Учет расходов на НИОКР

Общие законодательные нормы, регламентирующие порядок выполнения НИОКР, установлены гл. 38 ГК РФ, а правила учета расходов на НИОКР и их списания регулируются ПБУ 17/02.

В соответствии с ПБУ 17/02 установленные правила по учету расходов и списания на НИОКР должны использоваться только теми организациями, которые выполняют НИОКР собственными силами и (или) являются заказчиками данных работ.

В Федеральном законе от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» дано определение понятия НИОКР, согласно которому:

• — научная (научно-исследовательская) деятельность — это деятельность, направленная на получение и применение новых знаний, в том числе фундаментальные научные исследования, под которыми понимается экспериментальная или теоретическая деятельность, направленная на получение новых знаний об основных закономерностях строения, функционирования и развития человека, общества, окружающей природной среды;
• — научно-техническая деятельность — это деятельность, направленная на получение, применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы;
• — экспериментальные разработки — это деятельность, основанная на знаниях, приобретенных в результате проведения научных исследований или на основе практического опыта и направленная на сохранение жизни и здоровья человека, создание новых материалов, продуктов, процессов, устройств, услуг, систем или методов и их дальнейшее совершенствование.

Как следует из п. 2 ПБУ 17/02, установленные правила применяются в отношении НИОКР, по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, по не оформленные в установленном законодательством порядке, либо результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства.

Таким образом, под продукцией НИОКР понимается результат соответствующей работы, зафиксированный на информационном носителе и предназначенный для продажи. Из положений ПБУ 17/02 следует, что результаты НИОКР могут быть применены и в той организации, где они создавались, для использования в производственной, торговой или (что чаще) управленческой деятельности.

Правила ПБУ 17/02 не применяются к незаконченным НИОКР. Расходами на НИОКР не являются:

• — расходы организации на освоение природных ресурсов (проведение геологического изучения недр, разведка (доразведка) осваиваемых месторождений, работы подготовительного характера в добывающих отраслях и т. д.);
• — затраты на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов, агрегатов (пусковые расходы);
• — затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства;
• — затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.

Вышеперечисленные виды затрат и расходов, как правило, не являются результатом научно-исследовательской деятельности, а осуществляются по отработанным технологиям (имеющим статус типовых).

Единицей бухгалтерского учета расходов по ПИОКР является инвентарный объект. Под инвентарным объектом понимается совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации.

В состав расходов при выполнении НИОКР включаются:

• — стоимость материально-производственных затрат и услуг сторонних организаций, используемых при выполнении НИОКР;
• — затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, которые заняты при выполнении НИОКР по трудовому договору;
• — отчисления на социальные нужды;
• — стоимость спецоборудования и спецоснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
• — амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении НИОКР;
• — затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
• — общехозяйственные расходы, если они связаны с выполнением НИОКР;
• — прочие расходы, связанные с выполнением НИОКР, включая расходы по проведению испытаний.

Учет результатов НИОКР имеет свои особенности. Для того чтобы признать расходы, но НИОКР в бухгалтерском учете, необходимо выполнить следующие условия:

• o сумма расхода должна быть подтверждена соответствующими документами и определена (например, указана в договоре);
• o имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ);
• o использование результатов НИОКР для производственных и управленческих нужд приведет к получению в будущем экономических выгод;
• o использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.

В случае невыполнения хотя бы одного из вышеперечисленных условий произведенные расходы по НИОКР, как и те расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, признаются прочими расходами отчетного периода.

В бухгалтерском учете расходы по НИОКР предварительно учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» с последующим отнесением на счет 04 «Нематериальные активы» субсчет «Расходы на НИОКР». Расходы по НИОКР на счете 04 отражаются только после того, как работы будут завершены. По дебету данного счета собираются все расходы, а по кредиту производится их списание в дебет счета 04 «Нематериальные активы» по соответствующему субсчету.

Расходы на НИОКР, которые не дали положительных результатов и не подлежат применению в производстве или для управленческих нужд, списываются на прочие расходы организации, в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» .

Списание расходов на НИОКР по обычным выдам деятельности производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд. Списание расходов по НИОКР на расходы по обычным видам деятельности в течение отчетного года производится равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов.

Организациям предоставлено право самостоятельно определять срок списания расходов на НИОКР исходя из ожидаемого срока полезного использования их результатов. Однако этот срок, в течение которого организация может получить экономический доход, не должен быть более пяти лет и не должен превышать срока деятельности организации.

Расходы по каждой выполненной НИОКР списываются линейным способом или пропорционально объему продукции (работ, услуг), который предполагается получить за весь срок применения результатов НИОКР. Выбранный способ списания расходов по НИОКР должен быть отражен в учетной политике организации.

Если организация прекратит использование результатов НИОКР или определит, что не получит ожидаемых выгод в будущем от их применения, то оставшаяся сумма расходов по этим НИОКР подлежит списанию на прочие расходы отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов этих работ.

Аналитический учет расходов на НИОКР ведется по видам расходов, по видам работ и заказам (договорам). В бухгалтерском балансе результаты исследований и разработок отражаются в разделе I актива баланса «Внеоборотные активы» .

Бухгалтерские записи по учету расходов на НИОКР представлены в табл. 9.3.

Таблица 9.3

Корреспонденция счетов по учету расходов на НИОКР