Контроль налоговых органов за налогообложением прибыли организаций

Актуальность темы

исследования. Происходящие в Российской Федерации реформы в области политики и экономики, изменение правовых отношений между органами власти и хозяйствующими субъектами, процесс интегрирования российской экономики в мировое финансово-экономическое пространство требуют проведения адекватной налоговой политики, представляющей собой сложный многоплановый комплекс правовых, методологических, организационно-технических мероприятий и имеющей своей целью построение эффективной, справедливой и стабильной налоговой системы.

С 1 января 2002 г. в связи с вступлением в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Налоговый кодекс) произошли коренные перемены в исчислении прибыли организаций для целей налогообложения, самыми существенными из которых является введение самостоятельной системы налогового учета, принципиально отличающейся от системы бухгалтерского учета, особенно в части порядка исчисления производственных расходов.

В настоящее время сложилась объективная потребность оценки результатов налогового контроля за правильностью исчисления и уплаты налога на прибыль как до, так и после вступления в силу главы 25 Налогового кодекса, в первую очередь, для выявления позитивных и негативных тенденций контроля за доходами и расходами организаций, сопоставление которых влечет налоговые обязательства. Изучение этих тенденций, безусловно, позволит качественно организовать систему государственного налогового контроля, повысить его результативность и наиболее полно реализовать другие, сегодня недостаточно востребованные принципы гласности, справедливости, презумпции невиновности налогоплательщика и др.

Система налогового администрирования налога на прибыль сегодня крайне нуждается в новых методах и технологиях не только по причине кодификации законодательства, но и в силу традиционности подходов к осуществлению налогового контроля, которые давно следовало. бы модифицировать или даже менять.

Такой многоаспектный анализ крайне необходим в настоящее время не только для понимания причин снижения эффективности налогового контроля, но и для выработки предложений по его совершенствованию.

Состояние изученности проблемы. Значительный вклад в развитие теории и практики налогового контроля внесли такие ученые, как.

A.Г.Андреев, С. В. Барулин, Н. Г. Белов, Н. Д. Бублик, В. В. Бурцев, Ю. А. Данилевский, В. П. Иваницкий, В. Г. Князев, Л. Н. Овсянников,.

B.М.Родионова, Я. В. Соколов, М. С. Шидловская, А. Д. Шеремет, Т. Ф. Юткина и др. В современной российской экономической литературе вопросы налогообложения в целом и налогообложения прибыли организаций, в частности, исследуются в работах А. В. Брызгалина, К. И. Оганяна,.

B.Г.Панскова, А. Б. Паскачева, С. Г. Пепеляева, Ю. В. Подпорина, А. П. Починка,.

C.Д.Шаталова и др.

В опубликованных работах глубоко проанализированы проблемы государственного налогового контроля, на основе которого обоснованы идеи, реализованные в новых условиях развития налоговой системы. Вместе с тем, специальных работ, посвященных налоговому контролю по налогу на прибыль в современных условиях, практически нет.

Целью исследования явилось исследование теоретических вопросов основ налогового контроля и особенностей функционирования механизма контрольной работы налоговых органов Российской Федерации, разработка и совершенствование механизма повышения эффективности контрольной работы налоговых органов с предложением конкретных рекомендаций по ее совершенствованию.

Достижение цели исследования предопределило решение следующих научных и практических задач:

— определить экономическое, учетное, правовое, фискальное содержание налогового контроля, его место и роль в налоговой системе Российской Федерации;

— показать процессы налогового администрирования по этапам налоговых преобразований, определив их тенденции и принципы функционирования в современных условиях;

— провести анализ деятельности налоговых органов Российской Федерации по контролю за налогообложением прибыли применительно к порядку, введенному главой 25 Налогового кодекса;

— разработать методику контроля правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, которая может быть использована налоговыми органами;

— предложить конкретные пути совершенствования контрольной работы налоговых органов по налогообложению прибыли с учетом предлагаемых автором направлений по изменению налоговой системы.

Предметом исследования является совокупность экономических отношений между государством и налогоплательщиками, возникающим в процессе проведения контроля за исчислением и уплатой налога на прибыль организаций.

