Развитие системы внутреннего контроля в строительных холдингах

Актуальность темы

диссертационного исследования. Тенденции развития современной российской строительной отрасли проявляются в приватизации крупных предприятий и появлении новых строительных предприятий и холдингов, отвечающих задачам увеличения промышленного, гражданского, жилищного, коммерческого строительства. Системы управления строительных холдингов, реформируемые в соответствии с задачами экономического развития, стратегией роста, нацелены на формирование конкурентоспособных, рентабельных и инвестиционно-привлекательных структур. Организация предприятий в строительные холдинги требует, кроме того, новых подходов к построению систем внутреннего контроля, адекватных системе управления холдингов.

Известные в отечественной и зарубежной науке концепции контроля трудно реализуются на практике, поскольку необходимо нормативное, методическое и организационное их обеспечение, развитое и адаптированное к специфике деятельности отрасли и конкретного предприятия.

Сложность для реализации процедур контроля представляет организация системы учетно-аналитической информации, от надежности которой зависят результаты контроля и принятие верных и своевременных управленческих решений. В связи с адаптацией российской учетной практики к международным стандартам, повысились требования к формированию отчетности организаций. Имеются разночтения положений российских ПБУ и МСФО в отношении учета договоров на строительство, что затрудняет представление информации в отчетности. Это тоже влияет на выбор методов и процедур внутреннего контроля, требует совершенствования его нормативно-методического обеспечения, разработки действенных внутренних стандартов.

Рыночные условия хозяйствования влияют на организацию систем управления строительными холдингами в целом и на построение в них систем внутреннего контроля, которые все в большей степени становятся риск-ориентированными. Задача оценки рисков, сопутствующих осуществлению строительной деятельности и управления ею в условиях северных регионов, к каким относится Ханты-Мансийский автономный округ (ХМАО-Югра), осложняется длительными сроками строительства крупных объектов из-за климатических условий, влияющих не только на сроки строительно-монтажных работ, но и на выполнение условий договоров между участниками инвестиционно-строительной деятельности, поставку материалов, конструкций, работу строительных машин и оборудования, осуществление процедур приемки-сдачи выполненных работ, проведение внешнего контроля и государственного надзора. Учет отраслевой и географической специфики строительных холдингов ХМАО необходимо рассматривать в качестве одного из основных факторов, определяющих процедуры и бизнес-процессы внутреннего контроля.

Степень научной разработанности проблемы. Значительный вклад в исследования в области построения систем внутреннего контроля внесли известные зарубежные ученые: Э. А. Арене, К. Друри, Дж.К. Лоббек, Э. Майер, Р. Монтгомери, Дж. Рис, Ж. Ришар, А. Франчек. Известные специалисты в области современного менеджмента Д. Лорш, Дж. Эрнот, У.Дж. Хант, A.A. Томпсон, А. Д. Стрикленд, Дж.К. Робертсон и другие, исследовали роль систем внутреннего контроля и их связи с организационными структурами.

Среди трудов отечественных авторов можно выделить труды посвященные контролю и аудиту: М. А. Азарской, С. Б. Барнгольц, И.А. Белобжец-кого, Ю. А. Данилевского, В. Б. Ивашкевича, Ю. М. Иткина, П.И. Камышано-ва, Л. М. Крамаровского, Г. В. Кулининой, И. Р. Коноваловой, М. В. Мельник, Л. Н. Растамхановой, Б. Н. Соколова, Л. В. Сотниковой.

Исследования учетно-аналитического обеспечения управления и аудита современных организаций проводили в своих трудах: О. С. Виханский, В. Г. Гетьман, В. В. Глухов, A.B. Глущенко, Е. А. Еленевская, В. П. Забелин,.

