Правовое регулирование налоговых льгот в Российской Федерации

Актуальность научного исследования. В условиях становления рыночной экономики в России происходят преобразования в экономической, политической, правовой и иных сферах. В связи с изменением характера общественных отношений, изменяются и юридические нормы, регламентирующие данные отношения. Соответственно трансформируются цели, способы, социальная направленность правового опосредования запросов отдельных групп населения. В этой связи в законодательстве находит новое отражение учет особых интересов субъектов, средством которого выступают льготы, установленные нормами права.

В таких условиях господствующими в государственном управлении становятся не административные, а экономические методы, основанные преимущественно на системе налогов. Соответственно возрастает и роль льгот, поскольку их установление связано именно с налогами в различных сферах жизнедеятельности: хозяйственной, предпринимательской, финансовой и социальной, научно-технической и т. д., так как налогообложение является одной из главных функций любого государства с рыночной экономикой.

Налоговые льготы широко используются для воздействия на определенные процессы развития экономики, ее структурную перестройку, смягчения социальной напряженности и борьбы с инфляцией.

Принятие части первой Налогового кодекса Российской Федерации от 16 июля 1998 г. № 146-ФЗ (далее — НК РФ)1 ознаменовало собой важный этап развития российской налоговой системы, привело к ее унификации, так как позволило объединить разрозненные нормы законодательства о налогах и сборах в рамках единого кодифицированного акта, а также сформировать единый подход к регулированию налоговых правоотношений, основываясь на принципах, закрепленных в НК РФ.

1 Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 1 от 16.07.1998. № 146-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 31. Ст. 3824.

Немаловажным для правового регулирования налоговых льгот явилось законодательное определение понятия налоговых льгот, а также запрещение установления налоговых льгот в так называемых «неналоговых законах».

В ряду основных направлений налоговой реформы Российской Федерации можно выделить, в том числе, снижение налоговой нагрузки, сокращение общего числа налогов, уменьшение количества и упорядочение налоговых льгот.

Необходимость сокращения налоговых льгот вызвана обилием экономически необоснованных и неэффективных льгот, содержащихся в большом количестве в законодательных актах 90-х гг. как на федеральном, так и на региональном и местном уровне.

Идеология НК РФ направлена в целом на то, чтобы исправить данную ситуацию. Часть вторая НК РФ от 19 июля 2000 г. № 117-ФЗ2 демонстрирует явное желание законодателя практически полностью отказаться от использования института налоговой льготы при установлении конкретных налогов. Но при этом следует отметить, текст НК РФ зачастую отражает лишь терминологическую подмену одних понятий другими, при этом суть явлений остается прежней.

Таким образом, учитывая, что в современном налоговом законодательстве параллельно существуют различные основания установления преимуществ для налогоплательщиков, актуальным становится приведение в соответствие их формы и содержания, а также разграничение схожих правовых явлений и, в частности, выделение из общего массива правовых норм, содержащих налоговые льготы.

В связи с этим, особое внимание в работе уделяется изучению налоговых льгот по тем налогам, в которых отсутствует терминологическое обозначение налоговых льгот, а именно, налога на добавленную стоимость (далее — НДС), 1 Федеральный закон «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» от 27.07.2006 г. № 137-ФЭ // СЗ РФ. 2006. № 31. Ст. 3436 налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ), налога на прибыль организаций (далее — налог на прибыль).

Систематизация налогового законодательства в значительной степени позволила ограничить произвольное введение налоговых льгот как на федеральном уровне (в т.н. «неналоговых законах»), так и на региональном и местном уровнях.

В то же время, нельзя не отметить и отрицательные факторы, связанные с низкой юридической техникой принимаемых законодательных актов, что отразилось и на налоговом законодательстве. Примером тому служит большое количество поправок, ежегодно вносимых в часть вторую НК РФ. Ярким примером также служат изменения, внесенные в 2006 г. Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЭ, что привело к кардинальной переработке части первой НК РФ, по сути, к новой ее редакции.

В этой связи нельзя не отметить, что подобные обстоятельства негативно влияют на всю налоговую систему, поскольку подрывают доверие правоприменителей, что плохо сказывается на инвестиционном климате.

Низкое качество принимаемых законов является недопустимым, учитывая важность налогообложения в регулировании многообразных отношений, подтверждением чему служит установленный на конституционном уровне особый, более длительный порядок принятия и вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах. Это требует проведения серьезной экспертизы качества законопроектов, а также их обоснованности.

