Учетно-информационное обеспечение внешнеторговой деятельности сельскохозяйственных организаций

Актуальность темы

исследования. Внешнеторговая деятельность (ВТД) как составная часть внешнеэкономической деятельности (ВЭД) нашей страныодин из определяющих факторов развития национальной экономики в целом и экономики отдельных организаций. Расширение рынка сбыта, превышение внешних цен на аграрную продукцию над среднероссийскими ценами, доступ к передовым технологиям, большая производительность импортной сельскохозяйственной техники над ее отечественными аналогами определяют необходимость расширения процесса вовлечения сельского хозяйства России во внешнюю торговлю. Но в настоящее время деятельность аграрных организаций за пределами территории РФ не является достаточно развитой.

Необходимость развития внешнеторговых операций и решение имеющихся проблем их осуществления обуславливают актуальность преобразования системы управления торговлей сельскохозяйственной организации за пределами территории Российской Федерации (РФ). Основой информационного обеспечения системы управления является бухгалтерский учет. Но модель учета внешнеторговых операций сельскохозяйственных организаций в настоящее время не разработана, что в свою очередь сдерживает развитие системы управления их внешнеторговой деятельности. Организация бухгалтерского учета в отрасли сельского хозяйства должна быть преобразована и ориентирована при этом на международную практику. В настоящее время при наличии отраслевых особенностей производства и продажи сельскохозяйственной продукции переход осуществляется медленно, а методика учета внешнеторговых операций в аграрном секторе требует разработки.

Степень изученности проблемы. Исследования по вопросам организации внешнеторговых операций в аграрной сфере проводили такие ученые как Баутин В. М., Бородулина Л. П., Буров А. С., Вавилова Е. В., Кирсанов В. В., Кормаков Л. Ф., Литовченко А. С., Никитинко С. С., Орсик Л. С., Строев Е. С., Хицков И. Ф., Шафиев P.M. и др. Различные аспекты организации учета ВТД были рассмотрены в работах отечественных ученых Бархатова А. П., Висловой А. В., Деминой И. Д., Ионовой А. Ф., Кондракова Н. П., Кулининой Г. В., Овсийчук М. Ф., Палия В. Ф., Парасоцкой Н. Н., Ржаницыной B.C., Тарасовой .А., Ульяновой Н. В., Шалашовой Н. Т., Юшко-вой С.Д. и др., а также в работах зарубежных авторов Грюнанга X., Коэна М., Нид-лза Б, Андерсона X., Колдуэла Д. и др.

Однако прикладные аспекты и особенности учета внешнеторговых операций в аграрном секторе практически не изучены. Не рассмотрены вопросы их документального оформления, аналитического и синтетического учета, не решены проблемы учета качества сельскохозяйственной продукции при ее реализации на экспорт, не определены направления совершенствования учета в случае вступления России во Всемирную торговую организацию (ВТО). Комплексные исследования по вопросам организации бухгалтерского учета внешнеторговой деятельности в организациях АПК не проводились. Названные обстоятельства послужили основанием проведения экономического исследования и определили тему диссертационной работы.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических положений и разработка организационно-практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета и отражению в бухгалтерской отчетности внешнеторговых операций сельскохозяйственных организаций.

Для достижения цели работы были поставлены и решены следующие задачи:

— обобщить теоретические и методологические основы учета внешнеторговой деятельности и уточнить понятие внешнеторговой деятельности с позиции современного толкования ее экономической сущности;

— провести сравнительный анализ базовых положений российского и международного учета экспортно-импортных операций и разработать предложения по их сближению;

— проанализировать особенности внешнеторговых операций и финансово-экономического состояния сельскохозяйственных организаций;

— критически рассмотреть современное состояние бухгалтерского учета экспортно-импортных операций в сельскохозяйственных организациях и его соответствие потребностям управления экономической деятельностью и налогообложения;

— разработать рекомендации по совершенствованию учета экспорта сельскохозяйственной продукции;

— разработать рекомендации по совершенствованию учета импортных операций в сельскохозяйственных организациях;

— разработать рекомендации по совершенствованию формирования учетной информации об экспортно-импортных операциях в бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственных организаций.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических, методологических и практических вопросов бухгалтерского учета внешнеторговых операций сельскохозяйственных организаций. Объектом исследования являются учетные процессы в сельскохозяйственных организациях Курской области, осуществляющих ВТД (ОАО «Новая жизнь», СХПК «Комсомолец»), а также в организациях, в качестве посредников принимающих участие в операциях по импорту сельскохозяйственной техники (ОАО «Аграрник») и экспорту сельскохозяйственной продукции (ОАО «Курскзерно»).