Н.П. Кондраков, Г. С. Клычова, A.B. Луговой, А. К. Макальская, O.A. Миронова, А. И. Наумов, В. Н. Нестеров, С. А. Николаева, В. Д. Новодворским, М. Ф. Овсийчук, Д. А. Панков, A.C. Пантелеев, В. В. Патров, В. Л. Поздеев, С. П. Полянский, Л. В. Попова, A.M. Пронина, З. П. Румянцева, P.C. Сайфулин, Г. В. Сахаров, H.A. Соломатина, В. Я. Соколов, Я. В. Соколов, А. Е. Суглобов, В. П. Суйц, Л. В. Терехова, И. П. Ульянов, В. П. Фомин, С. М. Шапигузов, A.A. Шпиг и другие.

Вопросы внутреннего аудита и внутреннего контроля в строительных организациях исследовали: H.A. Адамов, В. Н. Гнидковский, Н. К. Гогуа, Е. Ю. Дорохина, И. В. Еремин, A.A. Зиновьева, Е. В. Зубарева, Д.А. Прокопо-вич, К. А. Псарев, Н. В. Савина, В. Е. Чернышев и другие.

Однако, вопросы постановки системы внутреннего контроля для строительных предприятий и холдингов, имеющих различные организационные структуры управления, являются недостаточно проработанными. Возрастающая значимость и недостаточная изученность научной проблемы, связанной с организацией контроля, его методическим обеспечением определили актуальность выбранной темы исследования.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования является разработка комплекса теоретико-методических вопросов построения систем внутреннего контроля в строительных холдингах, отвечающих требованиям управления ими в условиях жесткой конкуренции и рисков. Для достижения указанной цели поставлены следующие задачи:

— систематизировать и уточнить понятийный аппарат, применяемый при организации внутреннего контроляуточнить принципы организации контроля и охарактеризовать их применение в условиях отраслевой специфики строительных холдингов;

— выявить особенности взаимодействия систем учета и внутреннего контроля;

— раскрыть особенности построения систем внутреннего контроля в зависимости от организационных особенностей управления строительным холдингом;

— определить влияние методов и процедур внутреннего контроля на эффективность управления строительными организациями в условиях рисков;

— выделить направления развития учетно-аналитического обеспечения системы внутреннего контроля в строительном холдинге;

— разработать алгоритм и методику организации системы внутреннего контроля для строительного холдинга.

Область исследования. Исследование проведено в рамках специальностей Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки) Высшей аттестационной комиссии: 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.3. «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов», п. 2.1. «Методология и технология аудита», п. 2.4. «Методология разработки программ аудита и плана проверок», п. 2.5. «Аудиторское и контрольно-статистическое тестирование систем внутреннего контроля» .

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются концепции контроля, методы, инструменты, организация внутреннего контроля. Объектом исследования является система внутреннего контроля строительных холдингов.

Теоретической и методологической основой исследования являются методы и положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации внутреннего контролязаконодательные и нормативные акты по учету и управлениюнаучно-методическая литературапериодические изданияматериалы научных конференций и семинаров.

В ходе исследования использовались как общенаучные методыдиалектика, анализ, синтез, аналогия, так и специальные приемы и процедуры: методы моделирования, верификация, методы оптимизации и оценки параметров.

Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений.

Научная новизна и основные положения, выносимые на защиту. Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке комплекса теоретико-методических и организационных вопросов внутреннего контроля, рекомендации по их практической реализации в современных российских строительных предприятиях и холдингах.

На защиту выносятся следующие научные положения:

— на основе исследования научных подходов к категории «контроль», критериев классификации его видов, уточнены задачи и принципы организации внутреннего контроля;

— выявлены факторы, влияющие на организацию внутреннего контроля в строительных холдингах и обусловленные: длительностью организационного и производственно-технологического цикловусловиями договоров на осуществление инвестиционно-строительной деятельности, а также возникающими трансакционными издержками при управлении холдингами;

— выявлены особенности взаимодействия систем учета и внутреннего контроля, связанные с информационным обеспечением контрольной деятельностивыделены и охарактеризованы: учетно-аналитическая, контрольно-информационная и методическая функции, особенности внутреннего контроля технико-экономической деятельности строительных работ, позволяющие повысить эффективность контроля качества;

