Налоговый мониторинг за деятельностью субъектов хозяйствования

Министерство образования Республики Беларусь УО «Белорусский государственный экономический университет»

Кафедра налогов и налогообложения

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине: Налоговый контроль

на тему: Налоговый мониторинг за деятельностью субъектов хозяйствования

Студентка Т. И. Воскресенская ФФБД, 4 курс, РФН-1

Минск 2015

Реферат

Курсовая работа: 33 с, 1 рис., 4 табл., 19 источников.

Налоговый мониторинг, оценки рисков, ранжирование, налоговый кодекс, субъекты хозяйствования

Объект исследования — налоговый мониторинг.

Предмет исследования — функции и задачи мониторинга экономического состояния предприятия.

Цель работы: изучить действующую практику проведения мониторинга налоговыми органами Республики Беларусь Методы исследования: описания, систематизации, классификации, аналитический метод, метод сравнительного анализа, статистический, метод сбора фактов.

Исследования и разработки: исследованы методики мониторинга, оценки и прогнозирования налоговых рисков.

1. Мониторинг, как форма осуществления контрольной деятельности налоговых органов

1.1 Понятие, основные функции и задачи мониторинга экономического состояния предприятия в современной экономике

1.2 Налоговый мониторинг в Республике Беларусь

2. Действующая практика проведения мониторинга налоговыми органами Республики Беларусь

2.1 Порядок проведения мониторинга

2.2 Методики мониторинга, оценки и прогнозирования налоговых рисков

3. Совершенствование мониторинга, проводимого налоговыми органами Заключение Список использованных источников

Для того чтобы эффективно управлять бизнесом, необходимо обладать информацией. Мониторинг стал неотъемлемой частью современного бизнеса, позволяющей разбираться в ситуации на рынке, анализировать деятельность конкурентов, отслеживать их ценовую политику.

Таким образом, мониторинг — систематический сбор и обработка информации, которая может быть использована для улучшения процесса принятия решения, косвенно, как инструмент обратной связи в целях осуществления проектов, оценки программ или выработки ценовой политики. Мониторинг — систематическое наблюдение за состоянием объектов, явлений, процессов с целью их оценки, контроля или прогноза, основная задача мониторинга — текущий обзор рынка.

Одной из основных задач налогового планирования и прогнозирования является оптимизация налоговых платежей. Для проведения качественного и полноценного анализа налоговой политики необходим налоговый мониторинг, который позволит избежать недочетов в налоговом планировании и благоприятно сказывается на финансовой деятельности, предотвратив появление налоговых рисков.

Цель курсовой работы — изучить понятие налогового мониторинга и практику его проведения. Для достижения поставленной цели, необходимо решить следующие задачи:

1) раскрыть понятие, цели, значение и задачи налогового мониторинга

2) управление налоговыми рисками предприятия по средством налогового мониторинга;

3) изучит действующую практику проведения мониторинга Республике Беларусь.

В процессе выполнения курсовой работы были использованы следующие информационные ресурсы: Налоговый кодекс Республики Беларусь, различные нормативно-правовые акты Республики Беларусь, ресурсы интернет и специализированная учебная литература в области экономики и налогообложения.

1. Мониторинг, как форма осуществления контрольной деятельности налоговых органов

1.1 Понятие, основные функции и задачи мониторинга экономического состояния предприятия в современной экономике

Мониторинг предприятия — это информационно-аналитический инструмент, позволяющий связать между собой реальный сектор экономики и банковскую систему и предназначенный для выработки рациональных решений, мер воздействия на деятельность предприятия в соответствии с действующей денежно-кредитной политикой государства.

Система мониторинга предприятия позволяет в режиме реального времени производить независимую оценку тенденций его развития, получать информацию о состоянии экономической конъюнктуры в реальном секторе экономики, динамике ее текущих и возможных изменений, оперативно проводить анализ финансового состояния предприятия и важнейших факторов, определяющих его инвестиционную активность во взаимосвязи с инструментами денежно-кредитной политики.

Система мониторинга экономического состояния предприятия выполняет одновременно несколько функций. Поэтому чем более полным и качественным будет состав показателей, по которым этот мониторинг осуществляется, тем более эффективными будут управленческие мероприятия, осуществляемые руководством предприятия.

Характеристики мониторинга (или экономической осведомленности) позволяют ему выполнять четыре основные функции — прогнозировать, обнаруживать, наблюдать и изучать:

1) прогнозировать: действия конкурентов или изменения окружающей среды;

2) обнаруживать: новых или потенциальных потребителей, компании, с которыми могут быть установлены партнерские отношения, новые возможности рынка;

3) наблюдать: за динамикой предложений на рынке, изменениями технологий или производственных процессов, которые влияют на вид деятельности компании, нормы и правила, изменяющие рыночный контекст;

4) изучать: новые характеристики рынка, чужие ошибки и успехи, это позволяет провести переоценку собственных проектов, организовать новую практику менеджмента или создать сообщество руководителей.

Таким образом, руководство предприятия может не только отслеживать основные тенденции развития экономических процессов, но и оперативно оценивать воздействие факторов, определяющих возможное изменение этих процессов. Тем самым система мониторинга предприятия формирует необходимую основу для раннего обнаружения руководством возникающих в деятельности предприятия недочетов и позволяет повышать эффективность реализуемой стратегии.