Степень научной разработанности темы исследования. Сущность, функции и роль налоговых льгот относятся к числу недостаточно изученных и дискуссионных вопросов.

Поскольку налоговое законодательство для постсоветской России явилось достаточно новой отраслью, для формирования понятийного аппарата I налогового права был большей частью использован зарубежный опыт. При этом параллельно с развитием налогового законодательства начинает развиваться и доктринальное толкование правовых категорий и институтов, установленных налоговыми законами. Немалый вклад в развитие отечественной теории правовых основ налогообложения внесли такие специалисты, как Н. М. Артемов, Е. М. Ашмарина, А. В. Брызгалин, Е. Ю. Грачева, И. В. Карасева, М. В. Кустова, И. И. Кучеров, О. А. Ногина, С. В. Овсянников, С. Г. Пепеляев, Г. В. Петрова, Н. И. Химичева, Д. Г. Черник, Н. А. Шевелева и другие3.

К исследованию общеправовой категории льготы (или правовой льготы) отечественная юридическая наука также обратилась лишь в последние десятилетия (В.М. Ведяхин, Д. Н. Бахрах, Ю. А. Тихомиров, А. В. Малько, И. С. Морозова и другие)4.

Налоговая льгота в силу своего несомненного воздействия на экономические процессы представляет немалый интерес и для экономистов, что обусловило появление в экономической литературе ряда теоретических исследований (С.В. Барулин, М. Ю. Березин, Ф. А. Каирова и другие)5.

В то же время, по-прежнему отсутствует единое мнение относительно сущности налоговых льгот. Часть авторов рассматривает налоговые льготы только как факультативный элемент налога, другие считают важным их.

3 Артемов ИМ., Ашмарина Е. М. Правовые проблемы налогообложения в Российской Федерации: Учебное пособие. — М., ООО «Профобразование», 2003; Кучеров И. И. Налоговое право России. — М., 2001; Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н., Попов О. Н. Функции налогообложения // Налоги и налоговое право / Под ред. А. В. Брызгалина. — М: Аналитика-Пресс, 1997; Налоговое право: Учебное пособие. / Под. ред. С. Г. Пепеляева. — М.: Юристъ, 2004; Налоговое право России. Особенная часть: Учебник / Отв. ред. Н. А. Шевелева. — М.: Юристъ, 2004; Петрова Г. В. Налоговое право. Учебник для вузов. — М.: ИНФРА-М, 2001; Финансовое право. Учебник/ Под ред. Е. Ю. Грачевой, Г. П. Толстопятснко. — М.: ООО «ТК Велби». 2003; Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н. И. Химичева. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: Юристъ, 2005; Финансовое право. Учебник. / Авт. колл. О. Н. Горбунова, М. В. Карасева, Ю. А. Крохина и др. Отв. ред. Н. И Химичева. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юристъ, 1997; Черник Д. Г. Налоги в рыночной экономике. — М., ЮНИТИ 1997.

4 Бахрах Д. Н. Правовые льготы. // Справедливость и право. Свердловск: СЮИ, 1989 г.- Ведяхин В. М. Правовые стимулы: понятие и виды. // Правоведение. 1992. № 1- Малько А. В. Стимулы и ограничения в праве. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Юристъ, 2003; Морозова И. С. Льготы в российском праве: вопросы теории и практики. Дисс. на соиск. учен. степ. канд. юр. наук.: 12.00.01. — Саратов, 1999; Тихомиров Ю. А. Закон, стимулы, экономика. — М., 1989.

5 Барулин С. В. Теория и история налогообложения. — М.: Юристъ, 2006; Березин М. В. Проблемы правовой терминологии и содержания элементов налога на недвижимость. // Хозяйство и право. 2001. № 8- Каирова Ф. А. Налоговые льготы в налоговой системе Российской Федерации. Дисс. на соиск. учен. степ. канд. экон. наук.: 08.00.10. — Владикавказ, 2006; использование в качестве инструмента налоговой политики. Также существует мнение о налоговых льготах как косвенных расходах бюджета.

Недостаточная теоретическая разработанность принципов их установления и классификации приводит к противоречиям в законодательстве и нарушению принципов налогообложения. Непроработанность механизмов отдельных видов льгот влечет за собой их неэффективное использование, что лишает данный инструмент истинного регулирующего смысла.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования выступают общественные отношения, связанные с применением налогоплательщиками льгот по налогам и сборам.