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой проведенного исследования является применение объективных принципов научного познания, использование базовых постулатов теории бухгалтерского учета, общенаучных приемов анализа, системного подхода, научной абстракции и т. аких экономических приемов исследования, как наблюдение, сравнение, статистическая обработка информации, исторические и логические подходы к изучению теоретических и практических материалов. В ходе исследования изучались труды российских и зарубежных авторов, классические и современные концепции бухгалтерского учета, налогообложения, международных стандартов финансовой отчетности, законодательные и нормативные акты, материалы Государственного комитета по статистике РФ и Курской области, информация таможенной статистики РФ, данные синтетического и аналитического учета, совокупность внешнеторговых контрактов исследуемых сельскохозяйственных организаций, а также информация их бухгалтерской финансовой отчетности.

В процессе исследования и разработки основных положений диссертации применялся комплекс методов: сравнение, анализ, обобщение, графический, статистический, расчетно-конструктивный методы.

Методика исследования базируется на изучении экономических явлений и процессов, использовании законодательных и нормативных актов, обобщении и оценке накопленных знаний, апробации полученных результатов.

Научная новизна проведенного исследования состоит в разработке комплекса теоретико-методических и организационных вопросов бухгалтерского учета внешнеторговых операций в сельскохозяйственных организациях.

В ходе исследования получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада, выносимые на защиту.

— уточнено определение внешнеторговой деятельности путем включения в него наиболее существенных ее характеристик: объект, субъекты, место и цель осуществления, позволяющих рассматривать внешнеторговую деятельность как самостоятельный объект бухгалтерского учета;

— обоснован методический подход к отражению стоимости импортных товаров на балансе организации в момент перехода к ней фактического контроля над активами в целях гармонизации российской и международной учетных систем;

— разработана модель учета импортных товаров, основанная на разграничении дат установления контроля над товаром, оприходования товара и отражения его стоимости в балансе сельскохозяйственной организации для повышения достоверности формируемой в бухгалтерском учете информации об имущественном положении организации;

— разработана модель учета экспорта сельскохозяйственной продукции, основанная на расчетных данных ее зачетного веса, определенных с учетом международных базисных показателей качества, и отражении отклонений в стоимости готовой продукции, для достижения сопоставимости информации о продаже продукции на внешнем и внутреннем рынках;

— обоснована необходимость резервирования расходов по внешнеторговой деятельности, связанных с неподтверждением режимов экспорта и импорта, и разработаны модели бухгалтерского учета процессов формирования и использования резерва расходов по неподтвержденному экспорту и импорту, в целях реализации принципа осмотрительности;

— усовершенствована модель бухгалтерского учета государственной помощи аграрным товаропроизводителям путем обособленного отражения государственной поддержки в соответствии с классификацией, предусмотренной Соглашением ВТО по сельскому хозяйству, в целях информационного обеспечения расчета реального агрегатного показателя поддержки.

Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственным организациям формировать в учете полную и достоверную информацию о состоянии ВТД и ее финансовых результатах, будут способствовать повышению эффективности их внешней торговли.

Разработаны первичные документы по учету экспортных операций, позволяющие учитывать особенности реализации аграрной продукции (международные товарно-транспортные накладные (для четырех групп сельскохозяйственной продукции), сводные регистры бухгалтерского учета внешнеторговых операций (ведомость учета качества сельскохозяйственной продукцииведомость по учету стоимости активов, приобретенных в режиме импортаведомость учета налога на добавленную стоимость по импортным операциямреестр сведений о внешнеторговых поставках сельскохозяйственной продукции), форма статистической отчетности «Сведения о реализации сельскохозяйственной продукции в режиме экспорта». Применение разработанных форм документов будет способствовать достоверному отражению в бухгалтерском учете ВТД и ее анализу.

Результаты диссертации могут быть использованы Государственным комитетом по статистике РФ, Государственным таможенным комитетом РФ для формирования на уровне государства информации о состоянии ВТД сельскохозяйственных организаций. Предложения, сформулированные в диссертационной работе, могут послужить основой при разработке нормативных документов по бухгалтерскому учету и будут являться актуальными при организации бухгалтерского учета н разработке отчетных форм в случае вступления России в ВТО. Предложенные в диссертационной работе методические подходы использованы в учебном процессе в дисциплинах «Учет, анализ, аудит внешнеэкономической деятельности», «Бухгалтерский (финансовый) учет».