Основными субъектами системы мониторинга промышленного предприятия являются само предприятие, его управленческий аппарат, производственные и вспомогательные подразделения. Участие всех подразделений в мониторинге является обязательным. При этом руководство предприятия обеспечивает конфиденциальность и достоверность представляемой ими информации.

Система мониторинга предприятия включает три основных взаимосвязанных блока, которые базируются на соответствующей методологии:

— ежемесячный анализ изменений экономической конъюнктуры, позволяющий оценивать динамику спроса на заемные ресурсы во взаимодействии с уровнем спроса и предложения на продукцию и другими факторами;

— ежеквартальный анализ финансового положения подразделений, позволяющий оперативно оценивать результаты хозяйственной деятельности с позиций формирования собственных источников финансирования и потребности в заемных средствах;

— ежеквартальный анализ инвестиционной активности во взаимосвязи с финансовыми результатами хозяйственной деятельности подразделений и динамикой спроса и предложения на рынке капитала.

Таким образом, благодаря мониторингу можно решать следующие задачи:

— Оценивать эффективность проводимой товарной и финансовой политики с учетом реального развития общеэкономических процессов как в стране в целом, так и в рамках самого предприятия.

— Оценивать системные риски в отрасли, возникающие под воздействием структурных сдвигов в реальном секторе экономики.

— Решать практические задачи, связанные с основными функциями производства продукции, пополнением оборотных средств, запасов и компенсации дополнительных затрат на основе авансового финансирования.

— Проводить анализ и прогнозировать спрос на производимую предприятием продукцию на основе оценки финансовой ситуации на товарных рынках, изменения спроса и предложения на микроуровне, а также изменений инвестиционной активности под воздействием указанных процессов.

1.2 Налоговый мониторинг в Республике Беларусь

В 2012 г. принято сразу два знаковых законодательных акта: Указ Президента Республики Беларусь от 26 июля 2012 г. N 332 «О некоторых мерах по совершенствованию контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь», который внес изменения и дополнения в Указ Президента Республики Беларусь от 16 октября 2009 г. N 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (с изменениями и дополнениями; далее — Указ N 510), и Указ Президента Республики Беларусь от 23 октября 2012 г. N 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» (далее — Указ N 488).

Представляется важным обсудить один из механизмов реализации положений Указа N 488 посредством мониторинга.

Безусловно, необходимо раскрыть это понятие и определить данный способ контроля, применяемый в нашей республике с октября 2012 г.

Мониторинг — это форма контроля (надзора), заключающегося в наблюдении, анализе, оценке, установлении причинно-следственных связей, применяемая контролирующими (надзорными) органами в целях оперативной оценки фактического состояния объектов и условий деятельности субъекта мониторинга (далее — субъект) на предмет соответствия требованиям законодательства, выявления и предотвращения причин и условий, способствующих совершению нарушений, без использования полномочий, предоставленных контролирующим (надзорным) органам и их должностным лицам для проведения проверок. Решение о проведении мониторинга принимается руководителем контролирующего (надзорного) органа (в том числе территориальных органов, структурных подразделений, подчиненных организаций) или его уполномоченным заместителем.

По результатам мониторинга должностным лицом контролирующего (надзорного) органа оформляется аналитическая (информационная) записка, на основании которой руководитель (его заместитель) этого контролирующего (надзорного) органа вправе принять одно из следующих решений:

— учесть результаты мониторинга, не выявившего несоответствия требованиям законодательства в деятельности субъекта;

— направить в адрес субъекта рекомендации по устранению выявленных нарушений (недостатков), если такие нарушения (недостатки) обнаружены, но рекомендации по их устранению не выносились;

— применить в установленном законодательством порядке меры ответственности в отношении субъекта и (или) его должностных лиц в случае невыполнения субъектом рекомендаций об устранении выявленных в ходе мониторинга нарушений (недостатков) либо повторного выявления нарушений (недостатков), установленных в ходе предыдущего мониторинга.

Кроме того, в случае неустранения субъектом выявленных в ходе мониторинга нарушений (недостатков) руководитель (его заместитель) контролирующего (надзорного) органа (кроме территориального органа, структурного подразделения, подчиненной организации) может назначить внеплановую проверку в соответствии с подпунктом 9.1 пункта 9 Указа N 510.

В соответствии с требованиями Указа N 488 Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь создан реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (далее — реестр). Сведения, содержащиеся в реестре, являются открытыми, общедоступными и размещаются на официальном сайте Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь в глобальной компьютерной сети Интернет.

Следует обратить внимание, что с 1 января 2013 г. подпунктом 1.9 пункта 1 Указа N 488 введено требование к организациям и индивидуальным предпринимателям по обеспечению проверки первичных учетных документов на предмет их соответствия требованиям законодательства, а в случае их оформления от имени организации или индивидуального предпринимателя Республики Беларусь — также на предмет их принадлежности отправителю товара и действительности бланка такого документа, информация о котором размещается в электронном банке данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции.

Кроме того, на основании подпункта 1.10 пункта 1 Указа N 488 законодательно закреплен применявшийся налоговыми органами при проведении контрольных мероприятий подход к оценке достоверности сведений, содержащихся в первичных учетных документах. Так, Указом N 488 установлено, что для целей налогообложения факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу. При этом первичный учетный документ обладает юридической силой только в случае действительности совершения отраженной в нем хозяйственной операции.