Предмет диссертационного исследования составляют акты налогового законодательства, регулирующие институт налоговых льгот, сложившаяся правоприменительная практика и доктрина. Большое внимание уделено изучению доктриыальных подходов к определению понятия и классификации налоговых льгот, а также анализу актов налогового законодательства и правоприменительной практики, в том числе позициям финансовых и налоговых органов Российской Федерации, Конституционного Суда РФ, а также арбитражной практике по проблемам применения налоговых льгот.

Цель и задачи исследования

Целью настоящего диссертационного исследования является определение правовой природы налоговой льготы, ее признаков, разработка теоретических основ и классификации налоговых льгот как важнейшего инструмента налоговой политики государства, а также особенности правового регулирования налоговых льгот на современном этапе развития российской налоговой системы.

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи исследования:

• рассмотрение налоговой льготы в качестве разновидности правовых льгот;

• определение признаков налоговой льготы, а также критериев отнесения тех или иных правовых явлений к категории налоговых льгот;

• классификация и рассмотрение проблем деления налоговых льгот на виды и формы, анализ различных теоретических подходов;

• рассмотрение особенностей правового регулирования налоговых льгот на примере ряда основных налогов;

• изучение проблем правоприменения налоговых льгот, а также сложившейся судебно-арбитражной практики по наиболее актуальным и спорным вопросам;

• особенности налоговых льгот при установлении специальных налоговых режимов.

Методологией и методикой исследования являются современные методы научного познания общественных и правовых закономерностей: конкретно-исторический, сравнительно-правовой, формально-юридический, статистический, а также системный анализ.

Теоретико-правовую основу исследования составляют научные работы отечественных и зарубежных ученых юристов и экономистов в сфере финансов, нормы отраслей российского и зарубежного права, правовые публикации, научные и учебные издания по названной проблеме, материалы правоприменительной практики.

Эмпирическая база исследования. Основной эмпирический материал в диссертации составили законодательные и подзаконные акты Российской Федерации в области финансового права.

Научная новизна исследования заключается в том, что автором проведено законченное комплексное сравнительно-правовое исследование института налоговых льгот, в научный оборот введены новые материалы, на основе проведенного анализа сформулированы предложения, которые могут иметь значимость для законопроектной и иной практической деятельности.

Автором впервые в отечественной правовой науке высказывается точка зрения, согласно которой специальный налоговый режим по своей правовой природе представляет собой льготный режим, установленный в отношении отдельных категорий налогоплательщиков, а по своему правовому оформлению такой режим является комплексной налоговой льготой.

Положения, содержащие новизну и элементы новизны, выносимые на защиту:

1. Правовая природа налоговых льгот основана на категории правовых преимуществ, которые представляют собой не только дополнительные (особые) права, но и освобождение от некоторых установленных законом обязанностей. С одной стороны, такие преимущества устанавливаются для тех субъектов права, интересы которых в рамках стандартной модели правового регулирования не могут быть должным образом реализованы и обеспечены в силу социально-экономических причин. С другой стороны, преимущества устанавливаются в отношении определенных субъектов, в общественно полезной деятельности которых заинтересовано само государство, побуждая, стимулируя их к занятию таковой.

2. Налоговые льготы по своему правовому оформлению могут быть зафиксированы только в специальных правовых нормах. Такие нормы всегда предполагают наличие общей нормы (общего правила), в отношении которой они выступают в качестве правового исключения, то есть им присущ субсидиарный характер.

3. Под видами налоговых льгот следует понимать устойчивую совокупность налоговых льгот, объединяемых на основе единого, общего для них критерия. Под формой налоговых льгот следует понимать способ фиксации (правового оформления) налоговой льготы в норме права, определяющий механизм ее действия. Наиболее важным с точки зрения правовой науки является деление налоговых льгот на виды в зависимости от формы (способа фиксации в нормах права). Налоговая льгота по своему правовому оформлению всегда связана с одним из обязательных элементов налога, на изменение которого она направлена (например, понижение налоговой ставки, изъятие из налогооблагаемой базы частей объекта налогообложения, установление более длительного налогового периода, освобождение от уплаты налога и т. д.).

