объектов, которые не относятся к основным средствам, также приведен в ОКОФ, в их числе:

— предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;

— специальная одежда и обувь, а также постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;

— форменная одежда и обувь, предназначенная для выдачи работникам в государственных учреждениях, независимо от стоимости и срока их службы;

— тара для хранения товарно-материальных ценностей;

— предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;

— молодняк животных, подопытные животные;

— многолетние насаждения в питомниках и др.

С помощью классификации устанавливается детализация по группам основных средств, подлежащих учету на счетах и субсчетах Единого Плана счетов, обеспечивается единство группировки по видам основных средств, определяются направления построения аналитического учета. То есть классификация основных средств позволяет, с одной стороны, осуществить разветвленный аналитический учет и контроль по местам нахождения, а с другой стороны, исчислить сводные синтетические показатели, характеризующие основные средства. Классификация основных средств имеет большое значение для постановки научно обоснованной системы синтетического и аналитического учета и для получения достоверной информации об объектах основных средств.

Определяющим принципом классификации основных средств является принцип единства, который позволяет обеспечить единообразие группировки основных средств в учете и отчетности всеми организациями независимо от их отраслевой принадлежности и организационно-правовой формы.

В целях организации учета основных средств необходимо обеспечение контроля и сохранности каждой единицы учета основных средств. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств может быть:

— объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

— отдельный конструктивно обособленный объект, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

— обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Независимо от того, находится ли инвентарный объект в эксплуатации, в запасе или на консервации, кроме объектов стоимостью до 3000 рублей включительно и объектов библиотечного фонда независимо от их стоимости, ему присваивается инвентарный номер. Инвентарный номер должен быть уникальным, то есть инвентарные номера списанных с бюджетного учета объектов основных средств не присваиваются вновь принятым к учету объектам.

Структура инвентарных порядковых номеров для основных средств, в которых отражается информация об объекте, каждым учреждением устанавливается самостоятельно и отражается в учетной политике учреждения.

При этом при работе с инвентарными номерами необходимым условием является соблюдение обязательных правил:

— инвентарный номер сохраняется за объектом основных средств на весь период его нахождения в учреждении;

— инвентарные номера списанных с бюджетного учета объектов основных средств не присваиваются вновь принятым к бюджетному учету объектам;

— инвентарный номер должен обозначаться путем прикрепления жетона, нанесения краской или иным способом, обеспечивающим сохранность маркировки, материально ответственным лицом в присутствии руководителя или его заместителя и работника бухгалтерии;

— при невозможности нанесения обозначения инвентарного номера, присвоенный инвентарный номер отражается в соответствующих регистрах бюджетного учета без нанесения на объект основного средства.

Для отражения в бухгалтерском учете основные средства подлежат оценке по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимости.

При принятии объекта основных средств к учету для включения его в бухгалтерский баланс, объект основных средств принимается в оценке по первоначальной стоимости независимо от правовых форм приобретения такого имущества.

Первоначальная стоимость объектов основных средств при их приобретении за плату, сооружении и изготовлении формируется исходя из фактических вложений учреждения с учетом НДС, предъявленных поставщиками или подрядчиками. В составе таких вложений учитываются:

— суммы, уплачиваемых организацией в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам и за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

— регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) объекта основного средства;

— таможенных пошлин и иных платежей;

— затраты по доставке объектов основных средств до места их использования, включая расходы по страхованию доставки;

— вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

— иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, и затрат по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях: Учеб. пособие / М. И. Попова, И. И. Жуклинец. — М.: Издательство Юрайт; ИД Юрайт, 2011. С. 121−122.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением объекта основных средств.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, являющихся предметом договора лизинга, определяется условиями договора и признается в сумме расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.

Отметим, что ранее возможность получения государственными учреждениями нефинансовых активов по договорам лизинга за счет средств бюджетного финансирования была запрещена (ст. 6 Федерального Закона от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» и ст. 665 Гражданского кодекса РФ), а за счет иных источников нормативными документами не регламентировалась. Теперь же лизинг становится допустимым способом приобретения нефинансовых активов.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных учреждением по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бюджетному учету, а также стоимость услуг, связанных с их доставкой, приведением в состояние, пригодное для использования. Это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Данные о действующей цене на дату принятия к учету активов должны быть подтверждены документально или экспертным путем. Это могут быть письма организаций-изготовителей, сведения статистических и иных государственных органов, а также средств массовой информации.

По текущей рыночной стоимости принимаются к бухгалтерскому учету и неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении проверок и инвентаризаций.

Кроме первоначальной стоимости для учета основных средств применяется балансовая стоимость. Она формируется при изменении первоначальной стоимости объектов основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов. В Налоговом Кодексе РФ п. 2 ст. 257 определяет содержание указанных случаев изменения первоначальной стоимости.