— разработан алгоритм построения системы внутреннего контроля в зависимости от организационных особенностей управления строительным холдингом: компетенций субъектов внутреннего контроля, выполняемых функций подразделениями внутреннего контроляобоснована необходимость выделения системы внутреннего контроля налогообложения деятельности;

— обосновано влияние методов бюджетирования, оценки рисков и процедур внутреннего контроля на формирование системы внутреннего контроля, построен алгоритм формирования системы риск-ориентированного внутреннего контроля;

— разработаны направления развития учетно-анапитического обеспечения системы внутреннего контроля в строительном холдинге, включающие отражаемую в системе учета информацию о выполнении договоров строительного подряда в соответствии с требованиями российских и международных стандартов, ее анализ и планирование в рамках выделенных групп бизнес-процессов строительного холдинга: основных, обеспечивающих, бизнес-процессов управления и развития;

— построен алгоритм и разработана методика организации внутреннего контроля строительного холдинга, основанная на процессном подходе.

Практическая значимость работы. Практическая значимость работы заключается в том, что научные положения и выводы могут использоваться в строительных организациях в качестве:

— рекомендаций по системе управления и осуществлению внутреннего контроля;

— методического обеспечения организации внутреннего контроля;

— консультационных и информационных материалов для руководителей строительных предприятий и холдингов.

Отдельные практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы для организации служб внутреннего контроля в организациях других отраслей.

Реализация и апробация результатов исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, использованы при внедрении системы внутреннего контроля в строительном холдинге ООО СМХ «ГлавНефтьМонтаж», структурных подразделениях ОАО «Сургутнефтегаз» .

Основные положения диссертационного исследования на различных этапах представлялись в научных докладах, статьях, рекомендациях и получили положительную оценку на региональных и международных научнопрактических конференциях: «Наука и инновации XXI века» г. Сургут, Сургутский государственный университет, 2009 г., «Социально-экономическая и финансовая политика России в процессе перехода на инновационный путь развития», ВЗФЭИ, Москва, 2009 г.

Основные положения и результаты диссертационного исследования нашли свое отражение в 10 публикациях автора общим объемом 3,5 п.л. (в том числе авторских 2,55 п.л.), в том числе четыре статьи в изданиях, рекомендованных ВАК.

Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, иллюстрирована рисунками, таблицами и приложениями.

выход.

Такая схема может быть использована и для отображения системы (например, системы внутреннего контроля), и для отображения бизнес-процессов. Поэтому на основе такой схемы автором, с учетом функций управления строительными ресурсами, предлагается общий бизнес-процесс строительного холдинга (рис. 17).

Рис. 17. Общий бизнес-процесс строительного холдинга.

С учетом уровневого расположения бизнес-процессов в виде: основные бизнес-процессы могут, по представлению автора, выглядеть следующим образом: бизнес-процессы управления основные пц ni IV ivj iij m n>, п., бизнес-процессы ^ ыархстимгсрл^атяка и проекты роваснабжение проншодспю iGi.IT.

ВЫС НССЛСДО" np? JCnFpDIUШ1С ПрШПБОД-гч 11 и: ¦ к 1 11 v ' С 1фодокдии ста обеспечивающие биз нес-про нес с ы.

Отдельные ключевые бизнес-процессы могут быть как детализированы на подпроцессы, так и укрупнены в общие схемы последовательностей по направлениям (рис. 18).

ПРОЦЕССЫ УПРАВЛЕНИЯ.

ОСНОВНЫЕ БИЗНЕС-ПРОЦЕССЫ.

Маркетинг — Разработка — Производство —" Управление снабжением сбытом и доставкой —> Продажи и управление обслуживанием клиентов.

ОБ ЕС Г ! ЕЧИВА ЮЩИЕ БИЗНЕС-ПРОЦЕССЫ.

