Налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля

В результате освоения материала главы 4 студент должен: знать

• • понятия «камеральные налоговые проверки», «выездные налоговые проверки»;
• • порядок участия понятых в ходе мероприятий налогового контроля; уметь
• • организовывать в ходе проведения налоговых проверок участие свидетеля, осмотра помещений и территорий налогоплательщика;
• • проводить выемку документов и предметов;
• • организовывать проведение экспертизы; владеть
• • навыками проведения допроса свидетеля;
• • навыками ис требования документов (информации) в ходе налогового контроля.

Камеральная налоговая проверка

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят выездные и камеральные налоговые проверки, целью которых является контроль соблюдения налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) законодательства о налогах и сборах.

Камеральные налоговые проверки — налоговые проверки, которые проводятся по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Специальная декларация, представленная в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов или вкладов в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», или прилагаемые к ней документы или сведения, а также сведения, содержащиеся в указанной специальной декларации или документах, не могут являться основой для проведения камеральной налоговой проверки.

Федеральный закон от 08.06.2015 № 140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Камеральная налоговая проверка расчета финансового результата инвестиционного товарищества проводится налоговым органом по месту учета участника договора инвестиционного товарищества — управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета.

В случаях представления налоговых деклараций или расчетов за налоговые или отчетные периоды, за которые проводится налоговый мониторинг, камеральная налоговая проверка, но общему правилу, не проводится. Однако из указанного правила могут быть исключения.

Камеральная налоговая проверка должна проводиться, несмотря на осуществление налогового мониторинга, если:

• • налоговая декларация или расчет были представлены позднее 1 июля года, следующего за периодом, за который проводится налоговый мониторинг;
• • была представлена налоговая декларация по НДС или по акцизам, в которых заявлены суммы налога к возмещению;
• • представлены уточненная налоговая декларация или расчет, в которых уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему РФ, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой отчетностью;
• • происходит досрочное прекращение налогового мониторинга.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями. Руководитель налогового органа не должен выносить специальное решение для проведения камеральной налоговой проверки.

Срок проведения камеральной налоговой проверки составляет три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации или расчета.

Обратите внимание!

Согласно ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, срок истекает в последний день этого месяца.

Пример 4.1.

Налогоплательщиком в налоговый орган декларация по НДС за I квартал текущего года представлена 19 апреля. Следовательно, камеральная налоговая проверка указанной декларации должна закончиться нс позднее 19 июля текущего года.

Обратите внимание!

Камеральная налоговая проверка не может быть приостановлена. Срок ее проведения не продлевается.

Непосредственно приступить к проверке налоговый орган может в любой день после представления налогоплательщиком налоговой отчетности. Однако вне зависимости от того, когда фактически началась камеральная налоговая проверка, трехмесячный срок ее проведения должен течь со дня, следующего за днем представления соответствующей отчетности.

Если налогоплательщик представил налоговую отчетность непосредственно в налоговый орган лично или через представителя, днем представления такой отчетности считается дата фактического ее представления. Налоговый орган в этом случае обязан проставить по просьбе налогоплательщика на копии налоговой декларации отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации на бумажном носителе.

Если налоговая декларация или расчет представлены по почте, днем представления такой декларации считается дата отправки почтового отправления с описью вложения.

Если налоговая отчетность представляется по телекоммуникационным каналам связи, днем ее представления признается дата отправки декларации или расчета.

Письма Минфина России: от 19.06.2012 № 03−02−08/52; от 16.07.2013 № АС- 4−2/12 705; от 13.04.2015 № ЕД-4−15/6266; от 13.03.2013 № ММВ-20−3/28®; от 13.09.2012 № АС-4−2/15 309®); от 07.05.2010 г. № ШС-37−3/1269@.

В некоторых случаях камеральная налоговая проверка проводится без наличия налоговой отчетности. Если налогоплательщик — контролирующее лицо не представил в налоговый орган в установленный законодательством срок налоговую декларацию или расчет, должностные лица налогового органа имеют право провести камеральную налоговую проверку на основе имеющихся в распоряжении налогового органа документов и информации о налогоплательщике, а также на основе данных об иных аналогичных налогоплательщиках в течение трех месяцев со дня истечения срока представления такой налоговой отчетности.

