Международный стандарт аудита 505 «Внешние подтверждения»

Международный стандарт аудита 505 должен читаться в контексте MCA 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита» .

Данный международный стандарт аудита (MCA) рассматривает использование аудитором процедур получения внешних подтверждений как аудиторских доказательств в соответствии с требованиями MCA 330 и MCA 500. Он не рассматривает запросы в отношении судебных разбирательств и исков. Вопросы получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств с помощью таких запросов рассмотрены в MCA 501.

В MCA 500 сказано, что на надежность аудиторских доказательств влияют как источник получения доказательств, так и характер доказательств, а также конкретные обстоятельства, в которых доказательства были получены^[1]. В данном MCA также содержатся следующие обобщения, применимые к аудиторским доказательствам^[2]:

• • аудиторские доказательства являются более надежными, если они получены из внешних источников;
• • аудиторские доказательства, полученные непосредственно аудитором, более надежны, чем полученные не прямо или через посредника;
• • аудиторские доказательства более надежны, если они существуют в документарной форме, бумажной, электронной или иной.

В зависимости от обстоятельств аудита аудиторские доказательства в форме внешних подтверждений, полученных непосредственно аудитором от третьих сторон, могут оказаться более надежными, чем доказательства, порожденные внутри организации.

Другие MCA признают важность внешних подтверждений как аудиторских доказательств, например: в MCA 330 рассматривается ответственность аудитора за разработку и применение реагирования на оцененные риски существенного искажения, требуется, чтобы аудитор получал тем более убедительные аудиторские доказательства, чем выше его оценка уровня аудиторского риска^[3]. MCA 240 указывает на то, что аудитор может разработать запросы о подтверждении для получения дополнительной подтверждающей информации в ответ на риски существенного искажения из-за недобросовестных действий на уровне утверждений руководства в финансовой отчетности^[4]. MCA 500 указывает на то, что подтверждающая информация, полученная от независящего от аудируемой организации источника, такая как внешние подтверждения, может увеличить уверенность аудитора в полученных доказательствах на основе существующих бухгалтерских записей или заявлений руководства^[5].

Целью аудитора в ходе применения процедур внешнего подтверждения являются разработка и выполнение этих процедур для того, чтобы получить надлежащие и надежные аудиторские доказательства.

Для целей MCA используются следующие термины.

Внешнее подтверждение — аудиторские доказательства, полученные в виде прямого письменного ответа аудитору от третьей стороны (подтверждающей стороны) в бумажной, электронной или иной форме.

Запрос в форме положительного подтверждения — запрос того, что подтверждающая сторона прямо подтверждает аудитору, что она или согласна, или нс согласна с содержащейся в запросе информацией, или же предоставляет требуемую информацию.

Запрос в форме отрицательного подтверждения — запрос, на который подтверждающая сторона прямо отвечает аудитору только в том случае, если она не согласна с содержащейся в нем информацией.

Отсутствие ответа — отсутствие подтверждения от третьей стороны в ответ на запрос, или неполное подтверждение, или запрос, вернувшийся отправителю.

Исключения — ответ, указывающий на разницу между запрашиваемой подтверждаемой информацией или информацией, содержащейся в записях организации, и информацией, предоставленной подтверждающей стороной.

При использовании процедур получения внешних подтверждений аудитор обязан осуществлять контроль запросов о внешнем подтверждении:

• • определение информации, требующей подтверждения или запрашиваемой (см. п. А1);
• • отбор надлежащей подтверждающей третьей стороны (см. и. А2);
• • разработку запросов о подтверждении, включая определение надлежащей адресации запросов и того, чтобы в запросах содержалась информация о направлении ответов непосредственно аудитору (см. п. A3-А6);
• • отсылку запросов, напоминания, если это уместно, в адрес подтверждающей стороны (см. п. А7).

Если руководство отказывает аудитору в разрешении на направление запросов о внешнем подтверждении, аудитор обязан:

• • запросить о причинах такого отказа и рассмотреть аудиторские доказательства того, является ли отказ обоснованным и разумным;
• • оценить последствия отказа для оценки аудитором риска существенного искажения и риска недобросовестных действий, для характера, сроков и объемов других аудиторских процедур;
• • выполнить альтернативные аудиторские процедуры, разработанные для получения надежных аудиторских доказательств.

Если аудитор приходит к выводу, что отказ руководства в разрешении на направление запросов о внешнем подтверждении является неразумным или если аудитор не в состоянии получить надежные аудиторские доказательства на основе альтернативных процедур, он также обязан определить последствия для аудита и выражаемого аудиторского мнения в соответствии с MCA 705.

Отрицательные подтверждения представляют менее надежные аудиторские доказательства по сравнению с положительными.

Аудитор обязан оценить, предоставили ли процедуры получения внешних подтверждений надежные доказательства или же необходимо выполнить дальнейшие аудиторские процедуры.

