Синтетический учет отгрузки и продажи готовой продукции

Совокупность хозяйственных операций, связанных с прода жей продукции, называется процессом реализации.

Под синтетическим учетом реализации готовой продукции понимается отражение в бухгалтерском учете всего объема от грузки и отпуска в двух оценках — по фактической себестоимос ти, по отпускным ценам — с целью выявления финансовых резуль татов деятельности организации за отчетный месяц или период с начала года и за год.

Согласно действующему законодательству при постановке учета реализации организации исходят из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Как известно, в соответствии с пунктом 4 ПБУ 9/99 и пунк том 4 ПБУ 10/99 доходы и расходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

• Ш доходы и расходы от обычных видов деятельности;
• Ш операционные доходы и расходы;
• Ш внереализационные доходы и расходы;
• Ш чрезвычайные доходы и расходы.

При этом доходы, отличные от доходов по обычным видам Деятельности, считаются прочими поступлениями. Соответствен, но расходы, отличные от расходов по обычным видам деятель ности, считаются прочими расходами.

С учетом этой классификации в Плане счетов выделены два счета для обобщения информации о доходах и расходах органи зации: счет 90 «Продажи» -для определения финансового результата по доходам и расходам от обычных видов деятельности и счет 91 «Прочие доходы и расходы» — для определения финансо вого результата от прочих видов деятельности. Для учета чрез вычайных доходов и расходов используется счет 99 «Прибыли и убытки».

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 доходом от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказании, ем услуг (далее — выручка). В дополнение этого тезиса в Инструкции к Плану счетов в описании счета «Продажи» перечислены виды деятельности, отнесенные к обычным, выручка и себестоимость которых отражается на счете 90.

В частности, это выручка от продажи:

• Ш готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства;
• Ш работ и услуг промышленного характера;
• Ш работ и услуг непромышленного характера;
• Ш покупных изделий (приобретенных для комплектации);
• Ш строительных, монтажных, проектно-изыскательских, геоло горазведочных, научно-исследовательских и тому подобных работ;
• Ш товаров;
• Ш услуг по перевозке грузов и пассажиров;
• Ш транспортно-экспедиционных и погрузочно-разгрузочных операций;
• Ш услуг связи.

По некоторым операциям организации могут решить само стоятельно, является ли предмет их деятельности обычным или он относится к прочим операциям (прочим поступлениям). К чис лу таких операций относятся:

• Ш предоставление за плату во временное пользование (времен ное владение и пользование) своих активов по договору аренды;
• Ш предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллек туальной собственности;
• Ш участие в уставных капиталах других организаций и т. п.

В тех случаях когда перечисленные операции признаны орга низацией предметом деятельности, поступления по ним призна ются как выручка от продажи с отражением на счете 90. В про тивном случае поступления по таким операциям отражают на счете 91.

Решение об отнесении указанных операций к той или иной группе, по мнению авторов, должны принять учредители орга низации, совет директоров или ее руководство, в зависимости от того, на какой орган возложены такие функции в уставе органи зации. Указанное решение должно в первую очередь основываться на критерии существенности, определение которого дано в при казе Минфина РФ № 60н:

«Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, кон кретных обстоятельств возникновения. При этом существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответ ствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. Орга низация может принять решение о применении для целей отра жения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерия, отличного от вышеназванного».

В зависимости от решения, принятого учредителями или ру ководством организации, главный бухгалтер при разработке учет ной политики будет выбирать счет для учета операций: 90 — для организаций, которые отнесут указанные операции к обычному для них виду деятельности, или 91 — для организаций, которые будут считать, что указанные операции являются прочими опе рациями (прочими доходами и расходами).

Реализация готовой продукции отражается на счете 90 «Про дажи». Счет 90 «Продажи» — активно-пассивный и финансово-результатный по назначению.

Планом счетов предусмотрена возможность открытия субсче тов к счету 90: 1 «Выручка»; 2 «Себестоимость продаж»; 3 «На лог на добавленную стоимость»; 4 «Акцизы»; 5 «Экспортные по шлины»; 9 «Прибыль/убыток от продаж».

На субсчете 1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой;

на субсчете 2 «Себестоимость продаж» — себестоимость про даж, по которым на субсчете 1 «Выручка» признана выручка;

на субсчете 3 «Налог на добавленную стоимость» — суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика);

на субсчете 4 «Акцизы» — суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);

на субсчете 5 «Экспортные пошлины» — для учета сумм экс портных пошлин.

Субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от про даж за отчетный месяц.

Организациям, которые определяют цену продукции, работ, услуг в иностранной валюте или условных единицах с оплатой в рублях, можно рекомендовать открыть еще один субсчет к счету 90. На этом субсчете целесообразно учитывать суммовые разни цы, возникающие при расчетах с покупателями и заказчиками. Он может быть назван «Суммовые разницы».