Достройка, дооборудование, модернизация — работы, вызванные:

— изменением технологического или служебного назначения объекта;

— повышенными нагрузками и другими новыми качествами.

Реконструкция — это переустройство объектов в целях:

— увеличения производственных мощностей;

— улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Реконструкция связана с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей.

Техническое перевооружение — мероприятия по повышению технико-экономических показателей основных средств посредством:

— внедрения передовой техники и технологии;

— механизации и автоматизации производства;

— модернизации;

— замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Инструкция № 157н не раскрывает, что относится к таким работам. В бюджетном учете можно использовать понятия налогового учета.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически осуществлять переоценку основных средств и определять восстановительную стоимость.

Переоценка же основных средств производится в целях отражения в бухгалтерской отчетности реальной стоимости основных средств путем приведения их первоначальной стоимости в соответствие с рыночными ценами.

Сроки и порядок переоценки в бюджетном секторе устанавливаются Правительством РФ. До 2011 года переоценка стоимости объектов основных средств, за исключением активов в драгоценных металлах, производилась по состоянию на начало текущего года путем пересчета их балансовой стоимости и начисленной суммы амортизации. Согласно прежним правилам переоценку проводили в так называемый межотчетный период — между 31 декабря прошедшего года и 1 января текущего года. Другими словами, бухгалтерские записи по переоценке основных средств делали 31 декабря прошедшего года, но после того, как отчетность за этот год была уже сформирована. Таким образом, результаты переоценки отражали в межотчетный период, показывая в данных баланса исполнения бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 503 130) на начало текущего года с приложением к пояснительной записке «Сведений об изменении остатков валюты баланса» (ф. 503 173).

С 2011 года срок переоценки перенесен на 31 декабря. Изменения в правила переоценки основных средств были внесены приказом Минфина России от 24 декабря 2010 года № 186н. Документ применяется, начиная с бухгалтерской отчетности 2011 года. По новым правилам переоценку основных средств в бухгалтерском учете нужно проводить на конец отчетного года, показывая ее в учете и отчетности на 31 декабря.

Безвозмездная передача объектов основных средств осуществляется также по балансовой стоимости объектов с одновременной передачей суммы начисленной амортизации. Этот порядок применяется при расчетах между учреждениями как подведомственным одному главному распорядителю бюджетных средств бюджета, так учреждениями разных уровней бюджетов.

Остаточная же стоимость определяется как разница между первоначальной (балансовой) стоимостью и начисленной амортизацией. По остаточной стоимости производится списание основных средств с бюджетного учета.

Данные о первоначальной, балансовой и остаточной стоимости основных средств применяют для анализа динамики состояния и использования основных средств, а также для исследования состояния, использования и сохранности основных средств в процессе проведения инвентаризаций и ревизий учреждения.

1.3 Особенности учета основных средств в казенных учреждениях Казенным учреждением является государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы (пп. «е» п. 1 ст. 13 Закона № 83-ФЗ).

Казенные учреждения, являясь некоммерческими организациями, отличаются от других видов организационно-правовых форм по ряду присущих им признаков:

— цель создания — осуществление управленческих, социально-культурных, научных и иных функций некоммерческого характера;

— учредитель казенного учреждения — органы государственного управления и органы местного самоуправления;

— закрепление имущества — на праве оперативного управления;

— источники финансирования — средства соответствующих бюджетов Российской Федерации на основании бюджетной сметы, объем которой устанавливается на основе государственного (муниципального) задания;

— высокая степень государственной регламентации их финансовой деятельности и низкий уровень самостоятельности при исполнении бюджетной сметы.

Подчиненность (ведомственность) казенного учреждения определяется государственным или муниципальным органом, который является главным распорядителем средств бюджета.

Казенные учреждения созданы путем преобразования бюджетного учреждения на основании решения органов власти до 2011 года, как и все участники бюджетного процесса, для организации бухгалтерского учета руководствовались Инструкцией № 148н. С января 2011 года основополагающими документами для организации бухгалтерского учета в казенных учреждениях являются:

— Инструкция по применению Единого плана счетов, утвержденная приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.12.2010 № 157н (далее по тексту — Инструкция № 157н);

— Инструкция по применению плана счетов бюджетного учета, утвержденная приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.12.2010 № 162н (далее по тексту — Инструкция № 162н).

Для учета объектов основных средств, используемых в процессе деятельности казенного учреждения, предназначен синтетический счет 10 100 000 «Основные средства», который включен в раздел II «Нефинансовые активы» Инструкции № 157н.

