Совершенствование системы учета формирования финансового результата и методики анализа его показателей на промышленных предприятиях

Актуальность темы

Сложившийся механизм хозяйственно-финансовой деятельности промышленных предприятий требует новых подходов к организации бухгалтерского учета и анализа финансовых результатов, пересмотра роли информации учетно-аналитической системы.

Комплексность процесса управления в современных условиях предполагает воздействие на объект управления со стороны как производственных, так и управленческих отделов и служб предприятия, что требует полной информационной поддержки. Поэтому учетная система должна обеспечивать сопряженность и взаимосвязь различных информационных потоков. Бухгалтерский учет и анализ как учетно-аналитическая система представляет возможность формирования объективной информации о хозяйствующем субъекте и обеспечивает ею пользователей о реальной модели финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов. Под влиянием динамично изменяющихся внешних факторов на современные организации, происходит расширение круга пользователей информации о финансовых результатах их деятельности.

Существуют различные методологические приемы формирования финансового результата предприятия в подсистемах финансового, управленческого и налогового учета. Эти формы взаимодействуют между собой посредством использования информации одной подсистемы учета для целей другой. Модель формирования финансовых результатов деятельности предприятия определяет порядок, и направления анализа показателей прибыли.

Исследованию проблемы получения и использования учетной информации о формировании финансовых результатов предприятий посвятили свои работы отечественные и зарубежные ученые: И. А. Бланк, К. Друри, Б. Нидлз, С. Н. Николаева, В. Ф. Палий, В. Я. Соколов,.

Л. П. Хабарова, А. В. Брызгалин, А. Д. Шеремет, Р. С. Сайфулин, Н. П. Кондраков, В. И. Макарьева, П. С. Безруких и др.

Однако в свете произошедших изменений в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения, выбор темы является актуальным, так как в исследованиях имеющиеся точки зрения различны, порой противоречивы. Дискуссионность и нерешенность многих вопросов обусловили выбор направления данного исследования.

Целью диссертационного исследования является разработка методических и практических рекомендаций по совершенствованию системы учета формирования финансового результата и методики анализа его показателей на промышленных предприятиях.

Постановка данной цели обусловила необходимость решения следующих основных задач: теоретически обосновать понятие прибыли как результата хозяйственно-финансовой деятельности предприятий и определить признаки, положенные в основу классификации прибылиопределить и систематизировать основные критерии признания доходов и расходов, влияющих на процесс формирования финансовых результатовдать характеристику и показать взаимосвязь в информационном обеспечении прибыли финансового, управленческого и налогового учетаразработать методологию формирования финансового результата в подсистемах бухгалтерского учетаразработать методические рекомендации, направленные на совершенствование бухгалтерского учета и анализа финансовых результатов на промышленных предприятияхдать предложения по повышению эффективности использования учетной информации в целях достоверного исчисления финансового результата.

Область исследования включает методологию учета и анализа финансовых результатов.

Предметом исследования в диссертационной работе является совокупность теоретических, методологических и практических вопросов организации бухгалтерского учета и анализа формирования финансовых результатов на предприятиях промышленности.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность промышленных предприятий, состояние бухгалтерского учета и отчетности в них.

Теоретической и методологической основой исследования являются положения, содержащиеся в трудах российских и зарубежных авторов и специалистов в области бухгалтерского учета, аудита, анализа хозяйственной деятельности, финансового менеджмента, финансового анализа, налогообложениязаконодательные и нормативные акты по предмету исследованияположения (стандарты) по бухгалтерскому учету и отчетностипериодические изданияметодические разработкирекомендации научно-практических конференцийофициальная статистическая информация Госкомстата России.

В ходе исследования использовались общенаучные приемы анализа и синтеза, дедукции и индукции, системного подхода, научной абстракциитакие экономико-математические приемы исследования как наблюдение, группировка, детализация, сравнениеа также специальные приемы и процедуры — счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовое обобщение, отчетность.

Информационной базой послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности ряда предприятий Орловской области.

Научная новизна исследования заключается в совершенствовании финансового, налогового, управленческого учета и анализа финансовых результатов на промышленных предприятиях как взаимосвязанных процедур экономической науки.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами:

1 .Теоретически обоснована необходимость информационного обеспечения системы формирования финансовых результатов, состоящей из взаимосвязанных подсистем финансового, управленческого и налогового учета.

