План и программа аудиторской проверки учета движения товаров в ООО «Текстильный мир» за период с 01.01.2012 г. по 31.12.2012 г

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» аудиторская организация должна согласовать с заказчиком аудита основные организационные вопросы до заключения договора.

Предварительное планирование предусматривает разработку общего плана аудита с указанием объемов, графиков и сроков его проведения. Затем составляется аудиторская программа, которая представляет собой подробный перечень аудиторских процедур, необходимых для проведения аудиторской проверки предприятия. Программа является детализацией общего плана аудита и подробной инструкцией для всех участников аудита.

Договор на проведение аудиторской проверки является документом, определяющим взаимоотношения организации-клиента и аудитора, но составляется с учетом интересов третьей стороны, а именно, потребителей информации финансовой отчетности. Договор на оказание аудиторских услуг может быть разовым или долгосрочным, предоставляющим аудиторские услуги в течение определенного периода времени. Договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям: предмет договора, права и обязанности сторон, стоимость и порядок оплаты, ответственность сторон. Отдельно в договоре предусматривается ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности.

Работа по ознакомлению с аудируемым предприятием ООО «Текстильный мир» начинается с получения информации о внешних и внутренних факторах, влияющих на его хозяйственную деятельность. Изучение основных технико-экономических показателей позволяет определить масштабы деятельности предприятия и, соответственно, примерный объем и продолжительность аудита. Процедуры, необходимые для проведения аудита, определяются аудитором с учетом требования стандартов аудиторской деятельности.

Источниками получения информации об ООО «Текстильный мир» для аудитора являются: учредительные документы, сведения о видах деятельности, учетная политика, бухгалтерская отчетность за 2012 год; договоры купли-продажи товаров, внутренние организационно-распорядительные документы; первичные документы по учету товарных операций, регистры бухгалтерского и налогового учета, итоговые материалы инвентаризации товаров.

Содержание общего плана и программы аудита приведено в таблицах 2.3 и 2.4.

Таблица 2.3 Общий план аудита.

Таблица 2.4 Программа аудита.

В программе аудита товарных операций выделены задачи проведения аудита по следующим направлениям: поступление и выбытие товаров, правильность документального оформления товарных операций в бухгалтерском учете предприятия, а также работы, связанные с изучением системы внутреннего контроля операций с товарами.

Основной задачей аудитора является сбор доказательств для обоснованного выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Ввиду того, что аудитор не подтверждает каждую совершенную клиентом хозяйственную операцию, он может только выразить мнение с определенным уровнем уверенности в его правомерности. Всегда существует определенный риск того, что какая-либо существенная ошибка не была обнаружена. В системе регулирования аудиторской деятельности этот вопрос рассмотрен в Федеральном стандарте аудита № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки или искажения после подтверждения eё достоверности, и, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчётности нет. Он является критерием качества работы аудитора, в основе оценки его лежит их профессиональное мнение Аудиторский риск включает тpи компонента: неотъемлемый pиcк, pиcк системы кoнтpoля и pиcк нeoбнapyжeния.

Неотъемлемый риcк означает вероятность наличия ошибок в системе бухгалтерского учета до проверки их системой внутреннего контроля и зависит от отраслевых особенностей, редких, нетипичных операций аудируемого лица. Рассмотрев ряд факторов, неотъемлемый риск в ООО «Текстильный мир» можно оценить как средний. Данный вывод основан на следующих фактах. Руководство компании обладает достаточно большим опытом и знаниями в оптовой торговле, главный бухгалтер работает в сфере торговли более пятнадцати лет, организация имеет в собственности складские помещения, заключен договор с охранной организацией. Однако в фирме наблюдается высокая «текучесть» кадров, особенно работников склада (кладовщики, грузчики).

Риcк системы кoнтpoля выражает вероятность наличия существенных ошибок в системе бухгалтерского учета после проверки их системой внутреннего контроля.