Первичный учетный документ может быть признан контролирующим органом по результатам проверки, проведенной в пределах его компетенции, не имеющим юридической силы в случае наличия у контролирующего органа и (или) представления правоохранительными органами доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции.

Также Указом N 488 предусмотрен порядок налогообложения хозяйственных операций, оформленных не имеющими юридической силы первичными учетными документами. Однако организациям и индивидуальным предпринимателям предоставлено право самостоятельно произвести налогообложение хозяйственных операций в порядке, установленном Указом N 488, до начала проверки (подп. 1.12 п. 1). Данная норма скорее ориентирует плательщиков на самоконтроль, поскольку не совсем корректно вести речь о том, что до Указа N 488 у плательщиков отсутствовало право произвести соответствующую корректировку в своем учете и доплатить налоги, сборы (пошлины) с применением пеней. Однако теперь законодательство создало условия, позволяющие самостоятельно контролировать возможные последствия заключаемых ими сделок, связанные в первую очередь с добросовестностью контрагентов.

Как говорил Уинстон Черчилль: «Не нужно в последний момент геройски хвататься за невозможное, достаточно вовремя сделать то, что нужно» .

Приведенная цитата как нельзя лучше иллюстрирует возможность, используя данные созданного реестра, проверить и предотвратить возможные налоговые риски от заключения сделки с контрагентом, включенным в реестр. Конечно же речь не идет о том, что факт включения контрагента в реестр однозначно свидетельствует о его недобросовестности и последующей корректировке налоговых обязательств.

Учитывая эти обстоятельства, налоговыми органами на протяжении 2013 г. организована работа по доведению до плательщиков, во-первых, информации о создании реестра и возможности его использования в предпринимательской деятельности, во-вторых, информации о налогообложении хозяйственных операций, оформленных не имеющими юридической силы первичными учетными документами. В качестве способа информирования и одновременно контроля был выбран мониторинг. Данная форма контроля наиболее удачно сочетает информирование и непосредственный контроль, что в случае реализации норм Указа N 488 представляется наиболее эффективным.

Так, налоговыми органами на протяжении 2013 г. проводился мониторинг в целях оперативной оценки условий деятельности плательщиков на предмет соответствия требованиям законодательства, выявления и предотвращения причин и условий, способствующих совершению нарушений, в частности, способствующих минимизации сумм налоговых обязательств. При проведении мониторинга активно использовались данные реестра.

По результатам контрольных мероприятий с использованием мониторинга многие плательщики получили рекомендации налогового органа по месту постановки на учет о фактах договорных взаимоотношений с субъектами предпринимательской деятельности, включенными в реестр, что может при проведении выездной налоговой проверки привести к применению порядка налогообложения таких хозяйственных операций, установленному Указом N 488, и применению административного взыскания как в отношении плательщика-организации, так и его должностных лиц. Следует особо отметить тот факт, что именно эта форма контроля позволяет в случае добровольного устранения выявленного нарушения не применять меры ответственности, установленные законодательством, что закреплено в пункте 6 Положения о порядке проведения мониторинга, утвержденного Указом N 510.

В результате удачной компиляции положений двух вышеназванных законодательных актов в бюджет в добровольном порядке поступают некогда уплаченные не в полном объеме суммы налоговых обязательств с применением пеней за несвоевременность уплаты, но без применения мер ответственности к таким плательщикам. На наш взгляд, это свидетельствует о росте степени доверия субъектов к государству, в данном случае налоговым органам, а также повышении налоговой культуры, что, несомненно, можно и должно достигать не посредством наказания, а посредством взаимодействия, должного контроля государства и самоконтроля плательщиков. При этом неотвратимость наказания является стимулом к добросовестному исполнению обязательств перед бюджетом.

2. Действующая практика проведения мониторинга налоговыми органами Республики Беларусь

2.1 Порядок проведения мониторинга

Мониторинг проводится налоговыми органами без использования полномочий, предоставленных им и их должностным лицам для проведения проверок. Следовательно, не требуется оформлять предписание, вносить сведения в книгу учета проверок, заблаговременно ставить в известность субъект мониторинга о проведении мониторинга, а при отсутствии нарушений — знакомить субъект мониторинга с результатами осуществленного мониторинга и совершать иные действия, обязательные при проведении проверки.

В зависимости от изучаемых в ходе мониторинга вопросов он может проводиться:

1. скрытым способом. В этом случае об осуществлении мониторинга субъект:

— узнает после проведения мониторинга, когда субъекту вручаются или в его адрес направляются рекомендации по устранению выявленных нарушений (недостатков);

— не узнает, например, если в результате осуществления мониторинга в деятельности субъекта не выявлены несоответствия требованиям законодательства;

2. открытым способом. В этом случае о проведении мониторинга субъект узнает непосредственно в процессе осуществления мониторинга;

— дистанционно, на основе анализа информации, имеющейся в распоряжении налогового органа. Такой способ, например, был применен налоговыми органами в 2013 году в целях оперативной оценки условий деятельности плательщиков на предмет соответствия требованиям законодательства, выявления и предотвращения причин и условий, обусловливающих совершение нарушений, в частности минимизацию сумм налоговых обязательств. Так, при проведении мониторинга использовались данные реестра коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере.

