Теоретические основы организации управленческого учета незавершенного производства

Экономическая сущность и методология учета незавершенного производства

Главной задачей предприятия являются производство и реализация продукции, а конечной целью — получение прибыли, центральную часть учета составляет учет процесса производства, калькулирование себестоимости вырабатываемой продукции и ее реализация. Первостепенное значение для правильной организации учета на предприятии приобретают технологические и организационные особенности производства и реализации продукции.

Одним из основных показателей, характеризующих производственную деятельность предприятия, является себестоимость. Она выражает в денежной форме все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией его продукции. Себестоимость показывает, во что обходится предприятию выпускаемая им продукция. Одним из показателей, влияющих на величину фактической себестоимости продукции, является незавершенное производство (НЗП).

По своей экономической сущности, незавершенное производство, как объект бухгалтерского учета, относится к оборотным активам или оборотным средствам предприятия. Оборотные средства предприятия — это совокупность денежных и материальных средств, авансированных в средства производства, однократно участвующих в производственном процессе и полностью переносящих свою стоимость на готовый продукт.

Особенностью оборотных средств предприятия является процесс их кругооборота, в котором они последовательно проходят следующие стадии: денежную, производительную и товарную. Процесс производства на предприятии — непрерывный и ритмичный — характеризуется тем, что оборотные средства в процессе движения одновременно находятся во всех стадиях и во всех формах.

Именно на стадии производства оборотные средства принимают форму незавершенного производства.

Для того, что наиболее полно представить сущность незавершенного производства как экономической категории, необходимо выделить те классификационные черты (характеристики) соотносимые с объектом исследования. Наиболее полно классификация активов в целом и их оборотной составляющей приведена в учебнике по финансовому менеджменту И. А. Бланка. В соответствии с точкой зрения автора, можно выделить следующее:

• — незавершенное производство является материальным (вещественным) активом;
• — незавершенное производство является операционным активом по характеру обслуживания деятельности предприятия;
• — незавершенное производство является собственным активом предприятия;
• — по степени ликвидности незавершенное производство относится к слаболиквидным активам, так как оно может быть конверсировано в денежную форму без потерь своей текущей рыночной стоимости лишь по истечении значительного периода времени.

В различных источниках, а именно учебниках и монографиях, можно встретить ряд следующих определений незавершенного производства. Так, О. И. Волков определяет незавершенное производство как предметы труда, вступившие в производственный процесс и находящиеся на рабочих местах и между ними (заготовки, полуфабрикаты, детали, агрегаты, изделия), не прошедшие все стадии обработки.

К незавершенному производству относится продукция (работы, услуги), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов) производства, предусмотренных технологическим процессом, а также изделия, которые прошли укомплектование, пробы и техническую приемку. [12].

Незавершенное производство классифицируется следующим образом: для производства — в виде не законченных обработкой и составлением деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов; для предприятий, оказывающих услуги или выполняющих работы, — в виде затрат на выполнение незаконченных работ (услуг), по которым предприятием еще не признан доход.

Таким образом, незавершенным производством являются затраты на продукцию (детали, изделия), не прошедшую всех стадий обработки, предусмотренных технологией производства, установленных испытаний, технической приемки, не укомплектованные изделия, не законченные или не принятые заказчиком работы и услуги товарного характера. 4].

К незавершенному промышленному производству относят также остатки невыполненных заказов в цехах вспомогательных производств и полуфабрикатов собственного производства на общезаводских складах.

В своем учебнике Ткаченко Н. М. дает характеристику состава незавершенного производства в зависимости от сферы деятельности предприятия.

Таблица 1. — Состав незавершенного производства в зависимости от сферы деятельности предприятия.

На величину незавершеного производства оказывают влияние четыре основных фактора: объем и состав производимой продукции (услуг, работ), длительность производственного цикла, величина себестоимости продукции и характер нарастания затрат в процессе производства.

