Слабая СВК требует проведения дополнительных процедур, в том числе и неучетного характера. Это позволит сформировать мнение аудитора о достоверности информации, касающейся учета затрат, с учетом влияния следующих факторов [12, с. 46−48].
Тесты оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета отражены в Приложении 2.
1.
8. Типичные ошибки учета затрат предприятия
Многие организации допускают нелепые ошибки при учете расходов. Чаще всего такие ошибки связаны с учетом транспортных расходов, затрат на ремонт и аренду помещений, а также расходов по оплате труда и служебных командировок.
Типичные ошибки, выявляемые при аудите учета затрат на производство:
— неправильное отражение в учете нормируемых расходов;
— неправильная оценка остатков незавершенного производства;
— неправильное разграничение расходов по отчетным периодам;
— несоответствие применяемого метода учета затрат методу, зафиксированному в учетной политике;
— необоснованное включение в себестоимость отдельных видов затрат [14, с. 7−10].
1.
9. Завершение аудита
Отчет по результатам аудиторской проверки необходимо оформлять в соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности N 22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника» и внутрифирменного стандарта «Формирование отчета по результатам аудиторской проверки». Отчет составляется по результатам аудиторской проверки на основе выводов аудиторов по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженных в рабочих документах.
Представление отчета клиенту включает два этапа:
предварительное представление отчета, одобренного контролером качества, для согласования с должностными лицами (главным бухгалтером, руководителем аудируемого лица и др.) информации, приведенной в отчете, возникающие при этом возражения или дополнения могут быть учтены аудитором при формировании конечного варианта отчета;
представление окончательного варианта отчета с учетом оценки внесенных аудируемым лицом исправлений в данные бухгалтерского учета и отчетности [24, с. 55−57].
Окончательный вариант отчета должен быть подготовлен в те же сроки (если иное не предусмотрено в договоре на оказание аудиторских услуг), что и аудиторское заключение. Отчет подписывается всеми специалистами, участвующими в проверке, руководителем аудиторской организации, регистрируется в журнале регистрации исходящих документов и направляется аудируемому лицу. В случае передачи отчета аудируемому лицу путем почтовой отправки в «Дело клиента» подшивается копия описи отправленной корреспонденции с отметкой почтового отделения, при передаче с курьером в «Дело клиента» подшивается копия отчета с отметкой аудируемого лица о принятии.
Аудиторское заключение формируется в соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности N 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» и внутрифирменного стандарта «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» [24, с. 55−57].
Аудиторское заключение подписывается руководителем аудиторской организации и руководителем проверки с указанием номеров квалификационных аттестатов, даты их выдачи и органа, выдавшего аттестат, регистрируется в журнале регистрации исходящих документов и направляется клиенту.
Заключение
аудитора учредителям ОАО Морпродукт"
об отраженной в бухгалтерской отчетности затрат на производство за 2010 год
1. Нами, Кучиной Л. С., Павловой Т. В., Поповым С. И., Кыровой Л. Н. проведен аудит затрат производства ОАО «Морпродукт» за 2010 год.
Данные в бухгалтерской отчетности подготовлены бухгалтерией ОАО «Морпродукт» исходя из Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ.
2. Ответственность за подготовку данных бухгалтерской отчетности по затратам на производство несет главный бухгалтер ОАО «Морпродукт» Кравченко М. П. Наша обязанность заключается в том, чтобы высказать мнение о достоверности во всех существенных аспектах данной отчетности в части учета затрат на производство на основе проведенного аудита.
3. Мы проводили аудит в соответствии с требованиями НК РФ, Положениями о бухгалтерском учете и отчетности в РФ. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части учета затрат на производство не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по учету затрат на производство. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части учета затрат на производство.
В результате проверки случаев расхождения записей в Главной книге и первичных документах не выявлено.
4. По нашему мнению, проверенная бухгалтерская отчетность в части учета затрат на производство достоверна, то есть, подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение учета затрат в ОАО «Морпродукт» по состоянию на 1 января 2011 года.
Аудитор Кучина Л.С.
08.
02.2011
По окончании аудиторской проверки вся рабочая документация, аудиторский отчет и заключение комплектуются в отдельную папку в порядке идентификационных номеров, которая сдается на хранение ответственному работнику аудиторской организации, назначенному приказом руководителя. При этом необходимо убедиться, что все рабочие документы оформлены аккуратно, на бумажных носителях и средствами, обеспечивающими сохранность записей не менее 5 лет, а информация, содержащаяся в них, легко читаема, однозначна.
Рабочая документация подлежит хранению в аудиторской организации не менее 5 лет с момента окончания проверки в специально оборудованных металлических шкафах или сейфах, закрываемых на ключ.
Укомплектованный файл рабочей документации, включая отчет по проверке и выданное аудиторское заключение, регистрируется в реестре, который ведется в электронном виде и должен распечатываться не реже 1 раза в полгода.
В случае пропажи или порчи рабочей документации руководитель аудиторской организации должен назначить служебное расследование. Результаты служебного расследования оформляются соответствующим актом [24, с. 55−57].
Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению. Рабочая документация, созданная в процессе аудита, является собственностью аудиторской организации, а аудиторская организация не обязана предоставлять рабочую документацию клиенту и не имеет права и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации. Изъятие рабочей документации у аудиторской организации может производиться только уполномоченными на то органами в случаях и порядке, прямо установленных законодательством Российской Федерации.
2. ПРАКТИЧЕСКИЙ АУДИТ ЗАТРАТ ПРЕДПРИЯТИЯ Ситуация № 1
В марте проверяемого периода ЗАО «Марта» на счете 20 «Основное производство» были отражены следующие материальные затраты:
Таблица 8
Дата Содержание операции Документ Корреспонденция счетов Сумма, руб. дебет кредит 4.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на изготовление продукции Требование
№ 63 20 10 28 000 15.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на ремонт оборудования основного производства Требование № 64 20 10 4 000 21.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на ремонт арендованного объекта основных средств Требование № 65 20 10 5 000 23.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на ремонт столовой Требование
№ 66 20 10 15 000 25.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы в связи с реконструкцией объекта основных средств Требование
№ 67 20 10 6 000 28.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы в связи с подготовкой нового производства Требование № 68 20 10 14 000 30.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на строительство склада готовой продукции Требование № 69 20 10 32 000
Решение:
Проверим правильность отражения операций на бухгалтерских счетах (Таблица 9).
Таблица 9
Дата Содержание операции Корреспонденция счетов бухгалтерской отчетности Корреспонденция счетов аудитора Примечание дебет кредит дебет кредит 4.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на изготовление продукции 20 10 20 10 Нарушений нет 15.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на ремонт оборудования основного производства 20 10 20 10 Нарушений нет 21.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на ремонт арендованного объекта основных средств 20 10 23 10 Письмом Минфина России от 16.
12.2002 N 16−00−14/476 разъяснено, что в зависимости от способа осуществления ремонтных работ и вида объектов основных средств затраты, связанные с ремонтом объектов основных средств, по мере производства работ списываются в дебет счетов учета затрат в корреспонденции с кредитом счетов: 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 70 «Расчеты по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам» и др. (при хозяйственном способе осуществления ремонтных работ). При подрядном способе осуществления ремонтных работ предъявленные к оплате и акцептованные заказчиком счета за выполненный ремонт (по объекту в целом или отдельным его частям в зависимости от условий договора) отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 23 «Вспомогательные производства» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В отчете о прибылях и убытках расходы на ремонт арендуемого имущества должны быть признаны в уменьшение доходов от использования указанных объектов. 23.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на ремонт столовой 20 10 29 10 Согласно Плана счетов расчеты по столовой должны быть отражены по дебету счета 29 «Обслуживающие производства» 25.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы в связи с реконструкцией объекта основных средств 20 10 08 10 Согласно Плана счетов затраты на реконструкцию основных средств отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Увеличение стоимости основных средств» 28.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы в связи с подготовкой нового производства 20 10 97 10 Согласно Плана счетов затраты на подготовку нового производства учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов» 30.03 Отпущены со склада и израсходованы материалы на строительство склада готовой продукции 20 10 08 10 Согласно Плана счетов затраты на строительство объектов основных средств отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»
По результатам аудиторской проверки можно сделать вывод о том, что в исследуемой организации бухгалтером допущены ошибки при составлении корреспонденции счетов. Рекомендуется бухгалтеру организации изучить Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г., 8 ноября 2010 г.)
Ситуация № 2
ООО «Марс» в июле проверяемого периода на счете 26 «Общехозяйственные расходы» были отражены следующие затраты Таблица 10
Дата Содержание операции Документ Корреспонденция счетов Сумма, руб. дебет кредит
05.07 Начислена арендная плата за аренду производственного помещения за III кв. Договор 26 76 48 000 08.03 Принят к оплате счет ООО «TELE» за установку новой телефонной линии в новом здании Счет № 26 ООО «TELE» 26 76 6 000 16.03 Списаны командировочные расходы экспедитора в связи с доставкой материалов от поставщика Авансовый отчет № 11 26 71 4 200 24.03 Перечислена ООО «Салют» предварительная оплата за услуги производственного характера Платежное поручение № 47, договор 26 51 3 600 30.03 Оплачены услуги банка по расчетно-кассовому обслуживанию Выписка банка 26 51 1 000
Решение:
Проверим правильность отражения операций на бухгалтерских счетах (Таблица 11).