Объектом исследования является деятельность налоговых органов Российской Федерации по контролю за исчислением и уплатой налога на прибыль организациями.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретическую основу исследования составили труды известных экономистов в области учета, контроля, права, а именно: С. В. Барулина, И. А. Белобжецкого, А. В. Брызгалина, Э. А. Вознесенского, В. П. Иваницкого, АЛО. Казака, О. А. Ногиной, М. В. Романовского, Б. М. Сабанти, Д. Г. Черника, Т. Ф. Юткиной и др.

Методологической основой проведенного исследования является теория научного познания в ее конкретных приложениях. Использован диалектический метод при изучении организационно-методических и учетно-правовых закономерностей предмета и объекта исследования. В качестве методического инструментария применялись специальные методы различных наук, в частности, анализ и синтез, статистический, логический, формально-юридический, историко-сравнительный методы и др.

В работе обобщены тенденции и определены закономерности развития налогового контроля за налогообложением прибыли за последнее время, что позволило усовершенствовать методы его организации в системе налоговых органов Российской Федерации.

Информационную базу исследования составили законодательные и другие нормативные акты, документы Минфина России, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (далее — МНС России) и Федеральной налоговой службы (далее — ФНС России), официальные статистические материалы Федеральной службы государственной статистики и МНС (ФНС) России, соответствующие методические материалы, публикации в специализированной периодической печати.

Научная новизна исследования заключается в комплексном, глубоком изучении теоретических и методических основ организации налогового контроля, в разработке методики его построения на основе использования данных бухгалтерского учета и рекомендаций по применению методики контроля правильности расчетов по налогу на прибыль.

Наиболее важные выводы, содержащие научную новизну, заключаются в следующих результатах, достигнутых автором в процессе исследования:

— уточнено и научно обосновано организационно-методическое содержание и понятие налогового контроля не только как формы практической реализации контрольной функции системы налогов, но и отражающее тенденции развития причинно-следственных связей между субъектами государственного налогового контроля и налогоплательщиками;

— проведен сравнительный анализ принципов организации бухгалтерского и налогового учетаразграничены принципы, являющиеся общими для обоих видов учета и присущие только налоговому учету, что позволило обосновать целесообразность методики организации налогового учета на основе бухгалтерского учета;

— проанализированы результаты контрольной работы налоговых органов и выработаны предложения по усовершенствованию методики осуществления контроля достоверности расчетов по налогу на прибыль, проводимого в рамках налоговых проверок.

— разработана авторская методика проведения камеральных налоговых проверок по налогу на прибыль с учетом формирования налоговой базы по косвенным признакам;

— предложены рекомендации по совершенствованию контрольной работы налоговых органов в части налогообложения прибыли организаций и повышения ее эффективности.

Практическая значимость исследования. На основе теоретических выводов разработаны практические рекомендации по совершенствованию и повышению эффективности организации налогового контроля. Результаты работы могут быть использованы в практической деятельности органов государственной власти и налоговых органов Российской Федерации по совершенствованию налогового законодательства, при преподавании дисциплин по налогообложению в высших учебных заведениях.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы докладывались на семинарах, проводимых МНС (ФНС) России для территориальных налоговых органов в рамках дистанционного обучения (Москва (2002;2004 г. г.)), применяются в методических рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок МНС (ФНС) России, нашли апробацию в виде публикаций.

Практическое внедрение подтверждается соответствующими документами.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 22 работах общим объемом 14,15 пл., с авторским вкладом 12,95 п.л.

Структура и объем исследования. Предмет исследования, цели и задачи исследования определили логику и структуру работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, содержит 17 таблиц, 15 рисунков, библиографический список использованной литературы и 5 приложений.

