[30].
Наряду с раскрытием принципов уместности и надежности существуют также ограничения в их применении:
своевременность — в случае неоправданной задержки в представлении информации она может потерять свою уместность. Для своевременного представления информации часто бывает необходимо отчитываться до выяснения всех аспектов операции или другого события, тем самым снижая надежность.
баланс между выгодами и затратами — данное соотношение можно отнести к принципиальному ограничению, согласно которому выгоды, получаемые от информации, не должны превышать затрат на ее получение;
баланс между качественными характеристиками, состоящий в достижении оптимального соотношения между качеством отчетных показателей, лежащих в основе принятия соответствующих управленческих решений. Данное ограничение является предметом профессиональной оценки и должно подчиняться общей цели финансовой отчетности — удовлетворению информационных потребностей пользователей. [25, с. 496].
В свою очередь, сопоставимость (сравнимость) достигается раскрытием в отчетности учетной политики, ее изменений и полученных результатов. Это дает пользователям возможность:
сравнивать информацию об организации за разные периоды времени, для того чтобы определить тенденции в ее финансовом положении и финансовых результатах деятельности;
сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положении.
Выполнение этого требования обеспечивается тем, что пользователи должны быть информированы об учетной политике, принятой организацией, любых изменениях в такой политике и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации. Организация не должна вести учет какого-то факта хозяйственной деятельности тем же образом, что и раньше, если принятая учетная политика не обеспечивает реализацию таких требований, как уместность и надежность, либо существует лучшая альтернатива. Между тем реализация данного требования крайне затруднительна ввиду того, что нужно тщательным образом изучить учетную политику организаций для того, чтобы сравнивать показатели их бухгалтерской финансовой отчетности.
2.
3. Сопоставление качественных характеристик бухгалтерской финансовой отчетности в отечественных и международных стандартах.
На сегодняшний день актуальным вопросом развития бухгалтерского учета в нашей стране является сближение его с практикой, принятой в странах с рыночной экономикой. Ведение учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) призвано повысить прозрачность и понятность информации, раскрываемой организациями и характеризующей их деятельность.
По нашему мнению, в настоящее время в российских условиях существует ряд предпосылок, способствующих составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО. К ним можно отнести: привлечение иностранных клиентов к установлению долгосрочных партнерских отношений, появление у потенциальных иностранных инвесторов интереса к российским организациям, выпуск ценных бумаг на международный рынок.
Однако на данный момент необходимо констатировать наличие расхождений в требованиях отечественных и международных стандартов к информации, содержащейся в отчетности, которые заложены в основополагающих определениях и концепциях.
Сравнительный анализ концептуальных основ и требований, предъявляемых к качественным характеристикам финансовой отчетности в международной и российской практике, представим в таблице ниже. [26, с. 6].
Таблица 6.
Основные концептуальные различия между российской и международной системами бухгалтерского учета и отчетности.
Концепции и требования МСФО РСБУ 1 2 3 Непрерывность деятельности предприятия Предполагается, что предприятие не прекратит своей деятельности. Никаких допущений в отношении стабильности деятельности предприятия не делается. Постоянство учетной политики Учетная политика предприятия не подвергается каким-либо изменениям без явной необходимости. Отчетность ведется в соответствии с действующими законодательными положениями и нормами, которые постоянно меняются.
Продолжение таблицы 6.
1 2 3 Метод начислений Доходы (расходы) предприятия относятся на тот период, в который они фактически были получены (понесены). Доходы и расходы предприятия не всегда относятся на те периоды, в которые они реально имели место. Понятность Информация должна быть понятной для пользователя, который обладает определенным уровнем знаний, что, тем не менее, не исключает сложной финансовой информации из отчетности, если она необходима. В нормативных актах РФ этот принцип не декларируется, однако подразумевается логикой порядка представления отчетности. Уместность Информация должна влиять на экономические решения пользователей и помогать им оценивать прошлые, текущие или будущие события.