Апробация и реализация результатов диссертации. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на Международной научной конференции молодых ученых и специалистов, посвященной выдающимся педагогам Петровской академии, Международной научной конференции молодых учетных и специалистов, посвященной 120-летию академика Н. И. Вавилова, Всероссийской научно-практической конференции «Учетно-контрольное обеспечение реализации государственной программы развития сельского хозяйства на среднесрочную перспективу», II Всероссийской научно-практической конференции «Правовые и социально-экономические основы современной России: теория и практика», IV Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика». Отдельные рекомендации по результатам исследования приняты к апробации и внедрению в ОАО «Новая жизнь», СХПК «Комсомолец».

Публикации. Основные научные и методологические положения диссертации опубликованы в 8 печатных работах общим объемом 2,66 п.л. (авторских 2,66 пл.), в том числе одна работа в рецензируемом издании, рекомендованном ВАК РФ объемом 0,64 п.л. (в том числе авторских — 0,64 п.л.).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, библиографического списка и приложений. Работа изло.

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ.

В настоящее время национальные сельхозтоваропроизводители не позиционируются как активные участники мирового рынка АПК. Данный вывод можно сделать, несмотря на то, что нашей страной в большом объеме поставляется на внешний рынок такие виды аграрной продукции, как зерно, пухо-перовая смесь, кожа животных, и в тоже время сельскохозяйственные организации из года в год активнее применяют импортную высокопроизводительную технику. Дело в том, что экспорт сельскохозяйственной продукции и импорт аграрной техники осуществляются в большей части либо торговыми организациями, либо организациями аграрной сферы, но с привлечением услуг посредника, поэтому продажа сельскохозяйственной продукции на экспорт по более высоким ценам по сравнению с ценами, сложившимися внутри нашей страны, не оказывает положительного влияния на эффективность работы сельхозтоваропроизводителя. Например, в динамике с 2003 по 2008 год удельный вес поставок пшеницы продовольственной на внешний рынок сельскохозяйственными организациями Курской области самостоятельно уменьшился в 22 раза, достигнув в 2008 году 2,4% от общей массы экспортированной из региона продукции, что снизило рентабельность ее реализации сельхозтоваропроизводителями на 20,97%.

Большое значение для повышения эффективности ВТД предприятия имеет организация в нем бухгалтерского учета как основы управления его деятельностью. Поэтому обобщение теоретических положений и разработка организационно-практических рекомендаций по совершенствованию учета и отражению в отчетности внешнеторговых операций сельскохозяйственных организаций, что явилось целью настоящей диссертационной работы, — важное мероприятие на пути развития экспортных и импортных операций в аграрной сфере.

В процессе диссертационного исследования были решены поставленные задачи, в том числе:

1) Обобщены теоретические и методологические основы ВТД и ее учета, в том числе рассмотрена сущность внешнеторговых операций и определено их место в ВЭД, рассмотрены мировые теории внешнеторговой деятельности и определено, что современное состояние мировой торговли продукцией АПК в большей мере выражается теорией абсолютных и относительных преимуществ, разработанной А. Смитом в 18 веке, рассмотрены особенности таможенных платежей и доказана налоговая природа таможенной пошлины, выявлены проблемы учета внешнеторговой деятельности, в том числе выявлены проблемы отражения импортных активов в составе баланса и проблемы отражения в учете экспорта сельскохозяйственной продукции, имеющей различные качественные характеристики;

2) Дано уточненное определение внешнеторговой деятельности с позиции современного толкования ее экономической сущности, требующей формирования в учете информации, позволяющей вычленить отдельные элементы из совокупности разнообразных отношений по покупке-продаже товара на мировом рынке с целью анализа, выделить географическую составляющую хозяйственной деятельности субъекта для контроля и анализа, контролировать состояние и использование объекта внешнеторговой деятельности (товара).

3) Проведен сравнительный анализ базовых положений российского и международного учета экспортно-импортных операций и разработано предложения по их сближению, проявляющееся в обосновании методического подхода к отражению стоимости товаров на балансе организации в момент перехода к ней фактического контроля над активами и разработке модели учета импортных товаров, основанной на разграничении дат установления контроля над товаром, оприходования товара и отражения его стоимости в балансе для повышения достоверности формируемой в бухгалтерском учете информации об имущественном положении сельскохозяйственной организации.