Основные результаты диссертационной работы можно сформулировать следующим образом:

1. Методология налогового контроля развивается в настоящее время в органичном единстве налоговой теории и практики налогового администрирования. Важным теоретическим аспектом содержания налогового контроля, требующим концептуальной проработки, является уточнение самого понятия «налоговый контроль». Налоговый контроль представляет собой системно организованную форму практической реализации контрольной функции системы налогообложения. Следовательно, государственный налоговый контроль можно определить как совокупность приемов и способов проверки соответствия фактов хозяйственной деятельности требованиям налогового законодательства, осуществляемых налоговыми органами и обеспечивающих полноту и своевременность уплаты в бюджет налогов и сборов. Методологию государственного налогового контроля необходимо совершенствовать исходя из принципа становления и развития партнерских отношений между государственно-властными органами и экономическими субъектами при максимально возможном учете финансовых интересов обоих сторон.

2. В основу методических рекомендаций для служебного пользования по повышению результативности налоговых проверок в территориальных налоговых органах системы МНС (ФНС) России, при подготовке которых автор принимал непосредственное участие, положены результаты систематизации, отбора и анализа типовых нарушений законодательных основ по налогу на прибыль. Анализ позволил установить два наиболее существенных фактора. Во-первых, нестабильность налогового законодательства, противоречивость его отдельных положений, их недостаточная адекватность состоянию современной российской экономики и различным нормам права. Во-вторых, развитие отношений собственности и правовая защита интересов собственников находятся на недостаточном уровне.

3. Для повышения результативности налогового контроля с учетом новой технологии формирования налоговой базы по налогу на прибыль и новым алгоритмом исчисления суммы самого налога, в диссертации рекомендованы принципы и методические приемы проведения камеральных и выездных налоговых проверок за соблюдением налогоплательщиками требований главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса. Основой эффективного налогового администрирования должен стать системный анализ финансово-экономической деятельности налогоплательщика с использованием имеющихся косвенных данных о нем.

4. Необходимо при осуществлении налогового контроля более активно использовать инструменты встречных проверок и перекрестный анализ налоговых деклараций по различным налогам. На сегодняшний день все более актуальным становится вопрос необходимости отраслевой специализации налоговых органов, который следует решать на этапе формирования профессионального состава налоговых работников1.

5. Основным условием эффективного налогового администрирования по налогу на прибыль должно стать программно-техническое обеспечение, позволяющее осуществлять налоговый контроль в автоматизированном режиме.

6. Одним из направлений решения задачи совершенствования государственного налогового контроля может являться авторская методика проведения камеральных налоговых проверок по налогу на прибыль с учетом формирования налоговой базы по косвенным признакам, применительно к новой системе администрирования налога на прибыль организаций.

1 По состоянию на 1 июля 2005 года в системе ФНС России создано 8 межрегиональных инспекций по крупнейшим налогоплательщикам, которые администрируют крупнейших налогоплательщиков по отраслевому признаку: нефтяная (№ 1), газовая (№ 2), алкогольная (№ 3), металлургическая (№ 5) промышленности, отрасли энергетики (№ 4), транспорта (№ 6), связи (№ 7) и машиностроения (№ 8).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Государственный финансовый контроль является существенным элементом управления финансами всех уровней и является обязательным условием эффективного функционирования налоговой системы и экономики страны. Целью контроля является содействие реализации финансовой (налоговой) политики государства в процессе формирования и использования фондов в ходе выполнения государством своих задач перед обществом. От степени установления контроля зависит и экономическое благополучие государства. Основными составляющими системы государственных финансов являются две составляющие — доходы и расходы. Поэтому финансовый контроль направлен прежде всего на проверку своевременности и полноты поступлений доходов, правомерности и целесообразности расходования средств.

Налоговые поступления являются основным источником доходов, формирующих бюджеты всех уровней. Значимость налогов в формировании бюджетов: свыше 80% общего объема доходов консолидированного бюджета России формируется за счет налогов и сборов, взимаемых с юридических и физических лиц. Это положение и определяет значимость государственного финансового контроля в масштабе государства.

