Особенности бухгалтерского (финансового) учета у подрядчика

Подрядчик — непосредственный исполнитель работ по договору строительного подряда с заказчиком.

Ряд строительных работ может выполняться только при условии членства юридического лица в саморегулируемой организации (СРО) строителей и получении допуска на право выполнения работ.

Вступление и членство в СРО влечет уплату компенсационного, вступительного и членских взносов, а также других платежей в соответствии с положением о членстве, например страхование гражданской ответственности. Размер компенсационного взноса колеблется от 1 млн до 300 тыс. руб. Все взносы признаются расходами строительной организации. Расходы могут быть признаны как единовременно, так и равномерно в течение определенного периода.

Пример

Бухгалтерский учет взносов в строительную СРО

Строительная организация вступила в СРО и получила свидетельство о допуске в августе 20X1 г.

Размер компенсационного взноса составляет 300 000 руб. Взнос будет уплачиваться в течение 7 мес. в равных суммах при первоначальном взносе в 50 000 руб. Выплаты должны быть осуществлены до марта следующего года.

Членский взнос — 5000 руб. ежемесячно.

Отражение в бухгалтерском учете признания компенсационного взноса единовременного.

Отражение в бухгалтерском учете признания компенсационного взноса равномерного.

Предмет договора — объект строительства или выполненный комплекс определенных санитарно-технических, монтажных и других аналогичных работ.

Доходы подрядчика формируются на условиях заключенного договора. Существенным условием договора является цена работ. В ст. 709 ГК РФ определено три вида цены строительных работ:

• 1) твердая цена — не изменяется в случае изменения объема строительных работ;
• 2) приблизительная цена — позволяет изменять цену в случае изменения объема работ по согласованию с заказчиком;
• 3) согласованный способ определения цены — не позволяет признать ее ни твердой, ни приблизительной. Изменение цены не влечет правовых последствий. Заказчик имеет право отказаться от приемки строительных работ в любое время.

В последнем случае заказчик обязан оплатить подрядчику:

• — часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения;
• — убытки в пределах разницы между ценой за всю работу и частью цены, выплаченной за выполненную работу.

Основанием для расчетов за выполненные работы является справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, подписанная заказчиком.

Признание доходов по договору строительного подряда может осуществляться либо после завершения работ — «под ключ», либо по мере готовности — по этапам выполнения работ.

В соответствии с договором «под ключ» право собственности на строительный объект, возводимый подрядчиком, переходит к застройщику только после полного завершения строительства. Полученные от застройщика суммы подрядчик учитывает как авансы и начисляет с них НДС, однако данная схема имеет недостатки: по ней происходит отвлечение больших денежных средств па уплату в бюджет НДС.

При выполнении строительных работ по мере готовности работ выручка признается с использованием счета 46 «Выполненные этапы, но незавершенным работам», который предназначен для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение. В этом случае ежемесячно или ежеквартально подрядчик сдает застройщику объемы выполненных работ. Сдача работ оформляется актом приемки-сдачи работ по форме КС-2, которая служит основанием для подписания КС-3. На основании формы КС-2 в бухгалтерском учете подрядчика отражается реализация сданных работ и выводится финансовый результат.

Расходы по договору строительного подряда формируются в процессе его исполнения.

Договор может выполняться собственными силами. В этом случае затраты на выполнение договора включают в себя четыре элемента:

• 1) материальные затраты;
• 2) трудовые затраты;
• 3) затраты на амортизацию;
• 4) прочие затраты.

Договор может выполняться силами привлекаемых подрядчиков. В этом случае затраты на выполнение договора будут включать в себя затраты на оплату работ субподрядчиков.

Выполненные за месяц работы субподрядчик сдает генподрядчику по Акту выполненных работ (форма № КС-2) и оформляет Справку о стоимости работ (форма № КС-3).

Затраты формируются по объектам учета в период с начала действия договора на строительство до времени его завершения, т. е. до окончательного расчета по законченному объекту строительства и сдачи его застройщику. Затраты, произведенные на производство работ, учитываются у подрядчика нарастающим итогом как незавершенное производство, а промежуточная оплата — как авансы, полученные до полного завершения работ по договору на объекте строительства. Для формирования информации о затратах организации на выполнение строительно-монтажных работ предусмотрено применение счетов бухгалтерского учета с 20-го по 29-й.

Счет 20 «Основное производство» используется для учета затрат по выполнению строительно-монтажных работ. По дебету этого счета отражаются прямые расходы организации в корреспонденции с кредитом счетов: 10 «Материалы» — на стоимость материалов, конструкций и изделий, использованных при производстве работ; счет 23 «Вспомогательные производства» — на стоимость услуг, оказанных собственными подсобновспомогательными производствами организации; счет 25 «Общепроизводственные расходы» — на стоимость расходов по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов; счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на суммы по оплате труда рабочих, занятых на СМР; счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на стоимость услуг, связанных с производством работ, и др.

Косвенные затраты, связанные с управлением и обслуживанием строительного производства, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» или на счет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» в зависимости от выбранной учетной политики.

Потери от брака во время производства работ, а также затраты по устранению недостатков, обнаруженных в течение периода гарантийной эксплуатации объекта, списываются со счета 28 «Брак в производстве».

На счете 23 «Вспомогательные производства» учитываются затраты подсобно-вспомогательных производств, обеспечивающих:

• — обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, газом, воздухом и др.);
• — транспортное обслуживание;
• — ремонт строительных машин и механизмов и других основных средств;
• — изготовление строительных деталей, конструкций, отдельных видов строительных материалов (бетона, раствора и др.);
• — добычу нерудных материалов — камня, гравия, песка и др.