Законодательство не ограничивает срок проведения мониторинга, однако если исходить из его сущности (наблюдение, анализ, оценка, установление причинно-следственных связей) и целей проведения (оперативная оценка фактического состояния объектов и условий деятельности субъекта мониторинга на предмет соответствия требованиям законодательства, выявления и предотвращения причин и условий, обусловливающих совершение нарушений), то срок осуществления мониторинга не должен быть длительным, сопоставимым со сроком проведения проверки (например, один день, одна неделя).

При этом срок, на который при определенных обстоятельствах приостанавливается (запрещается) деятельность субъекта, цехов (производственных участков), оборудования, производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), эксплуатации транспортных средств (далее — деятельность субъекта), не может рассматриваться как срок проведения мониторинга.

В связи с тем, что мониторинг — это особая форма контроля, должностные лица налоговых органов не вправе:

— требовать представление документов (их копий), в том числе удостоверяющих личность, иной информации, касающейся деятельности и имущества субъекта мониторинга;

— производить личный досмотр (обыск) и досмотр вещей, документов, ценностей и транспортных средств субъекта мониторинга;

— получать доступ к базам и банкам данных субъекта мониторинга;

— вызывать в налоговый орган представителей субъекта мониторинга;

— изымать у субъекта мониторинга документы (иные носители информации), имеющие отношение к выявленным нарушениям;

— изымать у субъекта мониторинга для направления на техническое освидетельствование кассовое оборудование;

— требовать письменные и устные объяснения от представителей субъекта мониторинга по вопросам, возникающим в ходе проведения мониторинга, и т. д.

При этом должностные лица налоговых органов вправе:

— входить на территорию и (или) объекты субъекта мониторинга, являющиеся общедоступными (магазины, рынки, выставки и т. д.). В то же время вход на иные территории (объекты) возможен только с согласия субъекта мониторинга, для получения которого должностные лица налоговых органов обязаны по требованию субъекта мониторинга предъявить решение о проведении мониторинга, а также служебное удостоверение;

— использовать доступные средства глобальной компьютерной сети Интернет, видеои телекоммуникационные ресурсы дистанционного контроля (надзора). Решение об использовании таких средств и ресурсов принимается непосредственно должностными лицами, проводящими мониторинг, информировать об этом субъект мониторинга не требуется. Отметим, что при проведении мониторинга должностные лица не вправе использовать технические средства, в том числе аппаратуру, осуществляющую звукои видеозапись, кинои фотосъемку, ксерокопирование, устройства для сканирования документов, идентификаторы скрытых изображений, поскольку такие средства и устройства могут применяться только при проведении проверок;

— в установленном законодательством порядке выносить требование (предписание) о приостановлении (запрете) деятельности субъекта, если выявлены нарушения законодательства, создающие угрозу национальной безопасности, причинения вреда жизни и здоровью населения, окружающей среде, с указанием срока приостановления (запрета) такой деятельности и срока информирования налогового органа об устранении нарушений. Данное требование (предписание) выносится в день выявления нарушений, вручается немедленно либо направляется заказным письмом с уведомлением о получении не позднее одного рабочего дня, следующего за днем выявления нарушений, проверяемому субъекту (его представителю) и вступает в силу с момента его получения им;

— вручать субъекту под подпись в ходе мониторинга или направлять заказным письмом с уведомлением в течение двух рабочих дней с момента окончания мониторинга произвольно оформленные рекомендации по устранению выявленных нарушений (недостатков), не создающих угрозы национальной безопасности, причинения вреда жизни и здоровью населения, окружающей среде. Такие рекомендации направляются по последнему известному налоговому органу месту нахождения (месту жительства) субъекта.

Если в процессе мониторинга повторно выявляются нарушения (недостатки), установленные в ходе предыдущего мониторинга, то в отношении такого субъекта применяются меры ответственности без направления рекомендаций по устранению выявленных нарушений (недостатков).

Кроме того, должностные лица налогового органа при проведении мониторинга вправе также использовать иные определенные законодательством полномочия, если они не предоставляются исключительно для проведения проверок. Например, налоговые органы при проведении мониторинга могут:

— запрашивать у других государственных органов, организаций и физических лиц на безвозмездной основе необходимые информацию и документы, в том числе заключения соответствующих специалистов, экспертов;

— истребовать у банка:

1. сведения о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, во вкладах (депозитах); конкретных сделках; об операциях без открытия счета; имуществе, находящемся на хранении в банке;

2. выписки об операциях по счетам, по вкладам (депозитам).

При проведении мониторинга должностные лица налоговых органов обязаны принимать решения о возобновлении деятельности проверяемого субъекта. Такая обязанность возникает, если нарушения, повлекшие приостановление (запрет) деятельности субъекта, устранены и если срок такого приостановления (запрета), указанный в требовании (предписании), не истек. Решение о возобновлении деятельности проверяемого субъекта принимается не позднее двух рабочих дней: со дня получения письменного уведомления об устранении нарушений либо со дня окончания контрольной проверки устранения проверяемым субъектом выявленных нарушений.

Субъект мониторинга вправе:

— отказать в доступе на территорию и (или) объекты субъекта, не являющиеся общедоступными;

— добровольно устранить выявленные в ходе мониторинга нарушения (недостатки) и проинформировать об этом налоговый орган в сроки, установленные в рекомендациях налогового органа;

— обжаловать рекомендации по устранению выявленных нарушений (недостатков), требование (предписание) о приостановлении (запрете) деятельности субъекта, действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов, проводящих мониторинг, в установленном гл. 11 НК порядке.