4. Понижение налоговых ставок может рассматриваться в качестве налоговой льготы только при прямом налогообложении. При косвенном налогообложении такое понижение не может быть признано в качестве налоговой льготы, исходя из экономической природы последнего, а именно, переложения налогового бремени на потребителя и несовпадения в одном лице налогоплательщика и фактического носителя налогового бремени.

5. В налоговом законодательстве, как правило, отсутствует терминологическое обозначение различных правовых механизмов в качестве налоговых льгот, что существенно затрудняет их поиск и порождает множество вопросов в правоприменении. Анализ различных теоретических концепций, связанных с изучением налоговых льгот, позволяет сделать вывод о наличии двух подходов к пониманию налоговой льготы — формального и содержательного. В первом случае признание того или иного механизма в качестве налоговой льготы зависит от прямого указания закона. Более обоснованным является применение содержательного подхода в понимании налоговой льготы, основанного на наличии признаков налоговых льгот в той или иной норме налогового законодательства, что позволяет выявить значительное количество «латентных» налоговых льгот, содержащихся в части второй НК РФ, в частности, по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль и налогу на доходы физических лиц, в которых, с точки зрения формального подхода, налоговые льготы отсутствуют.

6. Предоставление Центральному Банку РФ (далее — Банк России) налоговой льготы посредством налогообложения прибыли по ставке О процентов в соответствии с п. 5 ст. 284 Налогового кодекса РФ, подлежит применению только к той прибыли Банка России, которая связана с реализацией им полномочий в качестве проводника финансовой политики государства, а именно:

• защиты и обеспечения устойчивости рубля;

• развития и укрепления банковской системы РФ;

• обеспечения эффективного и бесперебойного функционирования платежной системы.

7. Профессиональные налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц представляют собой налоговые льготы, поскольку представляют собой уменьшение налогооблагаемого дохода на сумму произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода. Более того, такие вычеты могут применяться только отдельными категориями налогоплательщиков, указанными в ст. 221 Налогового кодекса Российской Федерации, среди которых:

• индивидуальные предприниматели;

• нотариусы, занимающиеся частной практикой;

• адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты;

• иные лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой;

• налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера;

• налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов.

8. Специальный налоговый режим по своей правовой природе представляет собой комплексную налоговую льготу, право на применение которой возникает и утрачивается одновременно с переходом на специальный налоговый режим и выходом из такого режима. Специальный налоговый режим устанавливается в целях стимулирования развития отраслей хозяйствования и содержит следующие черты, присущие налоговым льготам:

• добровольность применения;

• специальный субъектный состав в виде отдельных категорий налогоплательщиков;

• наличие определенных преимуществ (льгот) в отношении лиц, применяющих специальный налоговый режим, по сравнению с налогоплательщиками, применяющими общий порядок налогообложения.

9. Обоснована необходимость совершенствования норм налогового законодательства, регулирующих институт налоговых льгот. Перечень изменений в действующее налоговое законодательство приводится в Приложении № 1 к диссертации.

Теоретическая и практическая значимость исследования определяется сделанными в ходе исследования научными выводами, введенными в научный оборот новыми материалами, а также разработанными на основе сравнительного анализа предложениями по совершенствованию правового регулирования налоговых льгот в Российской Федерации.

Материалы диссертации, а также сформулированные выводы и рекомендации могут быть использованы в законопроектной, научно-исследовательской и преподавательской деятельности.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования обсуждены и одобрены на заседании кафедры финансового права и бухгалтерского учета Московской государственной юридической академии, а также представлены в статьях автора в научных журналах, в том числе рекомендованных Высшей аттестационной комиссией РФ для публикации основных результатов диссертационных исследований на соискание ученой степени кандидата юридических наук, а также иных научных и научно-практических изданиях.

Заключение

.

Изучение льгот по налогам и сборам как единого правового института позволит повысить результативность указанного правового средства в системе юридического инструментария, совершенствовать механизм правового регулирования, содействовать правотворческому и правоприменительному процессам.

Проведенное исследование позволяет сделать следующие основные выводы.

Налоговые льготы представляют собой разновидность льгот, установленных нормами права, ограниченных по сфере применения нормами налогового законодательства.

Льготы по налогам и сборам выступают в качестве основного инструмента регулирующей функции налогообложения, с помощью которой осуществляется регулирование того или иного вида деятельности либо отрасли экономики в целях решения стоящих перед государством задач на определенном этапе его развития. Тем самым, льготы служат отражением налоговой политики государства.