•оо ооооо G> где: 1 — планирование и управление-.

2 — управление финансами-.

3 — управление персоналом-.

4 — снабжение-.

5 — управление юридическими услугами-.

6 — управление защитой окружающей среды-.

7 — управление службами холдинга-.

8 — разработка и проектирование информационных технологий и систем связи- 9-управление внешними связями-.

10 — совершенствование деятельности организации..

Рис. 18. Бизнес-процессы управления.

Заключение.

В результате проведенных исследований получены следующие результаты..

1. Классификационные виды финансового контроля, особенности субъект-но-объектных отношений и причинно-следственные связи позволили сформулировать в работе важнейшие задачи внутреннего контроля, их отличия от задач внутреннего аудита. Информационная система предприятия, традиционно обеспечивающая внутренний контроль представлена в работе моделью, включающей три основные подсистемы учета: 1 — управленческий учет- 2 — финансовый учет- 3 — налоговый учет. Взаимодействие подсистем и взаимопроникновение информации, формализуемой в подсистемах и в зонах их пересечения, — влияет на информационное обеспечение бизнес-процессов внутреннего контроля..

2. К важнейшим принципам внутреннего контроля отнесены: достаточность, независимость, добросовестность, объективность, конфиденциальность, компетентность. Особо подчеркнута значимость принципа независимости, используемого в большей степени в аудите, но и присущего внутреннему контролю. Важным условием, способствующим повышению уровня независимости внутреннего контроля, является исключение из его функций ответственности за организацию и проведение каких-либо корректировок управленческих решений, которые возможны после выявления тех или иных отклонений. •.

Принципом, который тесно взаимосвязан с принципом независимости, является принцип объективности — это обязательность непредвзятости, беспристрастности и неподвластности какому-либо влиянию при рассмотрении любых профессиональных вопросов и формировании суждений, выводов и заключений. Данный принцип требует от службы внутреннего контроля беспристрастного и свободного, от личных интересов и конфликтов сторон, подхода к проведению контрольных действий любого направления деятельности экономического субъекта. Следуя данному принципу, внутренний контролер не должен умышленно искажать существующие факты и формировать свое мнение, учитывая мнение других лиц..

К рассматриваемой системе принципов дополнены организационные принципы внутреннего контроля:.

— принцип соответствия: означающий, что содержание и организация внутреннего контроля, его цели и задачи не должны противоречить задачам и функциям, стоящим перед организацией на данном этапе развития-.

— принцип рациональности методологии внутреннего контроля, требующий от центров ответственности, чтобы контрольные цели, задачи и процедуры были рациональными-.

— принцип эффективности, который проявляется в своевременности и полноте выявления отклонений от заданных параметров, их причин и лиц, ответственных за них, а также в оперативности исправления отрицательных результатов, явившихся последствием обнаруженных отклонений, и обеспечении возмещения нанесенного ущерба-.

— принцип взаимодействия и координации, предполагающий осуществление контроля на основе четкого взаимодействия всех служб организации-.

— принцип регламентации, который означает, что эффективность системы внутреннего контроля прямо связана с тем, насколько подчинена регламенту контрольная деятельность организации..

3. Строительные холдинги и входящие в их состав строительные организации Тюменской области, являющиеся объектами данного исследования, относятся к инвестиционно-строительному комплексу ХМАО-Югра, формирование которого связано с открытием в Западной Сибири нефтяных и газовых месторождений. Исследование комплексообразующих связей экономического характера: единого регионального рынка продукции строительства с подавляющей концентрацией спроса на нее в центральных городах Западной Сибири и Уралаединого территориального арсенала размещения полезных ископаемых для производства строительных материаловединого рынка трудовых ресурсов для строительства, — позволило выделить внешние и внутренние факторы, влияющие на эффективность развития современных строительных организаций и определить тенденции их экономического развития, создание и реализацию продукции инвестиционно-строительной деятельности, инвестиционных проектов и строительных заказов..