Системе внутреннего контроля в ООО «Текстильный мир» можно дать следующую оценку. С одной стороны, на предприятии осуществляется строгая подчиненность одних работников другим, распределение ответственности и полномочий, сотрудники бухгалтерии имеют высшее образование и стаж работы более трех лет, а главный бухгалтер имеет статус профессионального бухгалтера. Но с другой стороны, нет службы внутреннего аудита, внутренние проверки системы бухгалтерского учета имеют разовый характер.

Проведем тест оценки надежности системы бухгалтерского учета ООО «Текстильный мир» и отразим результаты в таблице 2.5.

Таблица 2.5 Тест для оценки надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля торговых операций в ООО «Текстильный мир».

Максимальное число положительных ответов — 17.

Итого по системе бухгалтерского учета да — 65% (11/17*100%), нет — 35%.

Итого по системе внутреннего контроля да — 65% (11/17*100%), нет — 35%.

На основании шкалы оценки системы внутреннего охарактеризуем надежность системы внутреннего контроля: (высокая — от 81 до 100%, средняя — от 41 до 80%, низкая — от 11 до 40%). В нашем случае надежность системы внутреннего контроля в процентах равна 65%, то есть средняя. Соответственно, оценка риска составит 100% - 65% = 35%.

Следовательно, риск системы контроля в ООО «Текстильный мир» можно оценить как средний.

Риск необнаружения выражает вероятность того, что выполнение всех аудиторских процедур и надлежащий сбор доказательств не позволяет обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину. Риск необнаружения определяется количеством документов, которые аудитор планирует собрать.

Риск необнаружения выражает вероятность необнаружения аудитором ошибок. Его составляющими могут быть:

• — риск анализа (опасность, что процедуры анализа не выявят существенных ошибок);
• — риск при проверках по существу (опасность, что существенные ошибки не будут выявлены в процессе выполнения процедур проверки);
• — риск выборочного исследования (опасность, что выборка операций для проведения проверки не отразит существенных ошибок).

Аудитор обязан принимать во внимание, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость:

чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск;

чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск.

Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. В случае, если аудитору требуется снизить риск необнаружения, он обязан увеличить затраты времени на проверку и повысить объемы аудиторских выборок.

При оценке рисков применяются следующие градации: высокий, средний, низкий.

Существует обратная взаимосвязь между риском необнаружения и совокупным уровнем неотъемлемого риска и риска системы контроля. Если аудитор считает их по совокупности высокими, то необходимо, чтобы риск необнаружения был низким, если в ходе планирования выяснилось, что уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля имеет достаточно низкие значения, аудитор может принять более высокий риск необнаружения и все равно снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Чем выше оценка неотъемлемого риска и риска средств контроля, тем больше аудиторских доказательств аудитору необходимо получить в ходе процедур проверки по существу. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля оцениваются как высокие, то аудитору необходимо определить, смогут ли процедуры проверки по существу предоставить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы снизить риск необнаружения и, следовательно, аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. В том случае, когда аудитор устанавливает, что риск необнаружения в отношении предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности не может быть снижен до приемлемо низкого уровня, ему следует выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Аудиторская оценка компонентов аудиторского риска может изменяться в ходе аудита. В таких случаях аудитору необходимо внести изменения в запланированные процедуры проверки по существу, основываясь на пересмотренных оценках неотъемлемого риска и риска средств контроля.

В случае, если аудитор устанавливает, что он не в состоянии снизить риск необнаружения до приемлемо низкого уровня в отношении имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций, ему следует выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения. Для того, чтобы снизить вероятный риск принимаем решение проводить аудит путем сплошной проверки.

Основной целью аудита является выражение аудитором мнения о достоверности бухгалтерской отчетности и соответствия ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудиторская организация в ходе проведения проверок не должна устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязана установить ее достоверность во всех существенных отношениях.