Кроме того, устанавливая налоговые льготы, государство реализует свое социальное назначение, выражающееся в облегчении правового положения социально и экономически незащищенных категорий налогоплательщиков.

Правовая природа налоговых льгот основана на категории правовых преимуществ, которые представляют собой не только дополнительные (особые) права, но и освобождение от некоторых установленных законом обязанностей. С одной стороны, такие преимущества устанавливаются для тех субъектов права, интересы которых в рамках стандартной модели правового регулирования не могут быть должным образом реализованы и обеспечены в силу социально-экономических причин. С другой стороны, преимущества устанавливаются в отношении тех субъектов, в общественно полезной деятельности которых заинтересовано само государство, побуждая, стимулируя их к занятию таковой.

На основе анализа различных теоретических подходов к пониманию налоговых льгот, а также изучения предлагаемых различными авторами классификаций, приводится классификация налоговыхльгот в действующей системе налогового законодательства, а также разграничение понятий видов и форм налоговых льгот.

Под видами налоговых льгот предлагается понимать устойчивую совокупность налоговых льгот, объединяемых на основе единого, общего для них критерия. Под формой налоговых льгот следует понимать способ фиксации (правового оформления) налоговой льготы в норме права, определяющий механизм ее действия.

Наиболее, важным с точки зрения правовой науки является деление налоговых льгот на виды в зависимости от формы (способа фиксации в нормах права).

В соответствие с выбранным критерием осуществляется деление налоговых льгот на следующие виды:

• льготьг по субъекту налогообложения — освобождение от уплаты налога отдельных категорий налогоплательщиков;

• льготы по объекту налогообложения — изъятие из налогооблагаемой базы частей объекта;

• льготы по налоговой базе — налоговые вычеты (скидки);

• льготы по налоговой ставке — понижение налоговых ставок;

• льготы срокам уплаты налога — отсрочка (рассрочка) уплаты налога, инвестиционный налоговый кредит;

• льготы по налоговому периоду — установление более длительного периода.

Налоговая льгота по своему правовому оформлению всегда связана с одним из обязательных элементов налога, на изменение которого она направлена. Следовательно, налоговые льготы могут быть зафиксированы только в специальных правовых нормах, поскольку всегда предполагают наличие общей нормы (общего правила), в отношении которой они выступают в качестве правового исключения.

Основываясь на теоретическом осмыслении института налоговых льгот, данном в главе I настоящей работы, автор переходит к изучению налоговых льгот в действующем налоговом законодательстве.

Основной проблемой изучения налоговых льгот в Российской Федерации является отказ законодателя в большинстве случаев от использования термина «льготы по налогам и сборам» в части II Налогового кодекса РФ, что существенно затрудняет как теоретическое изучение налоговых льгот и создает проблемы в правоприменительной практике.

Автор разделяет понятие налоговых льгот в узком и в широком смысле.

Налоговые льготы в узком смысле предполагают, по мнению автора, уменьшение налогового обязательства лица и относятся к случаям, когда такие льготы выступают в качестве факультативного элемента юридического состава налога.

Налоговые льготы в широком смысле представляют собой преференции, создающие более благоприятные условия хозяйствования, и, помимо уменьшения налогового обязательства, включают в себя предоставление рассрочек и отсрочек по уплате налогов, налоговые кредиты, возможность перехода на упрощенный порядок уплаты налогов, а также различные преимущества при определении налоговой базы.

Примером налоговых льгот в широком смысле являются установленные в разделе VIII Налогового кодекса РФ специальные налоговые режимы.

Автором впервые в отечественной научной литературе высказывается точка зрения, согласно которой специальный налоговый режим по своей правовой природе представляет собой льготный режим, установленный в отношении отдельных категорий налогоплательщиков. А по своему правовому оформлению такой режим является комплексной налоговой льготой, поскольку налогоплательщик при переходе на такой режим получает право на применение всей совокупности льгот, предусмотренных специальным налоговым режимом.

Основываясь на анализе действующих специальных налоговых режимов, автором впервые дается доктринальное определение специального налогового режима, под которым предлагается понимать установленный в целях стимулирования развития отраслей хозяйствования особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного времени, основанный на снижении налогового бремени и (или) предоставлении определенным категориям налогоплательщиков иных преимуществ, включая освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов.

