Соотношение национального и международного налогового права

Из предыдущего изложения следует, что система налогово-правового регулирования того или иного государства складывается из двух основных составляющих — национального и международного налогового права. Эти составляющие пребывают в постоянном взаимодействии и оказывают друг на друга взаимное влияние. Во всяком случае, международно-правовое регулирование налоговых отношений непосредственно влияет на процессы унификации и гармонизации национального налогового законодательства и подвигает национальные правовые системы к имплементации международно-правовых норм.

По отношению к какому-либо государству совокупность правовых норм, регулирующих налоговые отношения, складывающиеся в пределах его юрисдикции, будет признаваться внутригосударственным или национальным налоговым правом, а норм, регулирующих отношения, носящие международный характер, — международным налоговым правом.

Национальное налоговое право — совокупность правовых норм, регулирующих налоговые отношения, которые установлены государством в одностороннем порядке в форме законов и иных подзаконных актов. Действие таких норм ограничивается территорией такого государства, поэтому они применяются лишь к тем налоговым отношениям, которые подпадают под его юрисдикцию. Что касается международного налогового права, то оно является результатом совместной нормотворческой деятельности стран мира, стремящихся на межгосударственном уровне урегулировать те налоговые отношения, которые полностью не охватываются юрисдикцией одного из них и, следовательно, не могут быть урегулированы только в одностороннем порядке^[1].

Как же соотносятся между собой национальное и международное налоговое право по юридической силе? Существует несколько вариантов такого соотношения.

Один из наиболее распространенных подходов, который используется в мировой практике, основывается на приоритете норм ратифицированных и действительных международных соглашений над положениями национального законодательства. К примеру, в Нидерландах в соответствии с Конституцией этой страны международное соглашение имеет преимущественную силу по сравнению с нормами внутреннего нидерландского законодательства.

Аналогичный подход в определении соотношения национального налогового права и международного налогового права используется в Российской Федерации. Так, ч. 4 ст. 15 Конституции РФ устанавливает, что общепризнанные принципы, нормы международного права и международные договоры РФ являются составной частью правовой системы России. В соответствии с ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 15.07.1995 № 101-ФЗ «О международных договорах Российской Федерации» в случае если международным договором РФ установлены иные правила, чем предусмотренные законом, применяются правила международного договора.

Непосредственно же интересующее нас соотношение определяется российским законодательством о налогах и сборах. Так, в соответствии со ст. 7 НК РФ фактически установлен однозначный приоритет норм международного налогового права над национальными. В частности, определено, что если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ. Это положение фактически закрепляет общепринятую практику, в соответствии с которой международный договор, ратифицированный в установленном порядке государствами, заключившими этот договор, имеет приоритет перед национальным законодательством. Соответственно, при коллизии норм международного договора и национального законодательства применяются нормы международного договора^[2].

ПРИМЕРЫ ПРАКТИКИ

Однако этот подход не является единственным. Страны мира занимают различную позицию в вопросе соотношения юридической силы норм международных соглашений и внутреннего законодательства.

Во Франции нормы международных соглашений также превалируют над действующим законодательством. Однако судебная практика толкует соответствующие положения Конституции весьма широко, довольно часто отказывая в применении международных соглашений.

Более сложная ситуация сложилась в странах, где на основании Конституции не устанавливается приоритет международного договора.

В ФРГ или Великобритании и международное соглашение, будучи инкорпорированным в законодательство соответствующего государства, приобретает статус, равный иным нормативным актам. В большинстве случаев эти страны исходят из принципа lex posterior derogat legi priori (закон последующий отменяет закон предыдущий), хотя отдельные государства, например Германия, руководствуются в этом случае принципом lex specialis derogat generalis (закон специальный превалирует над законом общим).

В ряде государств нормы внутреннего законодательства могут превалировать над положениями надлежащим образом ратифицированных и вступивших в законную юридическую силу международных соглашений. Например, в США нормы о налогообложении дохода от прироста стоимости недвижимого имущества при его отчуждении превалируют в некоторых случаях над положениями международных соглашений. Необходимо, правда, отметить, что внутренний законодательный акт превалирует над международным соглашением только в том случае, если такой приоритет прямо следует из нормы внутреннего законодательства^[3].

Таким образом, следует исходить из того, что соотношение норм национального и международного налогового права может варьироваться в разных странах в пределах от приоритета первого над вторым — через их равнозначность — до ситуации, при которой международные нормы превосходят по своей юридической силе национальные.

• [1] Кучеров И. И. Международное налоговое право (академический курс): учебник. М.: Центр ЮрИнфоР, 2007. С. 60—63.
• [2] См.: Хабаров С. Действие международных договоров по вопросам налогообложения // Законодательство и экономика. 1999. № 8.
• [3] Коннов О. Ю. Проект Налогового кодекса и международные обязательства Российской Федерации // Налоговый вестник. 1998. .4″ 2.