Субъект мониторинга обязан:

— выполнять требование (предписание) о приостановлении (запрете) деятельности субъекта;

— письменно сообщать налоговому органу, вынесшему требование (предписание) о приостановлении (запрете) деятельности субъекта, об устранении нарушений, повлекших такое (-ой) приостановление (запрет).

Отметим, что должностные лица налоговых органов, осуществляющие мониторинг, и субъекты мониторинга имеют также иные права и обязанности, установленные ст. 21, 22, 81 и 82 НК, с учетом особенностей, присущих мониторингу.

По результатам мониторинга должностным лицом налогового органа оформляется аналитическая (информационная) записка, на основании которой руководитель (его заместитель) этого налогового органа вправе принять одно из следующих решений:

— учесть результаты мониторинга, не выявившего несоответствий требованиям законодательства в деятельности субъекта;

— направить в адрес субъекта рекомендации по устранению выявленных нарушений (недостатков), если таковые были обнаружены, но рекомендации по их устранению не выносились. Данные рекомендации направляются субъекту мониторинга заказным письмом с уведомлением в течение двух рабочих дней с момента принятия решения об их направлении;

— применить в установленном законодательством порядке меры административной ответственности в отношении субъекта и (или) его должностных лиц в случае невыполнения субъектом рекомендаций об устранении выявленных в ходе мониторинга нарушений (недостатков) либо повторного выявления нарушений (недостатков), установленных в ходе предыдущего мониторинга.

Несмотря на то что компетенция руководителя (его заместителя) налогового органа в части принятия вышеназванных решений сформулирована с использованием фразы «вправе принять», это не означает, что такое решение может быть не принято.

При неустранении субъектом выявленных в ходе мониторинга нарушений (недостатков) может быть назначена в соответствии с п. 9.1 Указа от 16.10.2009 N 510 внеплановая проверка.

В случае если нарушения, повлекшие приостановление (запрет) деятельности проверяемого субъекта, не будут устранены в установленный налоговым органом срок, срок действия приостановления (запрета) может быть продлен судом. При этом до принятия судом решения по заявлению налогового органа действие приостановления (запрета) сохраняется.

При невыполнении субъектом рекомендаций об устранении выявленных в ходе мониторинга нарушений (недостатков) либо повторного выявления нарушений (недостатков), установленных в ходе предыдущего мониторинга, в отношении субъекта и (или) его должностных лиц могут быть применены меры административной ответственности.

2.2 Методики мониторинга, оценки и прогнозирования налоговых рисков

На основе изучения экономической литературы можно сделать вывод, что налоговый риск — это финансовые потери, то есть потери, выраженные в стоимостном выражении, связанные с доначислением налогов или сборов, по результатам налоговой проверки, начислению пеней, штрафов за нарушения налогового законодательства и, как следствие, приводящие к возрастанию налоговой нагрузки организации. В Указе Президента Республики Беларусь от 16.10.2009 N 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (далее — Указ N 510) представлены критерии отнесения проверяемых субъектов к группе риска для назначения плановых проверок, согласно которым субъекту хозяйствования присваивается высокая или средняя степень риска, без выделения конкретных рисков, то есть методики мониторинга, оценки и прогнозирования налогового риска субъекты хозяйствования разрабатывают самостоятельно. Для решения этой проблемы рассмотрим объективные и субъективные методики оценки и прогнозирования налоговых рисков, приемлемые для субъектов хозяйствования любой организационно-правовой формы и собственности, для принятия тактических и стратегических управленческих решений, связанных с налоговой политикой организации.

Вероятность наступления события — налогового риска — может быть определена субъективным или объективным методами. Субъективный метод основан на использовании экспертных заключений, а объективный — на расчете показателей финансово-хозяйственной деятельности организации и математической статистики с использованием данных бухгалтерской отчетности.

Налоговые риски рассматриваются по пяти классификационным группам, а также методики анализа налоговых рисков в целях принятия решения о выборе наиболее целесообразного варианта воздействия на параметры налогообложения [1, 43 — 50].

Для мониторинга, оценки и прогнозирования налоговых рисков предлагаем использовать субъективные и объективные методики мониторинга, оценки и прогнозирования налоговых рисков организации.

В качестве объективной методики оценки налоговых рисков и для его мониторинга автором предлагается методика оценки налогового риска на основании данных бухгалтерской отчетности, включающей двенадцать критериев оценки на основе информации Указа N 510 с выделением высокого, среднего или низкого риска.

Оценку налогового риска субъекта хозяйствования следует проводить в несколько этапов. На первом этапе согласно критериям Указа N 510 определяется высокая степень риска. В случае если хотя бы один из критериев отнесения организации к высокой степени риска имеет утвердительный ответ, то степень риска определяется как высокая. Исследуемые субъекты хозяйствования, не относящиеся согласно критериям Указа N 510 к высокой группе риска, аналогично оцениваются на принадлежность их к средней группе риска (второй этап оценки налогового риска).

Налогоплательщик, попадающий хотя бы под один из критериев, указанных в Указе N 510, становится кандидатом на проведение у него плановой проверки инспекцией Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (ИМНС). Субъекты хозяйствования, не относящиеся согласно критериям Указа N 510 к высокой или средней группе риска, относятся к низкой группе риска.