Положительные суммовые разницы будут увеличивать сум му выручки:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

К-т сч. 90, субсчет «Суммовые разницы»;

отрицательные суммовые разницы — уменьшать сумму вы ручки:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

К-т сч. 90, субсчет «Суммовые разницы» — сторно.

Синтетический счет «Продажи» не имеет сальдо на конец месяца, поэтому результат хозяйственной деятельности ежеме сячно списывается с этого счета на счет «Прибыли и убытки», которому присвоен номер 99.

В то же время в соответствии с Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета организации обязаны записывать опера ции по дебету и кредиту этого счета накопительно, т. е. бухгал терский учет должен обеспечить подсчет оборотов и остатков по отдельным субсчетам к счету 90 нарастающим итогом. Общий остаток по счету 90 на конец отчетного периода должен быть свер нут и равняться нулю.

При ручной обработке учетной информации такое требова ние можно выполнить, используя журнально-ордерную форму учета и ее регистры. В частности, журнал-ордер 11 и ведомости, открываемые к нему, позволяют накапливать информацию о про дажах за соответствующие отчетные периоды.

Однако следует подчеркнуть, что согласно описанию к счету 90 открытие субсчетов не является обязательным для организа ции. Поэтому, проанализировав виды деятельности, виды выпус каемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, не обходимость в аналитической информации, в раздельном учете для расчета налога на прибыль или НДС, организация должна принять решение о применении указанных субсчетов. Отказ от использования субсчетов не означает, что отпадает необходи мость в подсчете оборотов нарастающим итогом.

Отметим, что субсчета, открываемые к предлагаемому счету, облегчают составление «Отчета о прибылях и убытках» (ф. № 2), так как отражают его основные позиции.

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» организуют по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых ра бот, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет можно вести по регионам продаж и другим направлениям, необ ходимым для управления организацией.

В соответствии с Планом счетов сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отража ется в бухгалтерском учете на момент ее признания. Критерии признания выручки определены в пункте 12 названного ПБУ:

• Ш организация имеет право на получение этой выручки, вы текающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
• Ш сумма выручки может быть определена;
• Ш имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод органи зации. Эта уверенность имеется в случае, когда организация по лучила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в от ношении получения актива;
• Ш право собственности (владения, пользования и распоряже ния) на продукцию (товар) перешло от организации к покупате лю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
• Ш расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полу ченных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из на званных условий, то в бухгалтерском учете организации призна ется кредиторская задолженность, а не выручка.

Необходимо отметить, что в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления из делий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмот ренные пунктом 12 ПБУ 9/99.

При использовании в бухгалтерском учете субсчетов на мо мент признания выручки в бухгалтерском учете следует сделать бухгалтерские записи:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка»;

одновременно с этой записью списывают себестоимость про данных товаров, продукции, работ, услуг и др.;

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

К-т счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расхо ды на продажу», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.;

на сумму налогов, причитающихся по налоговым деклара циям (расчетам) ко взносу в бюджеты (при учете в целях налого обложения по моменту отгрузки):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость» или субсчет «Акцизы».

К-т сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»;

на сумму НДС, причитающуюся к начислению после поступления оплаты (при учете в целях налогообложения по моменту оплаты):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стои мость».

К-т сч. 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по НДС», начисленному, но неоплаченному.

Особенностью бухгалтерских записей на счете 90 является то, что обороты по указанным субсчетам ежемесячно не закрывают ся. Ежемесячно бухгалтер должен сопоставить совокупные дебе товые обороты по субсчетам 2 «Себестоимость продаж», 3 «На лог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы» и другие с кредитовым оборотом по субсчету 1 «Выручка». Сумма рассчи танной таким образом прибыли или убытка от продаж за отчет ный месяц ежемесячно (заключительными оборотами) списыва ется с субсчета 9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».

По окончании месяца делается бухгалтерская запись:

на сумму прибыли за отчетный период:

Д-т сч. 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»;

на сумму убытка за отчетный период:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

К-т сч. 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчете 9 «Прибыль/убы ток от продаж»:

Д-т сч. 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

К-т сч. 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость» или субсчет 4 «Акцизы»,.

К-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»;

Д-т сч. 90, субсчет 1 «Выручка».

К-т сч. 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

Таким образом, остатки по субсчетам, открытым к счету 90, будут закрыты на конец года.

На схеме приведена корреспонденция счетов к счету 90 в том случае, когда организация не использует субсчета.

Отражение на счетах операций по отгрузке и реализации продукции (работ, услуг) Счет 90 «Продажи».