2. Разработаны основные принципы взаимодействия элементов учетной системы финансовых результатов на предприятиях промышленности.

3. Предложена методология управленческого и финансового анализа финансовых результатов на основе информации учетной системы.

4. Разработаны методические рекомендации по организации учетной политики для целей налогового учета.

Практическая значимость исследования заключается в том, что применение на практике ее результатов и разработанных рекомендаций позволит повысить информативность системы бухгалтерского учета и анализа организаций, а также способствует устранению противоречий между нормативными актами по бухгалтерскому учету и налогообложению.

Внедрение в практику разработанной методики финансового и управленческого анализа финансовых результатов дает возможность своевременно определить факторы, приводящие к снижению прибыли и выявить резервы ее роста. Предложенные автором методические рекомендации по составлению учетной политики в целях налогообложения позволяют достоверно определять налогооблагаемую прибыль, осуществлять выбор применяемых способов ведения бухгалтерского учета в зависимости от целей, стоящих перед руководителями организации, а также от действующих правил налогового законодательства.

Результаты диссертационного исследования в области комплексного учета и анализа финансовых результатов апробированы на промышленных предприятиях ОАО «Автоагрегат» (г. Ливны), ОАО «Орловский завод электронных приборов" — в учебном процессе при изучении дисциплин «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Налоговый учет», «Анализ хозяйственной деятельности».

Реализация и апробация результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на международных и межвузовских научно-практических конференциях: «Экономико-правовые проблемы повышения эффективности функционирования организаций и предприятий» (Орел, 2000 г.), «Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий» (Орел, 2001 г.), «Реформирование системы бухгалтерского учета и финансового контроля при переходе на международные стандарты» (Орел, 2001 г.), «Новые технологии в машиностроении» (Харьков, 2002 г.).

Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 5 научных работ общим объемом 1,5 п.л.

Положения, выносимые на защиту. Как совокупный результат на защиту выносятся:

1. Теоретические обоснования информационного обеспечения системы формирования финансовых результатов на предприятиях промышленности.

2. Методические рекомендации по комплексному учету финансовых результатов в подсистемах финансового, управленческого и налогового учета.

3. Методология анализа финансовых результатов на основе информации учетной системы.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Как показало исследование, исторически по вопросу экономической сущности прибыли существовали различные точки зрения, а потому эта экономическая категория всегда была предметом научных споров среди ученых.

В диссертации рассмотрены различные экономические теории, определяющие сущность прибыли (теория прибавочной стоимости, теория производительного капитала, теория, определяющая прибыль как предпринимательский доход и др.).

На основе сравнительного анализа в диссертации делается вывод, что, несмотря на наличие различных подходов, все экономисты сходятся во мнении, что прибыль является результатным показателем, определяемым как разность между доходами и расходами. Дискуссионным по существу является состав доходов и вычетов, оказывающих влияние на величину окончательного результата (прибыль или убыток).

В экономической литературе четко разграничивают понятия «экономическая» и «бухгалтерская» прибыль.

При этом под экономической прибылью понимается степень улучшения благосостояния хозяйствующего субъекта за данный период времени, определяемая как разница меду ценой предприятия в конце и на начало учетного периода после проведения уточнений по расчетам с учредителями. Бухгалтерская прибыль — это увеличение в течение отчетного периода капитала, т. е. средств, вложенных собственниками организации, в результате хозяйственной деятельности, определяемое как разность между доходами и расходами за отчетный период.

Отличие в оценке капитала в экономической и бухгалтерской интерпретации прибыли заключается в том, что в экономической интерпретации капитал оценивается путем определения будущих чистых поступлений, а в бухгалтерской — оценка капитала проводится по текущей стоимости активов и обязательств на определенный момент времени.

Поскольку в экономической литературе отсутствует единообразное понимание сущности прибыли предприятия, как показало диссертационное исследование, то подход к ее исчислению всегда будет зависеть от целей, поставленных заинтересованными пользователями, от критериев признания и оценки доходов и расходов при формировании прибыли.

Признание многообразия подходов к сущности прибыли и порядку ее формирования, определяют необходимость ее научной классификации. В диссертации произведена классификация прибыли по различным признакам.

В диссертации обосновывается целесообразность выделения из общей системы бухгалтерского учета подсистем финансового (для нужд внешних пользователей), управленческого (для внутренних пользователей) и налогового учета. Выделение данных подсистем обусловлено характерными различиями в запросах пользователей, объемах и формах используемой информации.