Оценка существенности является предметом профессионального суждения аудитора, что рассмотрено в Федеральном стандарте аудита № 4 «Существенность в аудите», согласно которому материальность (существенность) — это максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в отчетности и рассматриваться как несущественная, т. е. не вводящая пользователей отчетности в заблуждение. Под существенностью понимается свойство информации бухгалтерской отчетности влиять на экономические решения квалифицированного пользователя такой информации.

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности. Существенность нарушений и отклонений, допущенных клиентом, является для аудитора критерием того, может ли он подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности проверяемой организации.

Существенность имеет две стороны: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершения проверяемой организацией финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения бухгалтерской отчетности принятый для проверяемой организации уровень существенности.

На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними.

Таким образом, существенность не предполагает обязанности аудитора проверить бухгалтерскую отчетность организации и дать заключение о ее достоверности с точностью до единицы измерения, в которой эта отчетность составлена. Существенность не может выражаться в постоянно существующей абсолютной величине, каждом конкретном случае, для каждой организации существенность может быть различной. Критерием оценки существенности может быть лишь то предельное значение возможной ошибки в бухгалтерской тчетности, которая может изменить ее до состояния, не позволяющего квалифицированному пользователю сделать на ее основе правильные выводы и принять экономически обоснованные решения.

Расчет уровня существенности можно производить двумя методами: дедуктивным (по методике соответствующего аудиторского стандарта или внутрифирменной методике) или индуктивным.

В наиболее общем случае уровень существенности определяется по базовым показателям бухгалтерской отчетности (дедуктивным способом), в отношении которой необходимо выразить мнение о достоверности, на основе критериев, установленных в соответствии со стандартами аудиторской деятельности.

Для расчета уровня существенности могут использоваться как показатели текущего периода, так и усредненные показатели текущего и предшествующих периодов. Показатели текущего периода могут использоваться в случае, когда в текущем периоде произошли существенные изменения в бизнесе организации и показатели за текущий период и период, предшествующий отчетному, оказались несопоставимыми. В том случае, если какое-либо значение сильно отклоняется в большую и (или) меньшую сторону от остальных, допускается корректировка путем применения коэффициента со значением не более 2. В случае, если скорректированное значение не попадает в совокупность, аудитор может отбросить такое значение. На базе оставшихся показателей рассчитывается уровень существенности как среднее арифметическое из значений базовых показателей, применяемых для этой цели. Рассчитанную величину уровня существенности для удобства в дальнейшей работе допустимо округлить в пределах 20%. Уровень существенности оказывает влияние на другой показатель — уровень точности, который используется при определении объема аудиторской выборки, составляя 75% уровня существенности.

Между существенностью и уровнем аудиторского риска существует обратная взаимосвязь, т. е. чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот. Обратная взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур.

Определим уровень существенности в аудите торговых операций ООО «Текстильный мир» по базовым показателям бухгалтерской отчетности, приведенным в таблице 2.6.

Таблица № 2.6 Определение уровня существенности.

1. Определяем среднее арифметическое значение уровня существенности по колонке 4:

С = (141,9 + 1548,28 + 468,60 + 502,5 + 1485,88)/5 = 829 тыс. руб.

2. Определяем отклонения min и max от среднего арифметического значения существенности, оно не должно превышать 50%.

С min = 87,3% С max = 86,8%.

Поскольку полученные значения больше 50%, аудитор имеет право исключить из дальнейших расчетов min и max.

3. Пересчитываем новое значение уровня существенности:

С = (468,6 + 502,5 + 1485,88)/3= 819 тыс. руб.

Это значение можно округлить в пределах 20% поэтому уровень существенности принимаем равным 800 000 рублей.

Для того чтобы иметь основания для выводов по основным направлениям аудиторской проверки, аудитор должен собрать соответствующие доказательства. Федеральный стандарт аудита № 5 «Аудиторские доказательства» устанавливает единые требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.

Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их представления (визуальной, документальной или устной). Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные с получением аудиторских доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Однако сложность работы и расходы не являются достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры.

При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.