Одной из областей государственного финансового контроля является сфера налоговых отношений, которая обуславливает наличие государственного налогового контроля. Последний несет на себе все черты, присущие финансовому контролю, но одновременно обладает и особенностями. Специфика налогового контроля в том, что осуществляется он в более узкой сфере действия, чем государственный финансовый контроль: если объектом государственного финансового контроля являются денежные отношения, возникающие при формировании и использовании финансовых ресурсов в материальном производстве и нематериальной сфере, во всех звеньях финансовой системы, то объектом налогового контроля являются налоговые отношения, их правовая база. Налоговые отношения возникают у государства (в лице субъектов налогового контроля) субъектами налогообложения — юридическими и физическими лицами, на которых лежит юридическая обязанность уплаты налогов за счет собственных средств. Налоговым отношениям может предшествовать система мер управленческих, правовых), принимаемых субъектами налогового контроля по созданию соответствующих предпосылок для осуществления контрольных функций в рамках принятых норм, правил.

Государственный налоговый контроль представляет собой комплекс мероприятий по проверке законности, целесообразности и эффективности системы налоговых органов в формировании денежных фондов всех уровней государственной власти в части налоговых доходов, по выявлению резервов увеличения налоговых поступлений в бюджеты, по улучшению налоговой дисциплины среди налогоплательщиков, по соблюдению налогового законодательства налогоплательщиками.

Сфера государственного налогового контроля всегда ограничена областью распространения прав государственно-властного аппарата по регулированию денежных потоков как по горизонтали (между сферами деятельности, отраслями, регионами), так и по вертикали (подчиненные подразделения). Это обеспечивает на практике реализацию наиболее важных функций налогового контроля, его повсеместность, максимальный охват подконтрольных субъектов и объектов, результативность, законность.

Из всех объектов государственного налогового контроля для более глубокого исследования автором выбраны потоки денежных средств, связанные с исчислением, уплатой и возвратом налога на прибыль. Такой выбор предопределен несколькими важными причинами.

Во-первых, в условиях переходной рыночной экономики налоговая область является одной из самых конфликтных. Государственные контролеры преследуют цель максимально обеспечить по срокам и объемам погашение долговых обязательств перед государственной казной. Налогоплательщики, действуя через аудиторские и юридические службы, стремятся на законных основаниях эти суммы минимизировать. Отсюда можно сделать вывод, что экономической сферой, объединяющей интересы всех контролеров, являются налоги, при том что эта сфера, как уже упоминалось, является конфликтной.

Во-вторых, налоговая сфера очень интересует инвесторов, озабоченных как размерами инвестиционных вложений в российскую экономику, так и дивидендами от размещения своих капиталов. Однако при сегодняшнем уровне налоговой нагрузки нельзя быть абсолютно уверенными в успехе инвестиционной деятельности. В связи с этим инвесторов интересуют не только показатели финансово-хозяйственной деятельности организации, но и его взаимоотношения с государством через налоги. Поэтому в стабилизации инвестиционных процессов налоги играют одну из главных ролей, а налоговый контроль как со стороны государства, так и со стороны самих налогоплательщиков можно рассматривать как один из рычагов регулирования инвестиционных процессов.

Формирование налоговой базы по основным бюджетообразующим налогам (налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, акцизы, ресурсные платежи) затрагивает все без исключения сферы финансовой деятельности экономических субъектов. Тем самым налоговый контроль все больше становится определяющим фактором в решении задач финансовой стабильности государства за счет обеспечения выполнения всеми без исключения налогоплательщиками своих обязательств перед бюджетом.

Для выработки новых поведенческих установок в отношении субъектов налогового контроля необходимо, по мнению автора, тщательно проанализировать сложившиеся тенденции в системе налогового администрирования за налогом на прибыль, установить их первопричины и последствия. Такой многоаспектный анализ необходим сегодня не только для понимания причин снижения эффективности налогового контроля, отмечаемого независимыми экспертами, но и для разработки принципиальных положений по совершенствованию налогового контроля в плане его системной организации и развития принципов результативного администрирования.

Эффективная система налогового администрирования является одним из основных условий полного и своевременного поступления в бюджетную систему налогов и других обязательных платежей.