4) Проанализированы особенности внешнеторговых операций и финансово-экономического состояния сельскохозяйственных организаций, в ходе которого выявлены следующие основные моменты:

— основная характеристика внешнеторговых операций в нашей стране — отсутствие активной протекционистской политики, обеспечивающей организациям выход на внешний рынок и защищающий внутреннийэто делает экспорт сельхозпродукции не только неуправляемым, но и подверженным давлению со стороны таких стран, как США, Канада, Германия и иных лидеров мирового АПК;

— угрожающим является обстоятельство, что в структуре импорта России доля сельскохозяйственного сырья в 2−2,5 раза превышает аналогичный показатель других стран, когда удельный вес машин и сельскохозяйственного оборудования, наоборот, значительно нижеэто не только свидетельствует о недостаточном уровне развития отечественного АПК, но и о низкой значимости импорта в качестве фактора технологического обновления экономики аграрного сектора и о негативном его влиянии на объемы производства и продаж отечественной агротехники;

— сельскохозяйственные организации находятся в порочном круге, в котором их тяжелое финансовое положение обуславливает снижение технической оснащенности, что, в свою очередь, еще более усугубляет финансовое положение сельхозтоваропроизводителейодин из путей выхода из сложившейся ситуацииулучшение условий реализации продукции, выход на международный рынок.

— эффективность внешнеторговой деятельности не будет велика без реальной государственной поддержки, которая должна проявляться в усилении эскалации тарифов в зависимости от степени переработки сельскохозяйственного сырья, в учете сезонности производства при установлении ввозных пошлин, повышении уровня тарифной защиты по отдельным видам продукции сельского хозяйства и продовольствия, в снижении уровня тарифной защиты на импорт продукции, обеспечивающей научно-технический прогресс и рост эффективности в АПК;

— имеются объективные причины неиспользования аграрными формированиями имеющегося потенциала в целях развития сотрудничества с иностранными контрагентами: это отсутствие полной информации о международной торговле сельхозпродукциейналичие крупных посредников с необходимыми складскими помещениями и налаженными связямиотсутствие у производителя необходимого опыта работы и квалифицированных специалистов для возможности самостоятельного (без привлечения услуг посредников) осуществления ВТД;

— имеются факторы, которые позволят сельхозтоваропроизводителям эффективно работать на международном рынкек ним относятся сравнительно низкая себестоимость продукции (обусловлена высокой, по сравнению с главными экспортерами этого вида продукции, урожайностью, низким уровнем материальных затрат на единицу площади, меньшим размером амортизационных отчислений) и высокое ее качество, отвечающее мировым стандартам.

5) Критически рассмотрено современное состояние бухгалтерского учета экспорта о-импортных операций в сельскохозяйственных организациях и его соответствие потребностям управления экономической деятельностью и налогообложения, в том числе выявлено:

— отсутствие учета качественных характеристик сельскохозяйственной продукции, поставляемой на экспорт, что снижает эффективность внешнеторговой деятельности и финансовую привлекательность организациив целях устранения этого недостатка разработана модель учета экспорта сельскохозяйственной продукции, основанная на расчетных данных ее зачетного веса, определенных с учетом международных базисных показателей качества, и отражении отклонений в.

141 стоимости готовой продукции, для достижения сопоставимости информации о продаже продукции на внешнем и внутреннем рынках;

— отсутствие резервирования расходов по внешнеторговой деятельности, связанных с неподтверждением режимов экспорта и импорта, что может привести к неблагоприятно отразиться на финансовом состоянии организации и снизить ее платежеспособность в первый и второй квартал года, следующего за периодом отгрузки товара на экспорткроме того отсутствие резервирования расходов по импортных операциям может привести к искажению формируемой в учете информации о стоимости активовв целях устранения указанного недостатка и реализации принципа осмотрительности обоснована необходимость создания резервов расходов по внешнеторговой деятельности и разработаны модели бухгалтерского учета процессов формирования и использования резервов расходов по неподтвержденному экспорту и импорту;

— обоснована невозможность применения имеющихся методик раздельного учета налога на добавленную стоимость в сельскохозяйственных организациях, что связано с наличием особенностей ведения ими производства и налогообложения операций по реализации аграрной продукции, и предложен вариант ведения раздельного учета налога на добавленную стоимость, который не только будет учитывать указанные выше особенности, но и оказывать положительное влияние на показатели финансовой устойчивости организаций;

— выявлена непригодность применяемой документации для отражения внешнеторговых операций, для устранения чего предложены формы первичной и сводной учетной документации, которые не только учитывают особенности реализации сельскохозяйственной продукции, в частности на внешний рынок, но и будут понятны иностранному контрагенту;