На уместность информации влияет ее содержание, существенность и своевременность. Аналогом данного принципа в России может служить требование полноты отражения всех хозяйственных операций за учетный период, хотя требование отражения всей информации не тождественно требованию отражения существенной информации. Достоверность и полнота:
правдивость преобладание содержания над формой нейтральность осмотрительность.
Представленная в отчетности информация должна быть правдива.
Результаты операций и сделок отражаются в соответствии с реальным положением вещей.
Информация не должна содержать пристрастных оценок.
Предпринимаются все необходимые меры для снятия неопределенности, во избежание завышения активов или доходов и занижения обязательств и расходов.
Это требование частично покрывается требованием документирования хозяйственных операций.
Отражение операций и сделок подчиняется нормативным требованиям, таким образом форма доминирует над содержанием.
В российской практике информация часто является пристрастной и нацеленной на уменьшение налогообложения.
Принцип закреплен в нормативных актах по бухгалтерскому учету в РФ, но соблюдается не везде. Продолжение таблицы 6.
1 2 3 Сопоставимость Принцип предполагает возможность сопоставления финансовой отчетности предприятий за разные периоды, для того чтобы определить тенденции в ее финансовом положении и результатах деятельности. Сопоставление затрат и выгод Принцип состоит в том, что выгода от полученной информации должна быть больше затрат на ее получение. В российской практике аналогом является требование рациональности и экономичности.
Анализ данных таблицы позволяет заключить, что, несмотря на существенное сближение целей составления финансовой отчетности и ее пользователей, определенные отличия в российской и зарубежной практике учета до сих пор остаются.
Так, в перечне качественных характеристик по данным отечественных стандартов отсутсвует такаое требование, как понятность. Остается неясной причина невключения его в полный и вызывает возражение точка зрения некоторых авторов, что «неким аналогом понятности можно считать общую формулировку цели бухгалтерского учета: формирование информации, полезной пользователям». Полезность пользователям — это общая цель бухгалтерской отчетности, а принципы, одним из которых по МСФО и является понятность, — необходимые условия того, что отчетность будет полезной. [17].
Наиболее важным для приведения отчетности отечественных субъектов хозяйствования в соответствие с международной является наличие достоверности отчетности.
Согласно МСФО достоверность информации отчетности определяется как возможность дать полное и непредвзятое представление об истинном положении дел на предприятии пользователям с целью принятия правильного решения. В российской же практике достоверность отчетных форм связана с соблюдением требований нормативных актов, определяющих порядок ведения учета и отчетности, т. е. достоверность подразумевает под собой соответствие правилам, установленным законодательством, а не правдивое отражение хозяйственной деятельности. В частности, если искажения показателей в бухгалтерской отчетности находятся в пределах границ, задаваемых уровнем существенности, то она признается достоверной. При этом в требованиях российского учета заложен принцип осмотрительности, но бухгалтер не имеет права отражать информацию на основе профессиональных оценок. [27].
Касаемо сущности таких качественных характеристик бухгалтерской финансовой отчетности как уместность, надежность и сравнимость (сопоставимость), отметим, что в целом они соответствует принципам МСФО. При этом требование объективного представления отчетности по Российской концепции учета соответствует требованию правдивого представления по МСФО, а вот в трактовке двух остальных требований — преобладания сущности над формой и нейтральности — есть различия.
Так, по данным международных стандартов финансовой отчетности требование нейтральности распространяется безоговорочно на все предприятия. Отечественные стандарты учета в свою очередь вводят ограничение, согласно которому нейтральной должна быть предоставляемая пользователям информация, «кроме отчетов специального назначения».
Аналогично МСФО российские стандарты формулируют перечень ограничений уместности и надежности информации, содержащейся в финансовой отчетности хозяйствующих субъектов Нужно отметить, что и количество ограничений, и их трактовка полностью совпадают с международными требованиями.