Третий этап оценки налогового риска, методика которого рассмотрена в данной статье, применим к тем субъектам хозяйствования, которые согласно критериям Указа N 510 могут относиться к низкой группе налогового риска или для мониторинга налогового риска и сведения его к минимуму у любого субъекта хозяйствования на основе данных бухгалтерской отчетности.

В качестве объективной методики оценки и мониторинга налогового риска субъекта хозяйствования используется следующая система показателей:

— соотношение доходов от реализации товаров (выручки) и расходов, связанных с реализацией товаров в исследуемом периоде; суммы расходов, максимально приближенные к суммам доходов организации, полученных за календарный год; вероятность сокрытия прибыли с целью минимизации суммы налога на прибыль и возможные нарушения налогового законодательства;

— налоговая нагрузка организации (отношение уплаченных налогов и сборов к доходам от реализации (выручки)); необоснованное снижение уровня налоговой нагрузки по сравнению с аналогичным периодом прошлого года при стабильной или увеличивающейся налоговой нагрузке по другим субъектам хозяйствования аналогичного вида деятельности и (или) наличие показателя налоговой нагрузки организации ниже ее среднего уровня по виду экономической деятельности (или отрасли экономики) указывают на возможные действия организации, связанные с минимизацией налоговой нагрузки и нарушающие налоговое законодательство;

— показатели финансового состояния, расчет которых указан в Инструкции о порядке расчета коэффициентов платежеспособности и проведения анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь от 27.12.2011 N 140/206 (далее — Инструкция) [3], ниже своих нормативных значений, указанных в постановлении Совета Министров Республики Беларусь от 12.12.2011 N 1672 «Об определении критериев оценки платежеспособности субъектов хозяйствования». В частности, коэффициент абсолютной ликвидности, коэффициент текущей ликвидности, коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами; несоответствие их своим нормативным значениям свидетельствует о вероятности снижения платежеспособности и просрочки платежей в бюджет, как следствие, проведение в организации налоговой проверки и наложение штрафных санкций; коэффициент финансовой независимости (автономии); несоответствие его своему нормативному значению свидетельствует о высокой доле заемных и привлеченных средств (обязательств) в общей сумме источников формирования имущества организации, как следствие, возникает риск неплатежеспособности и просрочки платежей в бюджет;

— доля задолженности по налогам и сборам в кредиторской задолженности организации (отношение суммы задолженности по налогам и сборам к общей сумме кредиторской задолженности, умноженное на 100%); ее необоснованный рост свидетельствует о возможном риске неплатежеспособности организации и вероятности получения штрафных санкций за просрочку платежей по налогам и сборам;

— доля задолженности по налогам и сборам в дебиторской задолженности организации (отношение суммы дебиторской задолженности по налогам и сборам к общей сумме дебиторской задолженности, умноженное на 100%); ее наличие может свидетельствовать о возможном отвлечении из оборота средств в дебиторскую задолженность из-за излишней осторожности работников, связанных с расчетами и уплатой налогов и сборов, как следствие, необходимости привлечения кредитов банка для пополнения собственных оборотных средств, уплаты по ним процентов, роста расходов организации, риска нехватки средств для расчетов по налогам и сборам и уплаты экономических санкций за нарушения налогового законодательства;

— время погашения дебиторской задолженности (оборачиваемость дебиторской задолженности в днях — отношение средней суммы дебиторской задолженности в исследуемом периоде к выручке от реализации, умноженное на количество дней в исследуемом периоде); риск нехватки денежных средств для расчетов с бюджетом, как следствие, уплата экономических санкций за нарушения налогового законодательства;

— доля экономических санкций за нарушения налогового законодательства в чистой прибыли организации (отношение суммы экономических санкций за нарушения налогового законодательства к сумме чистой прибыли, умноженное на 100%); неэффективное использование прибыли, нарушения расчетно-платежной дисциплины по расчетам с бюджетом, необходимость повышения квалификации кадров, занимающихся расчетами по налогам и сборам;

— рентабельность продаж (отношение прибыли от реализации к выручке от реализации, умноженное на 100%) ниже среднеотраслевого значения; вероятность сокрытия доходов и занижения расходов, риск убыточной деятельности и возможные нарушения налогового законодательства по сокрытию доходов;

— рентабельность собственного капитала (отношение чистой прибыли к средней сумме собственного капитала, умноженное на 100%): рост его свидетельствует об увеличении суммы чистой прибыли, эффективности использования собственных средств организации и инвестиционной привлекательности организации.

Таблица 2.1 — Критерии оценки налогового риска субъекта хозяйствования

Также при анализе налоговых рисков следует оценить следующее неравенство:

где НА — налоговые активы

;

НО — налоговые обязательства

;

ОНА — отложенные налоговые активы;

— дебиторская задолженность по налогам и сборам;

НДСт — налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам;

ОНО — отложенные налоговые обязательства;

— кредиторская задолженность по налогам и сборам.

Если неравенство (формула 1) не выполняется и налоговые активы превышают налоговые обязательства, то часть активов организации, представленная отложенными налоговыми активами, НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, дебиторской задолженностью по налогам и сборам, относится к наименее ликвидной части активов, что отрицательно влияет на платежеспособность организации, может привести к дефициту собственных оборотных средств и необходимости привлечения кредитов банка в текущую деятельность организации.