6) Разработан проект Методических рекомендаций по учету экспорта сельскохозяйственной продукции, который учитывает вопросы организации и ведения учета реализации продукции на внешний рынок, описывает порядок применения первичной документации, ведения аналитического и синтетического учета, организации налогового учета, и может быть использован при разработке отраслевой документации по бухгалтерскому учету ВТД;

7) Разработан комплекс рекомендаций по совершенствованию учета импортных операций в сельскохозяйственных организациях включающий в себя модель учета импортных товаров, применение которых обеспечивает гармонизацию российской и международной учетной системы, и вариант учета процесса резервирования расходов по неподтвержденному импорту;

8) Разработаны рекомендации по совершенствованию формирования учетной информации об экспортных операциях в бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственных организаций, которые учитывают наиболее важные особенности сельскохозяйственной продукции и ее реализации, и позволят формировать информацию о внешнеторговой деятельности, полезную для принятия решений на микрои макроуровне, в том числе и в новых условиях ее ведения (в случае вступления России в ВТО).

Наиболее важные из указанных разработок определи научную новизну проведенного диссертационного исследования, которыми явились:

— уточнение определение внешнеторговой деятельности путем включения в него наиболее существенных ее характеристик: объект, субъекты, место и цель осуществления, позволяющих рассматривать внешнеторговую деятельность как самостоятельный объект бухгалтерского учета;

— обоснование методического подхода к отражению стоимости импортных товаров на балансе организации в момент перехода к ней фактического контроля над активами в целях гармонизации российской и международной учетных систем;

— разработка модели учета импортных товаров, основанной на разграничении дат установления контроля над товаром, оприходования товара и отражения его стоимости в балансе сельскохозяйственной организации для повышения достоверности формируемой в бухгалтерском учете информации об имущественном положении организации;

— разработка модели учета экспорта сельскохозяйственной продукции, основанной на расчетных данных ее зачетного веса, определенных с учетом международных базисных показателей качества, и отражении отклонений в стоимости готовой продукции, для достижения сопоставимости информации о продаже продукции на внешнем и внутреннем рынках;

— обоснование необходимости резервирования расходов по внешнеторговой деятельности, связанных с неподтверждением режимов экспорта и импорта, и разработка модели бухгалтерского учета процессов формирования и использования резерва расходов по неподтвержденному экспорту и импорту, в целях реализации принципа осмотрительности;

— усовершенствование модели бухгалтерского учета государственной помощи аграрным товаропроизводителям путем обособленного отражения государ

143 ственной поддержки в соответствии с классификацией, предусмотренной Соглашением ВТО по сельскому хозяйству, в целях информационного обеспечения расчета реального агрегатного показателя поддержки.

Помимо научной новизны, настоящая работы имеет и большую практическую значимость по преобразованию отраслевого бухгалтерского учета ВТД, которую составляют следующие предложения:

1) разработка методических рекомендаций по учету экспортных операций в организациях АПК, согласующихся с основными требованиями международных стандартов финансовой отчетности;

2) предложение по ведению раздельного учета НДС по приобретенным материальным ценностям, использованным для производства экспортированной продукции, практическое применение которого не только будет учитывать особенности ведения сельскохозяйственного производства, но и позволит снизить налоговое бремя организации в период, когда сельхозтоваропроизводителя в наибольшей степени нуждаются в свободных денежных средствах (весенний период);

3) разработка форм первичной документации по учету экспортных операций, позволяющих учитывать особенности реализации аграрной продукции: международная товарно-транспортная накладная (зерно), международная товарно-транспортная (животные), международная товарно-транспортная накладная (овощи), международная товарно-транспортная накладная (другие виды сельскохозяйственной продукции);

4) разработка следующих сводных регистров бухгалтерского учета внешнеторговых операций: ведомость учета качества сельскохозяйственной продукцииведомость по учету стоимости активов, приобретенных в режиме импортаведомость учета налога на добавленную стоимость по импортным операциямреестр сведений о внешнеторговых поставках сельскохозяйственной, продукции;

5) разработка формы статистической отчетности «Сведения о реализации в режиме экспорта сельскохозяйственной продукции», практическое применение которой будет способствовать повышению качества формируемой информации о внешнеторговой деятельности на уровне государства.

Указанные направления совершенствования учета экспортно-импортных операций будут способствовать формированию точной, объективной информации, данных, полезных для принятия управленческих решений как на микро-, так и на макроуровне, повышению эффективности осуществления внешнеторговыми операции аграрными формированиями.