Выделение факторов, влияющих на величину незавершенного производства, позволяет сделать вывод о том, что в материалоемких и трудоемких отраслях промышленности, при длительных производственных циклах удельный вес незавершенного производства значительно выше. Это утверждают и данные статистики.

Таким образом, незавершенное производство является важным показателем, влияющим на результаты деятельности предприятия, а в особенно — на себестоимость продукции.

Незавершенное производство относится к запасам предприятия, следовательно методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации о запасах (в том числе о НЗП, раскрытие ее в финансовой отчетности, регламентируются в Положении бухгалтерского учета (далее — ПБУ) ПБУ 5/01 «Учет МПЗ"[3].

Материально-производственные запасы — это активы, которые:

• — содержатся для дальнейшей продажи в условиях обычной деятельности;
• — находятся в процессе производства с целью дальнейшей продажи продукта производства;
• — содержатся для потребления при производстве продукции, выполнении работ и предоставлении услуг, а также при управлении предприятием.

НЗП в виде незаконченных обработкой и сборкой деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов, отражается в учете и финансовой отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации в случае утраты такими запасами первоначальной ожидаемой экономической выгоды. Запасы в виде НЗП относятся к запасам, изготовленным собственными силами предприятия. 16].

Оценка по нормативным затратам состоит в использовании норм затрат на единицу продукции (работ, услуг), которые установлены предприятием с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Для обеспечения максимального приближения нормативных затрат к фактическим нормы затрат и цены должны регулярно в нормативной базе проверяться и пересматриваться.

Таким образом, остатки НЗП могут быть оценены либо по фактической производственной себестоимости, либо по действующей нормативной (плановой) себестоимости. Причем выбранный метод оценки должен отражаться в учетной политике предприятия. Оценка НЗП проводится в конце месяца специально созданной комиссией в разрезе видов НЗП и статей калькуляции.

выбор метода оценки незавершенного производства является достаточно серьезной задачей. Ее решение во многом зависит от отраслевой принадлежности предприятия и должно приниматься исходя из:

• — реальной возможности применять тот или иной метод на практике;
• — необходимости сокращения трудоемких учетных процедур при допустимом уровне достоверности проведенной оценки;
• — наличия и возможностей автоматизированной системы ведения учета;
• — повышения прозрачности учета, унификации учетный процедур и преемственности (последовательности) учетной политики.

Определение остатков незавершенного производства зависит от выбора метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимается совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции.

В зависимости от вида продукции, ее сложности, типа, характера технологического процесса и организации производства на промышленных предприятиях могут применяться различные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. 7].

На практике могут применяться комбинированные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, которые позволяют максимально использовать преимущества отдельных методов для принятия управленческих решений.

Формирование фактических затрат по нормативному методу осуществляется отдельно в части расходов по нормам и в части расходов, которые представляют собой отклонения от норм. Такой подход позволяет не только организовать достоверные учет затрат и калькулирование себестоимости, но и систематически анализировать отклонения от норм для принятия решений по оперативному воздействию на процесс формирования себестоимости.

При позаказном методы все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам на основании первичных документов. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.

Фактическая себестоимость заказа определяется после его исполнения. До момента передачи заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством.

Учет затрат попередельным методом ведут по каждому обособленному переделу. Каждое производственное подразделение осуществляет какую-либо часть общего процесса производства и передает изделие после этой операции в следующее подразделение, где оно обрабатывается на следующей операции. После завершения производства в последнем подразделении изделие отправляется на склад готовой продукции. Во многих случаях объектом исчисления затрат является не вся продукция передела, а отдельные ее виды или группы.

При попроцессном методе применяется следующий порядок организации учетного процесса:

• 1) документирование и учет затрат по элементам (по прямым затратам);
• 2) документирование и учет затрат, относимых на комплексные статьи (в связи с необходимостью учета затрат на вспомогательные производства и расходов на управление);
• 3) распределение затрат по процессам;
• 4) определение общей величины затрат за месяц;
• 5) Распределение затрат в зависимости от характера производства и видов продукции (производится в том случае, если учет организуется не по производству в целом, а по отдельным процессам).