Субъективная методика оценки налоговых рисков заключается в их исследовании на основании критериев, представленных в Указе N 510, с использованием метода экспертных оценок. При исследовании налоговых рисков методом экспертных оценок выделены девять налоговых рисков организации, объединенных по степени воздействия в три группы приоритета. Результаты, полученные на основании экспертных оценок существующих в текущий период налоговых рисков, ранжируются с целью выделения наиболее существенных из них для исследуемой организации, т. е. выделяются налоговые риски, на снижение которых организация может повлиять и на которые следует направить управляющее воздействие.

При исследовании налоговых рисков методом экспертных оценок выделим 9 видов налоговых рисков организации (Si, i = 1, …, n, где n — общее число наиболее вероятных налоговых рисков субъекта хозяйствования). По степени воздействия все анализируемые риски объединим в три группы приоритета (Qj) .

Таблица 2.2 — Налоговые риски организации по группам приоритета

Оценка вероятности налоговых рисков осуществляется методом экспертных оценок. Для проведения этой работы желательно иметь не менее трех экспертов, хорошо знакомых с существом вопроса. Экспертами могут быть главный бухгалтер, бухгалтеры, связанные с начислением и уплатой налогов и сборов, квалифицированные специалисты по вопросам налогообложения и др. Каждому эксперту, работающему отдельно, предоставляется перечень налоговых рисков и предлагается оценить вероятность их наступления по системе оценок: 0 — налоговый риск рассматривается как несущественный; 25 — налоговый риск, скорее всего, не реализуется; 50 — о наступлении события определенного вывода сделать нельзя; 75 — налоговый риск, скорее всего, проявится; 100 — налоговый риск наверняка реализуется. Оценки экспертов подвергаются анализу на их непротиворечивость, который выполняется по следующим правилам.

Правило 1:

;

i = 1, …, n (и — оценки двух экспертов в отношении i-го риска) — означает, что максимальная разница между оценками экспертов по любому фактору должна быть меньше 50. Сравнения проводятся по модулю (знаки «плюс» или «минус» не учитываются). Это правило направлено на устранение недопустимых различий в оценке вероятности наступления отдельного риска.

Правило 2:

— направлено на согласование оценок экспертов в среднем. Оно используется после выполнения правила 1. Для расчетов расхождения оценки суммируются по модулю, полученный результат делится на число налоговых рисков субъекта хозяйствования. Оценки экспертов можно признать не противоречащими друг другу, если полученная величина не превышает 25.

Всего должно быть сделано 3 (при трех экспертах (Э 1, Э 2, Э 3)) попарных сравнения мнений для 1-го и 2-го, 1-го и 3-го, 2-го и 3-го экспертов (табл. 2.3). Если между мнениями экспертов обнаружены противоречия (невыполнение правил 1 и 2), они совместно обсуждаются для выработки согласованной позиции по конкретному вопросу.

Таблица 2.3 — Вероятность наступления налоговых рисков организации

Таким образом, в таблице 2.3 рассмотрено 9 налоговых рисков, с которыми сопряжена хозяйственная деятельность организации (n = 9), объединенных в 3 группы приоритета (k = 3). Сделано предположение о том, что первый приоритет в 3 раза весомее третьего приоритета (f = 3).

В таблице 2.4 приведем ранжирование налоговых рисков субъекта хозяйствования на основании рассчитанных в таблице 6 баллов и определим наиболее существенные (значимые) из них в текущий период времени.

Таблица 2.4 — Ранжирование налоговых рисков организации

Для наглядности представим данные таблицы 2.4 на рисунке 1.

Рис. 1. Ранжирование налоговых рисков организации.

Проанализировав ранжирование налоговых рисков, можно выделить наиболее существенные из них для исследуемой организации. Это S6 — риск отмены налоговых льгот; S1 — риск нарушений в бухгалтерском и налоговом учете, расчетно-платежной дисциплины по уплате налогов и сборов; S3 — риск налоговых ошибок (арифметических ошибок при расчете налогов и сборов — человеческий фактор). Следовательно, S1 и S3 — это внутренние налоговые риски, на снижение которых организация может повлиять.

Таким образом, достоинствами рассмотренных в статье методик мониторинга, оценки и прогнозирования налоговых рисков организации является то, что результаты проведенного по ним исследования позволяют выделить наиболее существенные (значимые) для организации в текущий и прогнозный период времени налоговые риски, а также дать им обобщенную оценку и проанализировать те из них, которые оказывают влияние на принятие решения ИМНС о проведении плановой налоговой проверки субъекта хозяйствования. Недостатком субъективных методик оценки и прогнозирования налоговых рисков является субъективность отдельных суждений о вероятности наступления налоговых рисков. Вместе с тем результаты исследования обращают внимание на «узкие» места в налоговой политике организации и позволяют вырабатывать соответствующую внутреннюю политику в области риск-менеджмента.

3. Совершенствование мониторинга, проводимого налоговыми органами

мониторинг неплатежеспособность налог штрафной Одной из задач налоговых органов является обеспечение контроля и надзора за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов в бюджет не только фискальными мерами, но и за счет повышения налоговой дисциплины и грамотности плательщиков. Для достижения поставленной цели налоговые органы последовательно разработали методы и инструменты контроля с использованием информационных технологий.