Если же до окончания такой камеральной налоговой проверки налогоплательщик представляет соответствующую налоговую декларацию, камеральная налоговая проверка, проводимая по имеющимся у налогового органа документам и информации, прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе представленной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении первоначальной проверки (проводимой без декларации по документам и информации, имеющимся у налогового органа). Однако все документы и информация, полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Если в ходе проверки были выявлены ошибки, противоречия между имеющимися сведениями и т. д. — об этом сообщается налогоплательщику. Налоговый орган направляет налогоплательщику соответствующее сообщение с требованием представить в течение пяти рабочих дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. В данном случае предоставление пояснений или внесение изменений является правом налогоплательщика, а не его обязанностью.

Форма сообщения (с требованием представления пояснений) приведена в приложении 2 к письму ФНС России от 16.07.2013 № АС-4−2/12 705.

Если налогоплательщиком представлены уточненная налоговая декларация или расчет, в которых уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему РФ, по сравнению с ранее представленной налоговой отчетностью, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представления в течение пяти рабочих дней необходимых пояснений, обосновывающих изменений соответствующих показателей.

Когда налогоплательщиком в налоговой декларации заявлен убыток, налоговый орган имеет право требовать у налогоплательщика представить в течение пяти рабочих дней необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка.

Налогоплательщик, представляющий соответствующие пояснения в налоговый орган, может дополнительно к ним представить и выписки из регистров налогового или бухгалтерского учета, а также иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию или расчет.

Должностное лицо налогового органа, которое проводит камеральную проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если же после рассмотрения представленных пояснений и документов либо в случае их непредставления будет установлен факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, в обязанности должностных лиц налогового органа вменяется составление акта налоговой проверки. Указанный акт должен быть составлен в течение 10 рабочих дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Обратите внимание!

В соответствии со ст. 6.1 НК РФ срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При атом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, установленным ст. 111 и 112 ТК РФ.

Порядок составления акта налоговой проверки установлен ст. 100 НК РФ. Форма акта налоговой проверки утверждена приказом ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7−2/189®.

По общему правилу в ходе проведения камеральных налоговых проверок налоговые органы не вправе истребовать у налогоплательщиков дополнительные сведения и документы.

Однако у данного правила имеются исключения. Во-первых, существуют случаи, когда обязанность по представлению дополнительных документов вместе с налоговой декларацией напрямую закреплена НК РФ, например при применении нулевой ставки НДС или при применении налоговых вычетов по НДФЛ и т. д. В таких ситуациях должностные лица налоговых органов имеют право истребовать документы, представление которых предусмотрено соответствующими разделами части второй НК РФ.

Кроме того, ст. 88 НК РФ предусмотрен еще ряд обстоятельств, при возникновении которых сотрудники налоговых органов могут потребовать у лиц, представивших налоговую отчетность, дополнительные документы, а именно, в случаях:

• • использования налогоплательщиками налоговых льгот налоговые органы могут потребовать документы, подтверждающие правомерность использования таких льгот;
• • проведения камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщиков документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов;
• • проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации или расчета по налогу на прибыль организаций, НДФЛ участника договора инвестиционного товарищества налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщиков сведения об участии в таком договоре, о приходящейся на налогоплательщика доле прибыли, расходов или убытков инвестиционного товарищества, а также использовать любые сведения о деятельности инвестиционного товарищества, имеющиеся в его распоряжении;
• • проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации или расчета, представленных по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации или расчета по соответствующему налогу за соответствующий отчетный или налоговый период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему РФ, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой отчетностью. В таком случае налоговый орган имеет право истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации или расчета, и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений;
• • проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, и налоговые органы при этом вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов;

Письма Минфина России: от 27.12.2007 № 03−02−07/2−209; от 22.08.2014 № СА- 4−7/16 692; от 13.09.2012 № АС-4−2/15 309@.