Рассматривая такое требование к бухгалтерской финансовой отчетности как существенность, отметим, что по согласно МСФО она отражает «порог или точку отсчета и не является основной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы быть полезной». В свою очередь, российские стандарты бухгалтерского учета утверждают, что «показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности». [30].
При этом каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчетности отдельно, несущественные суммы для отражения в финансовой отчетности или в примечаниях должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения. Таким образом отсекается введение в бухгалтерскую отчетность избыточной информации, затрудняющей ее понимание и анализ.
Подводя итог сравнительному анализу качественных характеристик по российским и международным стандартам можно сделать вывод о том, что принципы и требования отечественного законодательства в целом соответствуют МСФО. Однако их практическая реализация требует решения многих вопросов, главным из которых выступает проблема достоверности отчетности. Однако выход из сложившейся ситуации невозможен, пока в правилах составления отчетности доминируют интересы регулирующих органов. До тех пор, пока пользователи отчетности не будут иметь реальную возможность оценить подлинное финансовое состояние предприятия, отчетность не будет выполнять своей главной цели — быть полезной, какие бы принципы при этом не провозглашались.
Заключение
.
Подводя итог всему вышеизложенному, отметим, что бухгалтерская отчетность представляет собой агрегированную систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности.
Основным пользователем бухгалтерской информации, содержащейся в финансовой отчетности, является руководство предприятия. Его интересуют размер денежных средств на счетах и в кассе организации, размер полученной прибыли, данные о задолженности перед работниками и контрагентами.
Основные требования к информации, формируемой в отчетности, определены Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и Положением «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), согласно которым бухгалтерская отчетность субъектов хозяйствования должны быть существенна, надежна и уместна.
Кроме того, при формировании финансовой информации, обладающей перечисленными характеристиками, предприятия должны помнить об ограничениях, присущих представлению уместных и надежных данных, к которым относится:
своевременность;
баланс между выгодами и затратами;
баланс между качественными характеристиками.
Подробно изучив содержание основных качественных характеристик российской бухгалтерской отчетности отметим, что большинство из них соответствуют требованиям, предусмотренным международной системой учета. Однако существуют и ряд расхождений.
Так, характеристика понятности информации финансовых отчетов определена в МСФО, но не представлена в российских нормативных актах, а требование непротиворечивости содержится в отечественной системе учета, но не регламентировано международными правилами. При этом понятность информации подразумевает под собой ее доступность для понимания пользователям. В свою очередь непротиворечивость означает тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. Все это оказывает прямое влияние на показатели бухгалтерской отчетности.
Взаимодополнение качественных характеристик финансовой отчетности, составленной по международным и российским правилам, способствует удовлетворению информационных потребностей заинтересованных пользователей.
Таким образом, критерии качества информации, содержащиеся в бухгалтерской финансовой отчетности, необходимой для внешних и внутренних пользователей, нуждаются в совершенствовании по ряду направлений, ключевым из которых явлется вопрос достоверности отчетности. Кроме того, российским предприятиям необходима новая концепция бухгалтерской отчетности, которая будет обеспечивать внешних пользователей широким спектром не только фактической, но и прогнозной финансовой информации.
Гражданский кодекс Российской Федерации, принятый 21.
10.1994 г. (ред. от 28.
11.2011 г.).
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06 декабря 2011 г.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 29.
07.1998 г. № 34н, в ред. от 26.
03.2007 г.).
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 06.
10.20 088 г. № 106н (в ред. от 08.
11.2010 г.).
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н (в ред. от 08.
11.2010 г.).
ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденное приказом Минфина РФ от 30.
03.2001г. № 26н (в ред. от 25.
10.2010 г.).
ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденное приказом Минфина РФ от 30.
03.2001г. № 26н (в ред. от 24.
12.2010 г.).
ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденное приказом Минфина РФ от 13.
12.2010 г. № 167н ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 6.