Необходимость формирования информации в обособленной подсистеме налогового учета определяется существующей на протяжении последних норм налогового законодательства, установившего для целей налогообложения специальный терминологический и методологический подход к определению объектов налогообложения, в том числе и прибыль организации. Цель налогового учета состоит в представлении полной, своевременной и достоверной информации о налоговых обязательствах организации для пользователей, в первую очередь в лице налоговых органов.

Определяя место управленческого учета в системе управления организацией, мы полагаем, что управленческий учет включает в себя весь комплекс управленческих задач и функций, потому является понятием более широким, чем бухгалтерский учет. Одновременно, понимаем, что часть функций, направленных на совершенствование информационного обеспечения, присущ и системе бухгалтерского учета. Поэтому справедливым является признание в системе бухгалтерского учета управленческих аспектов формирования прибыли.

Цели и задачи управленческого учета заключаются в формировании информации для нужд управления. Опираясь на данные управленческого учета, осуществляется контроль и прогнозирование расходов, приводится анализ альтернативных путей развития предприятия и выбор наиболее эффективных, анализируется динамика прибыли по различным направлениям деятельности предприятия.

В диссертации проведено сравнительное исследование, позволившее выявить сходства и различия между подсистемами бухгалтерского учета. Сходство подсистем заключается в единстве оперативной информационной базы, на основании которой происходит трансформация данных в соответствующие отчеты для различных пользователей. Сбор первичной информации осуществляется для всех видов учета по единым правилам, что позволяет избежать построения дублирующих друг друга баз данных, повышает оперативность представления информации для целей управления. Взаимодействие между подсистемами бухгалтерского учета базируется на принципе обратной связи, исследование информационных потоков между подсистемами определяет важную роль финансового управленческого и налогового учета для внутренних пользователей.

Единство всех подсистем бухгалтерского учета заключается в том, что на основе информации каждого из них принимаются управленческие решения. Показатели финансового учета позволяют внешним пользователям, например инвесторам, принимать решение о возможности инвестирования в данную организацию. Управленческий учет представляет менеджерам информацию, необходимую для решения широкого круга вопросов, таких как ценообразование, контроль за материальными ресурсами и т. д. Налоговый учет представляет данные о величине налоговых платежей, определяет долю прибыли, используемой на обязательные платежи.

Важнейшим объектом бухгалтерского наблюдения, составляющим основу увеличения прибыли является доход. В диссертации раскрывается сущность категории «дохода» с точки зрения международных стандартов и национальных положений. Отдельное место отводиться характеристике критериев и методов признания дохода. Автором предлагается классификация доходов и расходов в зависимости от наличия факта реализации.

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности Министерством финансов РФ приняты и введены в действие с 1 января 2000 года ПБУ 999 «Доходы организации» и ПБУ 1099 «Расходы организации». В связи с этим изменяется понятие категорий «доходы» и «расходы» как важнейших факторов, влияющих на порядок формирования и оценки финансовых результатов деятельности организации. Следует отметить, что ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 в определении доходов и расходов ссылается на такие экономические категории как «капитал» и «активы», значение которых нормативно не установлено в законодательстве по бухгалтерскому учету, и представлены лишь в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России от 29 декабря 1997 года. Термин «расходы» имеет в ПБУ 10/99 более широкое значение в сравнении с понятием «себестоимость» продукции. В рамках одного отчетного периода данные показатели могут не совпадать как по величине, так и по составу.

Автор обращает внимание на то обстоятельство, что в Положениях не дается общего принципа, в соответствии с которым можно бы определенно квалифицировать тот или иной вид прочих доходов и расходов.

В диссертационном исследовании автором рассматриваются классификации доходов (расходов) в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности.

Систематизация доходов и расходов позволяет четко выделить основные этапы формирования финансового результата организации.

Для определения финансовых результатов основную роль играет выбор методики исчисления себестоимости. В настоящее время в практике можно применять два способа исчисления себестоимости: Калькулирование полной себестоимости, включающей в себя все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции и неполной, ограниченной себестоимости продукции, включающей в себя только производственные расходы (а именно переменные).

Существующие методы управленческого учета можно классифицировать по различным признакам — по объектам учета, по полноте включения затрат в себестоимость, по интерпретации понятия затрат. На основании этого в исследовании предлагается методика формирования и учета прибыли организаций в разрезе подсистем бухгалтерского учета.