Применение нового метода осуществления контроля — мониторинга за три месяца 2012 г. позволило пополнить бюджет на 119,7 млрд руб. налогов, уплаченных субъектами хозяйствования после рекомендаций в добровольном порядке.

Кроме того, в 2012 г. в ходе проверок, проводимых налоговыми органами, выявлены факты уклонения от уплаты налогов и сборов путем оформления сделок с субъектами, деятельность которых имеет признаки лжепредпринимательской структуры. По результатам указанных проверок доначислено 122,6 млрд руб. налогов. При проведении проверок организаций, использующих различные схемы ухода от налогообложения, налоговыми органами предъявлено к уплате 103,9 млрд руб. Из теневого оборота изъято товарно-материальных ценностей на общую сумму 175,4 млрд руб. Контрольная деятельность налоговых органов позволила вывести из теневого оборота 696,7 млрд руб. налоговых платежей.

За 2012 г. налоговыми органами проведены 57 462 проверки плательщиков, от которых в бюджет поступило 261,4 млрд руб. От каждого рубля, полученного налоговыми органами на проведение контрольных закупок, в бюджет вернулись 1 080 руб. Всего за счет контрольных мероприятий и принятых мер по взысканию задолженности государственная казна пополнилась на 2,8 трлн. руб., что составляет 480% выделенных средств на содержание налоговой службы.

Помимо выполнения контрольных функций деятельность налоговых органов направлена на выработку мер превентивного характера, предусматривающих ограничение взаимодействия субъектов предпринимательской деятельности с недобросовестными субъектами. В связи с этим Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь разработан Указ Президента Республики Беларусь от 23 октября 2012 г. № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств», который направлен на комплексное предупреждение ряда экономических правонарушений и уголовных преступлений, совершаемых организованными группами в предпринимательской среде с использованием лжепредпринимательских структур, и создание реестра коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере. В настоящее время в данный реестр уже включены 74 субъекта хозяйствования.

Необходимо отметить, что контрольная работа носит не только карательный, но и предупредительный (профилактический) характер. К примеру, тем же лицам, уличенным впервые в занятии незаконным предпринимательством, налоговые органы в 2012 году вынесли 400 официальных предупреждений и разъяснили требования законодательства по регистрации их деятельности и уплате налогов, а также предложили уплатить без каких-либо санкций причитающийся единый налог на 97,4 млн руб.

Также, в связи с внесенными изменениями в Указ Президента от 16.10.2009 № 510, с октября прошлого года налоговые органы активно внедрили в работу такую новую форму контроля, как мониторинг. Всего налоговые органы провели 154 таких мероприятий. По результатам мониторингов плательщики добровольно доплатили в доход бюджета 297 млн. рублей.

По сути, мониторинг деятельности плательщика направлен на профилактику правонарушений. Если в процессе мониторинга выявляются нарушения, контролирующий (надзорный) орган, не применяя штрафные санкции, дает субъекту хозяйствования письменные рекомендации по их устранению и ожидает, что в дальнейшем он будет руководствоваться в своей деятельности принципом законности. Но если эти рекомендации не учтены и в процессе мониторинга будет повторно выявлено аналогичное нарушение, то положение о мониторинге позволяет сразу применить административные санкции в отношении такого субъекта.

Особую важность имеет совершенствование налогового законодательства. Необходима четкая регламентация действий, осуществляемых налоговиками в процессе налогового контроля, полномочий проверяющих и проверяемых сторон, а также перечня нарушений и определение мер ответственности за них. С одной стороны, данные проблемы должен решить Налоговый кодекс Республики Беларусь. Предполагается, что это будет единый документ, в котором будут кодифицированы все вопросы налогообложения, в том числе и процедуры налогового контроля. Но тем не менее шаги, предпринятые в этом направлении в настоящее время, вряд ли могут способствовать совершенствованию контрольной работы налоговиков. Например, в актах законодательства должны быть четко определены обязанности граждан и юридических лиц и содержаться исчерпывающий перечень запретов. С другой стороны, должна быть четко определена компетенция государственных органов и их должностных лиц, не дающая возможности расширительно толковать ее пределы. Однако в Кодексе сказано, что, кроме перечисленных в нем обязанностей, плательщики должны выполнять и другие обязанности, установленные настоящим Кодексом и другими актами налогового законодательства Республики Беларусь. Такая же ситуация и с правами налоговых органов. Помимо указанных непосредственно в кодексе прав, имеется положение, согласно которому «налоговые органы имеют и другие права, предусмотренные законодательством». Вряд ли можно назвать достоинством Налогового кодекса то, что в нем вместо перечня налоговых правонарушений идет отсылка к специальному законодательству. Это означает, что в тех нормативных актах, на которые идет такая ссылка, законодатель имеет возможность бесконечно расширять перечень налоговых нарушений. Это только несколько примеров, указывающих на то, что в процессе осуществления мероприятий налогового контроля возможно возникновение споров и противоречий. Естественно, это не может позитивным образом отразиться на эффективности налогового контроля. Комментируя общую часть Налогового кодекса, специалисты подчеркивают, что в настоящее время создать единый систематизированный правовой акт, касающийся налогообложения, достаточно сложно, поэтому Кодекс в любом случае будет иметь определенные недостатки. И тем не менее одним из путей совершенствования налогового контроля можно назвать устранение таких моментов в законодательстве, толкование которых в процессе работы контролеров может вызвать споры.