При этом особо подчеркивается льготность специального налогового режима как основа его правовой природы.

Анализ различных правовых концепций, посвященных теоретическому осмыслению института налоговых льгот, позволяет сделать вывод о наличии двух подходов к пониманию налоговой льготы — формального и содержательного. В первом случае признание того или иного механизма в качестве налоговой льготы зависит от прямого указания закона. Более обоснованным является применение содержательного подхода в понимании налоговой льготы, основанного на наличии признаков налоговых льгот в той или иной норме налогового законодательства, что позволяет выявить значительное количество «латентных» налоговых льгот, содержащихся в части второй НК РФ и иных законодательных актах, в частности, по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль и налогу на доходы физических лиц, в которых, с точки зрения формального подхода, налоговые льготы отсутствуют.

В настоящее время прямое указание на налоговые льготы встречается лишь в следующих статьях части второй НК РФ:

• ст. 239 НК РФ — налоговые льготы по единому социальному налогу;

• ст.ст. 333.35−333.39 НК РФ — льготы по уплате государственной пошлины;

• ст. 381 НК РФ — налоговые льготы по налогу на имущество организаций;

• ст. 395 НК РФ — налоговые льготы по земельному налогу.

Примером «латентной» налоговой льготы, установленной в «неналоговом» законодательстве, служит п. 3 ст. 281 Таможенного кодекса РФ, предусматривающий полное освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость при перемещении физическими лицами через таможенную границу товаров для личного пользования. Указанная норма вступает в противоречие с п. 3 ст. 56 Налогового кодекса РФ, согласно которому льготы по федеральным налогам могут быть установлены только Налоговым кодексом РФ.

Изучение налоговых льгот при косвенном налогообложении на примере налога на добавленную стоимость, позволило автору сделать вывод о том, что такая разновидность налоговых льгот как понижение налоговой ставки не может рассматриваться в качестве налоговой льготы при косвенном налогообложении, поскольку понижение ставок в конечном итоге служит снижению налогового бремени, которое в косвенном налогообложении перелагается на конечного потребителя, не являющегося налогоплательщиком.

В работе исследованы различные правовые коллизии, а также проблемы правоприменения, связанные с противоречиями в правовом регулировании налоговых льгот.

Так, предоставление Центральному Банку РФ индивидуальной налоговой льготы посредством налогообложения прибыли по ставке О процентов в соответствии с п. 5 ст. 284 Налогового кодекса РФ противоречит запрету на предоставление налоговых льгот в индивидуальном порядке (абз. 2 п. 1 ст. 56НКРФ).

Автором также анализируется зарубежная практика применения индивидуальных налоговых льгот (на примере законодательства Республики Армения).

Большое внимание уделено исследованию действующего порядка изменения срока уплаты налогов и сборов и даны рекомендации по его изменению, в частности, отмене разрешительного порядка изменения сроков уплаты, противоречащего сущности налоговых льгот.

Также проводится разграничение понятия налоговых льгот и налоговых вычетов. Обосновано положение о том, что льготами могут быть признаны только дополнительные к общим налоговые вычеты.

Так, вычеты по НДС, а также вычеты сумм расходов из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций не могут быть признаны в качестве налоговых льгот, поскольку представляют собой расчетный механизм исчисления налоговой базы по указанным налогам. Такие вычеты могут применяться всеми налогоплательщиками.

В то же время, автором обосновывается признание в качестве налоговых льгот вычетов по налогу на доходы физических лиц: стандартных, социальных, имущественных и профессиональных.

Отмечается сходство формирования налоговой базы по НДФЛ при применении профессиональных налоговых вычетов с порядком определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Однако такие вычеты по НДФЛ могут применяться только отдельными категориями налогоплательщиков, указанных в ст. 221 НК РФ, а во-вторых, не изменяют экономическую природу НДФЛ как налога, объектом налогообложения по которому (согласно общему порядку исчисления) являются доходы, тогда как объектом налогообложения по налогу на прибыль являются доходы организаций, уменьшенные на сумму произведенных расходов.

В заключительной части работы анализируется сложившаяся судебная практика по ряду проблемных вопросов, возникающих в правоприменении при использовании налогоплательщиками налоговых льгот. Обосновывается необходимость совершенствования норм налогового законодательства, регулирующих институт налоговых льгот.