В рамках деятельности вспомогательного производства могут возводиться временные, нетитульные сооружения, проводиться снос и демонтаж прекращенных строительством объектов.

Нетитульными называют временные сооружения, приспособления и устройства, предназначенные для нужд отдельного объекта, расходы по содержанию которых учитываются в составе накладных расходов.

Стоимость законченных строительством временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств оформляется актом о сдаче временного (нетитульного) сооружения по форме КС-8 и отражается в учете по счету 10 «Материалы», субсчет «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». При передаче в эксплуатацию стоимость такого объекта списывается на счет 26 «Общехозяйственные расходы».

При ликвидации указанных объектов составляются акты о разборке временного (нетитульного) сооружения по форме КС-9.

Остаток по счету 23 «Вспомогательные производства» на конец месяца показывает остаток незавершенного производства.

Стоимость изготовленных строительных материалов, конструкций и деталей, добытых нерудных материалов приходуется на счет 10 «Материалы» по фактической себестоимости изготовления. Выработанная для строительства объектов энергия списывается на счет 20 «Основное производство». Выполненные для сторонних организаций работы и оказанные услуги списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

На счете 25 «Общепроизводственные расходы» отражаются расходы по содержанию и эксплуатации собственных строительных машин и механизмов, а также по оплате указанных расходов сторонним специализированным организациям. Расходы, учтенные на счете 25 «Общепроизводственные расходы», полностью списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражаются расходы по содержанию аппарата управления организации, расходы на обслуживание работников строительства, на организацию работ на строительных площадках и пр.

В затраты подрядчика могут включаться расходы по образованию резервов на покрытие предвиденных расходов и потерь, связанных с организацией и производством подрядных работ, возникающие как на стадии производства работ, так и по их завершении и сдаче застройщику. Резервы на покрытие предвиденных расходов и потерь создаются в rex случаях, когда расходы, связанные с этим, могут быть достоверно оценены.

Подрядчик может выполнять работы из материалов заказчика. Полученные от заказчика материалы признаются принятыми в переработку и учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» без применения двойной записи. Прием материалов оформляется приходным ордером (форма № М-4). Аналитический учет сырья и материалов на данном счете осуществляется в разрезе заказчиков по видам ценностей и в оценке, предусмотренной в договорах.

На строящемся объекте может устанавливаться оборудование. Подрядчик может выполнять работы по монтажу оборудования. Оборудование и инструменты могут быть как включены в смету, так и нет.

В учете должен быть организован раздельный учет оборудования, требующего монтажа, монтажных работ, и оборудования, не требующего монтажа.

К оборудованию, входящему в сметы на строительство, относятся оборудование, машины и механизмы, предусмотренные в проектах и сметах на реконструкцию, расширение, техническое перевооружение действующих предприятий, поддержание производственных мощностей и на строительство новых предприятий и объектов.

К оборудованию, не входящему в сметы па строительство, относятся оборудование, машины и механизмы, которые в соответствии с установленным порядком разработки проектно-сметной документации для данной отрасли не подлежат включению в сметы на строительство предприятий и объектов, а также в сметы на расширение, реконструкцию, техническое перевооружение действующих предприятий и поддержание производственных мощностей. Как правило, это транспортные средства, используемые подрядной строительной организацией при осуществлении уставной деятельности. Стоимость такого оборудования переносится на стоимость строительно-монтажных работ посредством начисления амортизации.

К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его отдельных частей или установки на фундаменты и опоры. Например, энергетическое и производственное оборудование. Такое оборудование учитывается на счете 07 «Оборудование к установке».

Передача оборудования в монтаж оформляется актом о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15).

После передачи оборудования в монтаж и до момента подписания акта рабочей комиссией о приемке его для комплексного опробования оборудование учитывается на ответственном хранении у монтажной организации. Заказчик не вправе взыскивать с монтажной организации стоимость оборудования, переданного для монтажа. Но при этом подрядная организация несет материальную ответственность за сохранность, утрату или повреждение этого оборудования.

К оборудованию, не требующему монтажа, относится оборудование, которое не требует для ввода его в действие предварительной сборки или установки на опоры, фундаменты. Например, строительная техника. В бухгалтерском учете расходы по формированию стоимости такого оборудования формируются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств».

Не включаются в объем работ по монтажу оборудования:

• — затраты по демонтажу и монтажу оборудования, производимые во время пусковых и наладочных работ;
• — работы по монтажу и демонтажу строительных машин и механизмов.

Эти затраты возмещаются за счет накладных расходов подрядной строительной организации.

Затраты по перемещению оборудования, не требующего монтажа (транспортные передвижные средства, свободно стоящие объекты основных средств, строительные механизмы и др.), внутри организации относятся на издержки производства (обращения). По передвижным строительным машинам и механизмам (экскаваторы, канавокопатели, подъемные краны, камнедробилки, бетономешалки и т. п.), числящимся в составе основных средств, затраты по доставке на стройку, по монтажу и демонтажу предусматриваются в составе расходов по эксплуатации машин и механизмов и в их первоначальную стоимость не входят.

В рамках выполнения договора строительного подряда могут предоставляться гарантии и поручительства, вноситься задаток и залог, содержаться требования по страхованию рисков.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета для этого случая приведена в табл. 3.18.

Таблица 3.18

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по типовым операциям при выполнении подрядных работ.

В качестве предмета залога подрядчик или заказчик могут использовать:

• 1) строительные машины и механизмы, находящиеся в собственности;
• 2) строительные материалы и конструкции;
• 3) земельные участки и права на них;
• 4) объекты незавершенного строительства;
• 5) здания;
• 6) ценные бумаги и иные находящиеся в их собственности ликвидные активы.