Повышение уровня налогового администрирования названо Президентом Российской Федерации в Бюджетном послании Федеральному Собранию в качестве важного направления налоговой политики. Это направление является не только потенциальным резервом дальнейшего сокращения налогового бремени, но и способствует поддержанию равенства конкурентного режима для добросовестных налогоплательщиков.

Современная система налогового администрирования должна одновременно обеспечить:

— повышение уровня собираемости налогов и сборов в целях обеспечения полного и своевременного финансирования расходов бюджетов всех уровней;

— сокращение издержек налогоплательщиков и создание для них максимально удобных условий при исполнении обязанностей по уплате налогов и сборов;

— соблюдение принципа справедливости для всех экономических агентов, имея в виду обеспечение равных условий налогообложения для предприятий, работающих в одной сфере хозяйственной деятельности;

— снижение затрат государства на осуществление налогового контроля.

Вопросы улучшения налогового администрирования, будучи важной составляющей проводимой налоговой реформы, в последние годы постоянно находились в центре внимания Правительства Российской Федерации и неоднократно рассматривались на его заседаниях. Следствием принятых мер стало определенное улучшение состояния налогового администрирования.

Введение

в действие Налогового кодекса, законодательства о государственной регистрации участников гражданского оборота определило четкие правила, формы и методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков.

Между тем до введения в действие Налогового кодекса насчитывалось около тысячи различных инструктивных документов, регулирующих взаимоотношения между налогоплательщиком и налоговыми органами, отличавшихся противоречивостью и непоследовательностью. Это создавало серьезные проблемы для налогоплательщиков, подчас вынуждая их искать пути уклонения от налогообложения.

В настоящее время исчерпывающий перечень прав и обязанностей, как налогоплательщиков, так и налоговых органов закреплен законодательно, а их взаимоотношения строятся исключительно на основе закона. Законом регламентированы действия при проведении налоговых проверок, взыскании налогов, рассмотрении жалоб и т. д., что в развернутом виде нашло отражение в части первой Налогового Кодекса. Особенности налогового администрирования отдельных налогов и сборов получили развитие в соответствующих главах части второй Налогового кодекса. Полномочия органов исполнительной власти в области регулирования налоговых отношений ограничены изданием нормативных актов в специально оговоренных случаях, а функции налогового контроля объединены в рамках одного органа — Федеральной налоговой службы.

Создана новая система государственной регистрации и постановки на учет организаций и индивидуальных предпринимателей в налоговых органах по принципу «одного окна», что, с одной стороны, облегчило условия для начала работы субъектам предпринимательской деятельности, а, с другой стороны, предоставило налоговым органам дополнительные возможности для осуществления эффективного налогового контроля.

Важнейшее значение для улучшения налогового администрирования имели предпринятые шаги по обеспечению соответствия регионального и местного законодательства федеральному законодательству о налогах и сборах.

В законодательном порядке прекращены распространенные возможности по уклонению от налогообложения в виде использования налоговых льгот на территориях с особым режимом налогообложения, в так называемых «внутренних оффшорах». Речь, прежде всего, идет о закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО), г. Байконуре, а льгот по налогу на прибыль организаций, ранее предоставлявшихся субъектами Российской Федерации на осуществление инвестиционных проектов. Только решение об окончательной ликвидации с 1 января 2004 г. таких обеспечило увеличение в 2004 г. налоговых доходов консолидированного бюджета на сумму не менее 60 млрд. рублей. Но главное, это решение обеспечило выравнивание экономических условий деятельности предприятий (прежде всего, в секторе добычи и переработки нефти).

Улучшению налогового администрирования способствовали уже реализованные в рамках проведения налоговой реформы решения, направленные на упрощение налоговой системы. В частности, такие как отмена «оборотных» налогов и налога с продаж, введение единой пониженной ставки налога на доходы физических лиц, замена нескольких платежей в государственные социальные фонды единым социальным налогом, отмена ряда неэффективных налоговых льгот и некоторые другие.

Следствием осуществленных мер стал наблюдаемый в последние годы рост собираемости налогов и сборов. Причем увеличение налоговых поступлений происходит в условиях снижения налоговой нагрузки на экономику.