05.1999 г. № 32н (в ред. от 08.
11.2010 г.).
ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 6.
05.1999 г. № 33н (в ред. от 08.
11.2010 г.).
ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденное приказом Минфина РФ от 19.
11.2002 г. № 114н (ред. от 24.
12.2010 г.).
ПБУ 22/10 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденное приказом Минфина РФ от 28.
06.2010 г. № 63н (ред. от 08.
11.2010 г.).
ПБУ 23/11 «Отчет о движении денежных средств», утвержденное приказом Минфина РФ от 02.
02.2011 г. № 11н (ред. от 29.
03.2011 г.).
«О формах бухгалтерской отчетности» от 02.
07.2010 № 66н (ред. от 17.
08.2012 г.).
План счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденный Приказом Министерства Финансов России от 31.
10.2000 г. № 94н (с изм. от 7.
05.2003 г.).
Банк С. В. Сравнительная характеристика отечественных и зарубежных стандартов отчетности.// Аудитор. — 2010. — № 3.
Безбородова Т. И. Раскрытие существенной информации в бухгалтерской (финасновой) отчетности.// Международный бухгалтерский учет, 2011. — № 26.
Бойко Е.А., Шумилин П. Е. Бухгалтерская (финансовая) отчетность. — Ростов-н/Дону: Феникс, 2009. — 224 с.
Бухгалтерский учет: учебное пособие/В.М. Богаченко, Н. А. Кирилова, Н. Н. Хахонова. Изд.2-е, доп. и перераб. — Ростов-н/Дону: Феникс, 2010. — 576 с.
Бухгалтерский учет. Хрестоматия./Под ред. В. И. Видяпина. — СПб.: Питер, 2009. — 864 с.: ил.
Герасимова Л. Н. Бухгалтерская (финансовая) отчетность в свете РСБУ.// Международный бухгалтерский учет, 2012. — № 18.
Домбровская Е. И. Бухгалтерская (финансовая) отчетность. — Москва: ИНФРА-М, 2011. — 279 с.
Карагод В.С., Трофимова Л. Б. Международные стандарты финансовой отчетности: Учеб. пособие. М.: ИД «АТИСО», 2010. — 319 с.
Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет. — М.: Гроссбух, 2008. — 356 с.
Международные стандарты финансовой отчетности: учебное пособие/М.А. Вахрушина, Л. А. Мельникова, Н. С. Пласкова. — Москва: Омега-Л, 2010. — 568 с.
Пономарева Н. В. Трансформация российской финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Орел — 2012. — 7 с.
Ткачук Н. В. Проблемные вопросы качества информации, формируемой в бухгалтерском финансовом учете.// Международный бухгалтерский учет, 2011. — № 45.
Трофимова Л. Б. Эволюционные этапы становления бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.// Международный бухгалтерский учет, 2012. — № 39.
Черминская Л. Г. Формирование методики адаптации российской системы бухгалтерского учета к международным стандартам финансовой отчетности. Автореферат диссертации на соискание научной степени кандидата экономических наук. Краснодар — 2012. — 24 с.
Юдинцева Л. А. Проблема качества бухгалтерской информации в российских и международных стандартах.// Международный бухгалтерский учет. — 2012. — № 37.
Согласно Приказа Минфина России № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 02.
07.2010 г. (в ред. от 17.
08.2012 г.).
Пользователи бухгалтерской информацией.
Внешние пользователи.
Внутренние пользователи Контролирующие.
Заинтересованные в финансовом результате.
Руководство организации.
Подразделения организации.
Собственники имущества организации.
Учредители, акционеры и участники хозяйственных обществ.
Налоговая служба.
Органы статистики.
Правоохранитель-ные органы.
Аудиторские фирмы.
Другие контро-лирующие организации.
Инвесторы.
Кредиторы.
Дебиторы.
Потенциальные контрагенты.
Партнеры в рамках группы взаимосвязанных организаций.