Процедуры получения внешних подтверждений часто выполняются для того, чтобы подтвердить или запросить информацию в отношении балансовых счетов и их элементов.

Получаемые ответы па запросы о подтверждении дают наиболее адекватные и надежные аудиторские доказательства в тех случаях, когда направляются подтверждающей стороне, которая, по мнению аудитора, располагает должными знаниями о подтверждаемой информации.

Факторы, которые следует рассматривать при разработке формы запросов, включают в себя:

• • утверждения, в отношении которых готовится запрос;
• • конкретные выявленные риски существенного искажения, включая риски недобросовестных действий;
• • проект и презентацию запроса о подтверждении;
• • прошлый опыт, но аудиту аналогичных заданий;
• • способ направления сообщения (например, в бумажном виде, с помощью электронных или иных средств связи);
• • одобрение руководством организации или рекомендации от них третьим сторонам направить ответ аудитору. Подтверждающие стороны могут захотеть отвечать только на запрос о подтверждении, содержащий одобрение руководством организации;
• • способность подтверждающей стороны дать подтверждение или предоставить запрашиваемую информацию (например, подтвердить конкретную сумму по инвойсу, которая входит в балансовый счет).

Запрос о положительном внешнем подтверждении содержит просьбу к подтверждающей стороне в любом случае ответить аудитору, указав либо на согласие с представленной в запросе информацией, либо предоставив запрашиваемую информацию. Проверка того, что запросы правильно адресованы, включает проверку надлежащего характера всех или некоторых адресов, в которые направляются запросы, до их отправления.

Аудитор может направить дополнительный запрос о подтверждении, если в течение разумного промежутка времени он не получает ответа. Например, перепроверив точность адреса первоначального запроса, аудитор может послать дополнительный запрос.

Отказ руководства разрешить аудитору послать запрос о внешних подтверждениях является ограничением в отношении объема доказательств, которые намеревается получить аудитор.

Аудитор может прийти к выводу на основе заключений в соответствии с параграфом, что будет являться надлежащим пересмотреть оценку рисков существенного искажения на уровне утверждений и модифицировать планируемые аудиторские процедуры в соответствии с MCA 315^[6].

MCA 500 указывает, что обстоятельства, влияющие на надежность информации, могут возникать даже в тех случаях, когда аудиторские доказательства получаются из источников, внешних по отношению к организации^[7].

МСА 500 (отредактированный) требует от аудитора определить, следует ли модифицировать процедуры для того, чтобы удостовериться в надежности используемой в качестве аудиторских доказательств информации^[8].

Ответ на запрос о подтверждении может содержать ограничивающие его использование высказывания. Наличие таких ограничений не обязательно снижает надежность ответа как аудиторского доказательства.

Когда аудитор приходит к выводу, что ответ является ненадежным, ему может потребоваться переоценить риски существенного искажения на уровне утверждений в финансовой отчетности и модифицировать запланированные аудиторские процедуры, как требуется MCA 315^[6]. Например, ненадежный ответ может указывать на наличие фактора риска недобросовестных действий, который требует оценки в соответствии с MCA 240^[10].

При отсутствии ответа аудитор может выполнять альтернативные аудиторские процедуры:

• • для балансовых показателей счетов дебиторов — изучение платежных документов, документации о доставке и продажах в период ближе к отчетной дате;
• • для балансовых показателей счетов кредиторов — изучение соответствующих данных о переводах средств или корреспонденции с третьими сторонами и других записей, например свидетельств о получении средств контрагентом.

Неполучение ответа на запрос об отрицательном подтверждении не означает однозначного ответа запрашиваемой стороны на направленный запрос или подтверждения точности информации, содержащейся в запросе.

При оценке результатов ответов на запросы о внешнем подтверждении аудитор может разделить их на следующие категории:

• • ответ от надлежащей подтверждающей стороны, в котором указывается согласие с представленной информацией или приводится запрашиваемая информация без исключений;
• • ответ выглядит ненадежным;
• • ответ не представлен;
• • ответ с исключением.

Оценка ответов аудитором наряду с другими процедурами, которые может выполнить аудитор, поможет ему в формировании вывода о том, получены им достаточные надлежащие аудиторские доказательства или необходимо выполнить дополнительные аудиторские процедуры, как требуется MCA 330^[11].

• [1] MCA 500, п. А5.
• [2] MCA 500, и. А31.
• [3] MCA 330, п. 7 (в).
• [4] MCA 240, п. А37.
• [5] MCA 500, п. А8, А9.
• [6] MCA 315, п. 31.
• [7] MCA 500, п. А31
• [8] MCA 500, п. 11.
• [9] MCA 315, п. 31.
• [10] MCA 240, п. 24.
• [11] MCA 330, п. 26−27.