4. Отраслевым фактором, влияющим на организацию системы внутреннего контроля в строительных холдингах является длительность организационного и производственно-технологического цикла. Этот фактор является определяющим для формирования доходов, расходов, финансовых результатов и отражения их в системе учета и отчетности, поскольку срок выполнения работ как существенное условие договора на практике не совпадает с отчетными периодами..

Условия договоров на осуществление инвестиционно-строительной деятельности являются определяющими при отражении их в учете, что также влияет на организацию системы внутреннего контроля и его учетно-аналитическое обеспечение. Субъектно-объектные отношения участников инвестиционно-строительной деятельности — инвестора, застройщика, заказчика, генерального подрядчика, субподрядчиков и поставщиков, — рассмотренные в рамках интеграции и диверсификации субъектов, явились основой для раскрытия возможных различных комбинаций их взаимодействия при выполнении договоров. Возникающая при этом необходимость консолидации данных учета и отчетности и отражения в них трансакционных издержек, — ставит новые задачи перед системой внутреннего контроля строительных холдингов. Отмечена обусловленность этих задач от рисков..

5. Взаимодействие элементов учетно-аналитической системы и системы внутреннего контроля позволило выделить особенности информационного обеспечения контрольной деятельности. Особо выделены функции контроля в области технико-экономической деятельности. Раскрыт характер внутреннего операционного контроля как отдельного вида контроля, ориентированного на контроль качества строительной продукции, которое оценивается по следующим признакам: а) функциональным, отражающим уровень соответствия основному назначению (выпуску заданного объема продукции высокого качества, обеспечению оптимальных санитарно-гигиенических и бытовых условий, комфортных условий жизни, отдыха и т. д.) — б) технологическим, предполагающим сочетание эффективности технологического процесса и уровня производительности труда с себестоимостью и качеством продукциив) конструктивным, определяющим прочность, долговечность, надежность и др.- г) эстетические — архитектурная выразительность внешнего облика зданий и интерьеров, тщательность и аккуратность выполнения строительно-монтажных и специальных работ, подбор источников освещения, санитарно-технического оборудования и т. д..

Брак в строительстве возникает вследствие некачественных проектных разработок или отступлений от проектных решений и технических условий на производство работ, от использования недоброкачественных материалов и сборных конструкций..

К инструментарию, применяемому в области контроля качества относятся: входной контроль сопроводительных документов, контрольные измерения и испытания, операционный контроль соблюдений технологии выполнения строительных процессов, приемочный контроль, авторский и технический надзор и др..

6. Организационно-деятельностные структуры управления строительными организациями и холдингами, включающие службы внутреннего контроля, службы экономической безопасности, финансово-экономические службы, контрольно-ревизионные управления и др., — характеризуются сложными функциональными и информационными связями, изменения которых могут оказывать существенное влияние на организацию системы и содержание задач внутреннего контроля. Поэтому в работе для организации эффективной СВК подчеркнуто значение регламентации основных процедур внутрихолдингового управления в рамках их основных компетенций..

На основе анализа исследований Ревизионной Школы Санкт-Петербургского Института Сохранности Собственности, проводимых в 2007;2008 годах, автор пришел к выводу, что целесообразность объединения ряда функций внутреннего контроля и внутреннего аудита в строительных холдингах позволит повысить эффективность контрольных работ, в том числе и в области налогообложения..

7. Рассматривая влияние внутреннего контроля на эффективность управления структурными подразделениями строительного холдинга, в работе подчеркнута значимость использования важнейшего инструмента — центров ответственности, позволяющего осуществлять контроль на основе формируемых бюджетов по подразделениям холдинга. Показаны отличия активного и пассивного видов контроля бюджетов отличающихся разными возможностями влияния на потребление того или иного бюджета. Для повышения эффективности процесса бюджетирования подчеркнута значимость регламентирующего документа с описанием принципов бюджетирования, этапов создания его процессов, порядком передачи информации между центрами ответственности..