Управленческий учет, рассматривающий различные категории затрат, имеющий отличные от бухгалтерского учета цели и задачи, формирует отличные от «бухгалтерских» показатели. Маржинальная прибыль управленческого учета составляет часть бухгалтерской прибыли, и расчет первой является промежуточным в расчете последней.

Вариантность выбранных методов управленческого учета оказывает влияние на процесс формирования информации о финансовом результате предприятий промышленности. Выбранный метод управленческого учета влияет на повышение информативности учетных данных о произведенных затратах и, в конечном итоге, о финансовых результатах предприятий. В результате наибольшими преимуществами обладает метод учета по усеченной себестоимости (директ-костинг) и его разновидности.

Маржинальный подход можно рассматривать как инструмент внутрифирменного планирования и принятия решений. Он необходим для проведения анализа «затраты — объем — прибыль». Этот подход помогает менеджерам подготовить информацию, необходимую для определения будущей цены единицы продукции, выбора поставщика сырья и материалов, анализа процесса производства, а также решения задачи «производить» или «покупать».

Документы Минфина России, которые устанавливают правила бухгалтерского учета, противоречат налоговому законодательству. Доходы, расходы и прибыль нужно учитывать в соответствии с принципами, изложенными в этих документах. Однако налогооблагаемую прибыль предприятия должны определять совсем подругому — в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Это, прежде всего, связано с тем, что классификация доходов и расходов в финансовом учете не тождественна классификации доходов и расходов для целей налогообложения, в методах расчета амортизационных отчислений основных средств и т. д.

При составлении финансового отчета о прибылях и убытках российских предприятий используется многоступенчатый способ, широко применяемый в международной учетной практике, при котором расчет балансового показателя нераспределенной (чистой) прибыли (убытка) производится в несколько этапов. В связи с этим в диссертации совершенствуется методика анализа финансовых результатов в управленческом и финансовом учетах. Автором предложен метод распределения расходов на продажу и управленческих расходов по размеру и структуре дохода с целью установления более объективных показателей для анализа и оценки эффективности различных видов деятельности предприятия.

При разработке системы налогового учета, по мнению автора, следует рассмотреть возможность применения правил налогового учета в бухгалтерском учете. Совмещение подсистем бухгалтерского учета позволило бы минимизировать различия в финансовом и налоговом учете и максимально использовать данные бухгалтерского учета для расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

При разработке системы налогового учета, основанной на данных бухгалтерского учета, необходимо, прежде всего, определить объекты учета, по которым правила бухгалтерского учета, совпадают с правилами налогового учетаобъекты учета, по которым правила бухгалтерского и налогового учета различны, выделив объекты налогового учета. В исследовании обосновывается необходимость использования данных бухгалтерского учета для целей налогового учета (ведение соответствующих субсчетов, ведение аналитического учета, применение форм аналитических регистров налогового учета выделенных объектов налогового учета.

Анализируя разрешаемые в учетной практике методы оценки активов и обязательств организации, влияющих на величину прибыли в процессе ее формирования, следует отметить, что все допускаемые методы должны быть обязательно определены в приказе об учетной политике организации. Каждая организация с учетом специфики деятельности должна разработать учетную политику для целей налогообложения, формы первичных документов и аналитических регистров для налогового учета. При формировании налоговой политики организации предоставляется возможность аргументировано доказать наличие противоречий и неясностей в налоговом законодательстве и обосновать выбранный вариант исчисления налогооблагаемой базы, и, следовательно, таким образом минимизировать свои налоговые риски.

Автором разработаны методические рекомендации по формированию и организации учетной политики предприятий для целей налогообложения, которая включает способы организации технологического процесса функционирования бухгалтерско-налоговой службы предприятия и способы формирования информации о налоговой базе. Методические рекомендации могут способствовать определению объектов учета, по которым правила бухгалтерского учета совпадают и не совпадают с правилами налогового учета с целью разработки порядка использования данных бухгалтерского учета для целей налогового учета. Используя примерные формы аналитических регистров налогового учета, приведенные в методических рекомендациях, налогоплательщик сможет разработать регистры объектов налогового учета в соответствии со спецификой деятельности.

Полагаем, что разработанные автором предложения будут использованы для оптимизации системы бухгалтерского учета и анализа финансовых результатов организаций, способствуя повышению уровня информативности учетно-аналитической информации для всех групп пользователей.