Счет 10 100 000 «Основные средства» предназначен для сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии объектов основных средств, а также об операциях, связанных с их выбытием (передачей, реализацией, списанием с балансового учета), получением (приобретением).

Соответствие счетов учета основных средств и амортизации, применяемых в 2010 и 2011 годах, приведены в приложении 3.

Согласно п. 4, 5 Инструкции № 162н для учета операций с основными средствами в казенных учреждениях применяются три группировочных счета. Подразделенных на несколько аналитических счетов. В данной таблице мы видим, что группировка основных средств в 2011 году стала осуществляться по группам имущества (недвижимое имущество учреждения, иное движимое имущество учреждения, имущество — предметы лизинга) и видам имущества, соответствующим подразделам классификации, установленным ОКОФ. В результате, учет основных средств стал более структурированным по порядку их использования.

Отражаемые группы основных средств, в целом остались неизменными, кроме исключения из состава основных средств аналитического счета «Драгоценности и ювелирные изделия», в результате чего код аналитического счета «Прочие основные средства» изменился с 09 на 18, 38, 48.

Инструкция № 157н и Инструкция № 162н существенно ничего не изменили в порядке учета операций с основными средствами, кроме того, что с 2011 года казенные учреждения при учете основных средств должны выделять движимое и недвижимое имущество.

Основным отличительным признаком недвижимого имущества является необходимость его государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрация прав на движимое имущество не требуется, кроме случаев, указанных в Гражданском кодексе РФ. Наряду с государственной регистрацией может осуществляться специальная регистрация или учет отдельных видов недвижимого имущества.

Порядок государственной регистрации и основания отказа в регистрации устанавливаются в соответствии с Гражданским кодеком РФ и Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее — Закон № 122-ФЗ).

Закон № 122-ФЗ содержит определение недвижимого имущества, но для целей бюджетного учета оно неприменимо. К категории недвижимого имущества Закон № 122-ФЗ относит объекты непроизведенных активов, которые в бюджетном учете отражаются обособленно от объектов основных средств. В то же время необходимо иметь в виду, что общие нормы и правила государственной регистрации бюджетными учреждениями применяются наравне с коммерческими организациями — без каких-либо исключений.

Необходимость выделения объектов недвижимого имущества (совместно с транспортными средствами) в отдельную группу объектов основных средств связана с особым порядком начисления амортизации. В соответствии с п. 92 Инструкции № 157н на объекты недвижимого имущества амортизация начисляется при принятии объекта к учету по факту государственной регистрации прав на объекты недвижимого имущества, предусмотренной законодательством РФ. Выделение недвижимого имущества в отдельную подгруппу основных средств обусловило необходимость уточнения некоторых требований Инструкции № 157н, регулирующих аналитический учет и документооборот, опосредующие движение объектов основных средств.

Также Инструкцией № 157н с 2011 года введен ещё один новый объект учета основных средств — это основные средства, являющиеся предметами лизинга.

Отражение в бюджетном учете большинства операций, осуществляемых с объектами основных средств, производится по общим методологическим принципам, изложенным в Инструкции № 162н.

Задачами бюджетного учета основных средств являются:

— правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления, перемещения и выбытия основных средств;

— получение данных для составления статистической и бухгалтерской отчетности о наличии и движении основных средств.

— контроль наличия и сохранности объектов основных средств в местах их эксплуатации и по материально ответственным лицам;

— правильное, своевременное начисление амортизации основных средств;

— получение сведений для правильного расчета налоговых платежей;

— контроль за правильным и эффективным использованием средств на реконструкцию, модернизацию и ремонт основных средств, контроль за эффективным их использованием, выявление излишних и неиспользуемых объектов.

Как отмечалось выше, у казенных учреждений все запланированные на текущий год расходы отражаются в бюджетной смете, в том числе и расходы по приобретению основных средств. Учреждения могут приобретать основные средства за счет выделенных этим учреждениям лимитов бюджетных обязательств, безвозмездных поступлений и за счет средств, полученных из внебюджетных источников.

Приобретение основного средства за счет выделенных лимитов бюджетных обязательств, как и любого иного нефинансового актива, происходит в казенном учреждении в несколько этапов:

1) санкционирование расходов;

2) расчеты с поставщиками и подрядчиками;

3) определение принадлежности объекта основного средства к соответствующей группе согласно Единому Плану счетов;

4) формирование первоначальной стоимости;

5) постановка на балансовый учет.

В бухгалтерском учете казенных учреждений операции по санкционированию отражаются в соответствии с положениями раздела IV «Санкционирование расходов» Инструкции № 162н следующим образом:

— от главного распорядителя бюджетных средств казенным учреждением получаются лимиты бюджетных обязательств на текущий финансовый год по приобретению основных средств;