Дата Содержание операции Корреспонденция счетов бухгалтерской отчетности Корреспонденция счетов аудитора Примечание дебет кредит дебет кредит 05.07 Начислена арендная плата за аренду производственного помещения за III кв. 26 76 20 76 Согласно Инструкции к Плану счетов расходы, связанные с производством, отражаются на счете 20 «Основное производство» 08.03 Принят к оплате счет ООО «TELE» за установку новой телефонной линии в новом здании 26 76 08 76 Согласно Инструкции к Плану счетов расходы, связанные с оборудованием основных средств отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» 16.03 Списаны командировочные расходы экспедитора в связи с доставкой материалов от поставщика 26 71 10 71 Согласно Инструкции к Плану счетов транспортные расходы по доставке материалов отражаются по дебету счета 10 «материалы» 24.03 Перечислена ООО «Салют» предварительная оплата за услуги производственного характера 26 51 60 51 Согласно Инструкции к Плану счетов оплата услуг поставщиков и подрядчиков отражается на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 30.03 Оплачены услуги банка по расчетно-кассовому обслуживанию 26 51 26 51 Нарушений нет По результатам аудиторской проверки можно сделать вывод о том, что в исследуемой организации бухгалтером допущены ошибки при составлении корреспонденции счетов. Рекомендуется бухгалтеру организации изучить Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г., 8 ноября 2010 г.)
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
С учетом затрат на производство связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, незагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета затрат на производство как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что затраты в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.
Аудит затрат на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг (аудит затрат на производство) является в настоящее время одним из самых сложных участков аудиторской проверки.
Обобщая изложенное, можно охарактеризовать методику аудита затрат на производство как набор инструментов, необходимых аудитору для реализации основной цели и задач проверки данного раздела бухгалтерского учета, в состав которых входят:
перечень информационных источников аудита затрат на производство;
список системы нормативных документов, используемых при проведении аудита затрат на производство;
возможные альтернативные решения отражения в бухгалтерском учете затрат на производство;
тесты средств контроля для оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета в части затрат на производство;
описание процедур проверки затрат на производство;
макеты рабочих аудиторских документов, которые могут быть составлены в ходе аудита затрат на производство.
Конституция РФ Гражданский кодекс Российской Федерации часть первая от 30 ноября 1994 г. N 51-ФЗ, часть вторая от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ, часть третья от 26 ноября 2001 г. N 146-ФЗ и часть четвертая от 18 декабря 2006 г.
N 230-ФЗ (с изменениями от 27 июля, 4 октября 2010 г., 7 февраля 2011 г.) // СПС «Гарант» в ред. обновления от 01.
02.2011г.
Налоговый кодекс Российской Федерации часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изменениями от 28 сентября, 3, 8, 15, 27, 29 ноября, 28 декабря 2010 г.) // СПС «Гарант» в ред. обновления от 01.
02.2011г.
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изменениями от 9, 23, 25, 28 ноября, 21, 27, 28 декабря 2009 г.)
Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями от 8 мая, 27 июля, 28 сентября 2010 г.) // СПС «Гарант» в ред. обновления от 01.
02.2011г.
Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (с изменениями от 1 июля, 13, 28 декабря 2010 г.) // СПС «Гарант» в ред. обновления от 01.
02.2011г.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г.) // СПС «Гарант» в ред. обновления от 01.
02.2011г.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г.) // СПС «Гарант» в ред. обновления от 01.
02.2011г.
Алборов Р. А. Аудит (методика и практика проведения). — Ижевск: Фон, 2009.
Андреев В. К. Государственное регулирование аудиторской деятельности // Налоги (газета). — 2010. — N3. — с. 5−7.
Аудит / Под ред. В. И. Подольского. — М.: ЮНИТИ, 2008.
Бавдей А.Л., Белый И. Н. и др. Аудит и ревизия. — Минск: ООО Мисанта, 2009.
Булгакова Л. И. Аудит в России: механизм правового регулирования. — М.: Волтерс Клувер, 2009.
Бычкова С.М., Фомина Т. Ю. Аудит затрат на производство // Аудиторские ведомости, N 1, январь 2009 г. — с. 7−10.
Гуккаев В. Б. Бухгалтерский и налоговый учет остатков незавершенного производства в строительстве // Консультант бухгалтера, N 6, июнь 2010 г. — с. 17−18.
Данилевский Ю. А, Шапигузов С. М. Аудит. — М.: ФБК-Пресс, 2009.
Данилевский Ю. А. Аудит. Организация и методика проведения. — М.: Бухгалтерский учет, 2011.
Камышанов П. И. Практическое пособие по аудиту. — М.: ИНФРА-М, 2011.
Овсийчук М. Ф. Аудит. Организация. Методика проведения. — М.: ООО «Интелтех», 2007.
Правила (стандарты) аудиторской деятельности / Составление и комментарий Ю. А. Данилевского. — М.: Бухгалтерский учет, 2011.
Руднев В. Новые стандарты аудита // Аудит и налогообложение. — 2010. — N 12. с. 17−18.
Судаков С. В. Регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации // Экономический анализ. Теория и практика, N 16, август 2010 г. — с. 5−6.
Суйц В.П., Смирнов Н. Б. Основы российского аудита. — М.: ЮНИТИ, 2009.
Терехов А. А. Аудит: законодательные решения. — М.: Финансы и статистика, 2011.
Шапошников А.А., Остапова В. В., Кузнецова С. В. Аудиторские доказательства: сущность и специфика // Аудиторские ведомости, N 3, март 2009 г. — с. 9−10.