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57.^[1][2]

говой декларации, но НДС, представленной налогоплательщиком, сведениям об указанных операциях, содержащимся в налоговой декларации по НДС или в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, представленных в налоговый орган другими лицами. Если такие противоречия и несоответствия, по мнению налогового органа, свидетельствуют о занижении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджетную систему РФ, либо о завышении суммы НДС, заявленной к возмещению, он имеет право истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к соответствующим операциям.

Пример 4.2

Налогоплательщиком 27 марта текущего года была представлена декларация по налогу на прибыль организаций по итогам соответствующего налогового периода. Затем, 10 апреля текущего года им была представлена за тот же период уточненная декларация по налогу на прибыль организаций. Таким образом, налоговый орган с 10 апреля прекращает все действия в отношении первоначальной декларации и начинает камеральную налоговую проверку уточненной декларации. Течение трехмесячного срока проведения проверки в этом случае начинается с 10 апреля.

Относительно проведения камеральных налоговых проверок налоговой отчетности КГН по налогу на прибыль организаций действуют те же правила, что и в отношении иных камеральных налоговых проверок. Однако в этом случае имеются некоторые особенности. Указанные камеральные налоговые проверки проводятся на основе налоговых деклараций или расчетов и документов, представленных ответственным участником КГН, а также других имеющихся у налогового органа документов о деятельности этой группы.

В ходе проведения данной налоговой проверки налоговый орган имеет право истребовать у ответственного участника КГН копии документов, которые должны представляться с налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций по КГН в соответствии с гл. 25 НК РФ, в том числе относящиеся к деятельности иных участников проверяемой группы.

Необходимые пояснения и документы по КГН налоговому органу представляет ответственный участник этой группы.

Пункт 3 ст. 25.1 НК РФ

Ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков признается участник консолидированной группы налогоплательщиков, на которого в соответствии с договором о создании консолидированной группы налогоплательщиков возложены обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков и который в правоотношениях по исчислению и уплате указанного налога осуществляет те же права и песет те же обязанности, что и налогоплательщики налога на прибыль организаций.

Пункт 8 ст. 289 НК РФ

Налоговая декларация, но налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков по итогам отчетного (налогового) периода составляется ответственным участником этой группы на основе данных налогового учета и консолидированной налоговой базы в целом по консолидированной группе налогоплательщиков только в части исчисления налога в отношении консолидированной налоговой базы.

Ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков обязан представлять налоговые декларации по налогу на прибыль организаций, но консолидированной групп налогоплательщиков в налоговый орган, но месту регистрации договора о создании такой группы в порядке и сроки, которые установлены настоящей статьей для налоговой декларации по налогу.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации или расчета, представленных налогоплательщиком — участником регионального инвестиционного проекта, по налогам, при исчислении которых были использованы налоговые льготы, предусмотренные для таких налогоплательщиков НК РФ или законами субъектов РФ, налоговый орган вправе истребовать сведения и документы, подтверждающие соответствие показателей реализации регионального инвестиционного проекта требованиям к региональным инвестиционным проектам или их участникам.

Обратите внимание!

В случаях, предусмотренных абз. 2 п. 2 ст. 80 НК РФ, налогоплательщики могут представлять в налоговые органы единую (упрощенную) налоговую декларацию. Это возможно, если лица, признаваемые налогоплательщиками по одному или нескольким налогам, не осуществляют операций, в результате которых происходит движение денежных средств на их счетах в банках или в кассе организации, и не имеют по этим налогам объектов налогообложения.

Форма единой (упрощенной) налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются ФНС России по согласованию с Минфином России. Такая декларация также подвергается камеральному налоговому контролю. Если выявляется неотражение налогоплательщиком, представившим упрощенную декларацию, сведений об объектах налогообложения по конкретным налогам, такой налогоплательщик должен подать декларации по соответствующим налогам. Декларации по конкретным налогам, представленные за тот же период, что и была представлена единая (упрощенная) декларация, считаются уточненными.

Приказ Минфина России от 10.07.2007 № 62н.

Письма Минфина России: от 12.11.2012 № 03−02−07/2−154 и от 08.10.2012 № 03−02−07/1−243.

• [1] • проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС, в ходе которой выявлены противоречия между сведениями
• [2] операциях, содержащимися в налоговой декларации по НДС, либовыявлены несоответствия сведений об операциях, содержащихся в нало-