Эффективность внутреннего контроля, в соответствии с концепцией COSO, разработанной американским Комитетом спонсорских организаций Комиссии Тредвея еще в 1992 году, зависит от ориентированности системы внутреннего контроля на оценку и управление рисками. Для комплексной оценки риска может использоваться формула:.

Риск = Последствия х Вероятность наступления последствий Бальный уровень оценки вероятности наступления последствий риска, выведенный на основании экспертных оценок, используется в практике российских аудиторских и консалтинговых фирм. Применение указанного подхода в системе внутреннего контроля строительных холдингов требует определенного алгоритма действий..

8. Все факторы, так или иначе влияющие на рост риска в строительстве, можно условно разделить на две группы: объективные и субъективные или, соответственно, неуправляемые и управляемые факторы. К первой группе относятся факторы, непосредственно не зависящие от строительной организации (например, инфляция, конкуренция, экономические кризисы в экономике, погодные условия, факторы, порождающие объективную меру «незнания» о строящемся объекте). Ко второй группе факторов относятся факторы, непосредственным образом связанные с деятельностью и характеристикой конкретного строительного предприятия (например, производственный потенциал, техническое оснащение, организация производства и труда, уровень техники безопасности и др.), а также факторы, характеризующие фирмы-контрагенты (поставщиков, субподрядчиков, консультантов, архитекторов и др.) и фирмы-конкуренты, информация о которых является необходимым, хотя и недостаточным условием успеха в основной деятельности..

9. На эффективность организации управленческой информации влияет ряд особенностей строительного производства, среди которых: нестационарность строительного производстванеоднотипность выпускаемой продукциивысокая мобильность трудовых и технических ресурсовнеподвижность изготовляемой продукции (связь с земельным участком) — технологическая взаимосвязь и строгая последовательность всех операций, входящих в процесс производства строительных работнеустойчивость соотношения строительно-монтажных работ по их сложности и видам в течение отчетного (налогового) периода, что значительно затрудняет расчет и планирование численного и профессионально-квалификационного состава рабочихучастие других организаций в производстве строительной продукциивысокая степень материалоемкостивлияние климатических и сезонных условий на процесс осуществления строительных работконструктивная сложность сооружаемых объектоввозможность нарушения экологических и природных условий территории, занятой под застройкойединичный и мелкосерийный характер выполняемых видов работразличные методы реализации (сдачи) объекта (работ) — разная методика выявления финансового результатасложность ценообразованиявысокий уровень научно-технических требований к технологии производства и квалификации персоналапотребность в экономических, организационных и информационных связях с другими участниками строительстваи другие. Перечисленные особенности могут влиять на характер взаимодействия разных элементов организации деятельности строительных холдингов..

При изучении бизнес-процессов организации, необходимо выделять его составные части. Т. е. каждый бизнес-процесс может быть детализирован до более низкого уровня..

Целями изучения бизнес-процесса являются: 1 — получение понимания бизнес-процесса- 2 — понимание причин, источников и мест возникновения рисков- 3 — описание существующих контрольных процедур- 4 — понимание недостатков в организации СВК. Каждый бизнес-процесс имеет элементы, к которым относятся: работавыходы бизнес-процессавходы бизнес-процессаграницы бизнес-процессаресурсы бизнес-процессавладелец бизнес-процессаинфраструктура бизнес-процесса..

С учетом целей и элементов в системе внутреннего контроля составляется описание или карта существующего бизнес-процесса. Для реализации такой задачи, необходимо собрать, проанализировать и отразить в рабочих документах всю информацию по элементам бизнес-процессов..

В работе выделены отличительные особенности методики внутреннего контроля строительных холдингов, даны рекомендации по контролю качества работ по возведению строительных объектов в зимних условиях с использованием технологической карты. Использование предложенных подходов, по мнению автора, отвечает требованиям управления строительным холдингом и позволяет организовать эффективную и риск-ориентированную систему внутреннего контроля..