Аудит операций по движению денежных средств на расчетном и специальных счетах в банках

При аудиторской проверке банковских операций особое внимание обращается на соблюдение действующего законодательства при их осуществлении. В соответствии с которым организации обязаны хранить свои денежные средства (сверх наличного лимита) в обслуживающих учреждениях банков. Расчеты с учреждениями банка возникают в связи с хранением денежных средств на расчетном, текущем и других счетах, получение краткосрочных и долгосрочных ссуд, их погашением и переоформлением, претензиями к банку по ошибочным записям на счетах. Расчеты через учреждения банков между организациями осуществляются по безналичным формам расчета.

Порядок открытия и режим банковских счетов, а также осуществления операций, связанных с безналичными расчетами, регулируются специальными инструктивными указаниями Центрального банка России.

Самостоятельное регулирование банковских операций не допускается, и поэтому большого внимания требует проверка этих операций последовательно, согласно соответствующему разделу аудиторской программы. Данный раздел аудиторской программы должен включать:

• — установление наличия расчетных, текущих, валютных и прочих счетов организации в банках (в каких учреждениях банка открыты эти счета);
• — проверку законности совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций, правильности их документального оформления;
• — проверку полноты и своевременности оприходования поступивших на счета денежных средств;
• — проверку полноты и своевременности оплаченных средств по предъявленным счетам;
• — проверку своевременности перечисления налогов в бюджет и обязательных платежей во внебюджетные фонды;
• — проверку полученных в банке средств и оприходованных в кассу, а также целевого использования этих средств;
• — определение платежеспособности организации и причин просрочек расчетов с разными кредиторами, в том числе с банками по ссудам и бюджетом по налогам;
• — проверку соответствия по каждому безналичному расчету с организациями их договорным взаимоотношениям;
• — контроль достоверности и экономической целесообразности проведения отдельных банковских операций;
• — проверку соответствия данных о наличии и движении денежных средств, отраженных в документах и записях;
• — проверку правильности корреспонденции счетов по банковским операциям.

Наиболее полно выявляется соблюдение действующего законодательства при совершении банковских операций в ходе документальной проверки. Однако до начала документальной проверки целесообразно еще раз оценить состояние внутреннего контроля и системы учета банковских операций, а уже потом решить, каким способом их проверять — сплошным или выборочным. Это можно сделать путем устного или письменного тестирования (табл. 2).

Таблица 4. — Вопросник тестов контроля банковских операций.

Из данных вопросника аудитор делает вывод о состоянии системы бухгалтерского учета и внутреннего аудита банковских операций и определяет основные направления и методы проверки.

Проверка проводится по всем счетам, открытым предприятием в банках, и прежде всего по расчетному счету. В первую очередь аудитору необходимо ознакомиться с корреспонденцией счетов, указанной в Главной книге. Это позволит выявить наиболее часто встречающиеся операции и проверить правильность бухгалтерских проводок. Особое внимание следует обратить на корреспонденцию счетов по записям, не типичным для проверяемой организации.

При аудите операций по расчетному счету аудитор также проверяет:

• — порядок ведения учетных регистров;
• — ведутся ли регистры синтетического учета по каждому расчетному счету, открытому в банке, составляется ли сводный регистр;
• — своевременность отражения в регистрах синтетического учета операций по движению денежных средств на расчетном счете;
• — производятся ли записи в учетные регистры по каждой выписке банка.

В начале проверки обязательно сверяют остатки на счетах по выпискам банка и по учетным регистрам, а также обороты и остатки по счетам «Расчетные счета», 1030 «Специальные счета в банках», 1020 «Переводы в пути» в учетных регистрах и в Главной книге.

Аудит операций, совершенных в отчетном периоде, осуществляется путем тщательного изучения выписок банка с приложенными к ним платежными документами. При этом банковские документы изучаются по существу, т. е. аудиторам следует установить: обоснованность всех перечислений с расчетного счета (договора, расчеты платежей и т. п.). Также аудиторам следует изучить полноту и своевременность оприходования оплаченных товарно-материальных ценностей; достоверность документов на получение ссуд или предоставление займов; правильность и законность операций с аккредитивами, векселями и др. Особое внимание следует уделить выявлению случаев совершения незаконных банковских операций, т. е. операций, осуществленных без договоров между предприятиями или по бестоварным счетам.

При проверке поступивших на счета денежных средств устанавливается правильность их учета и полнота зачисления. Перечисленную покупателями выручку сверяют с записями в учетных регистрах по счетам учета реализации («Продажи», «Прочие доходы и расходы») и по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками «Расчеты с покупателями и заказчиками» и «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Поступление денежных средств от прочих дебиторов (по договорам аренды, простого товарищества, штрафных санкций и др.) проверяют по данным выписок и приложенным к ним документам. Аудиторы должны проверить наличие договоров, подтвердить обоснованность и полноту зачисления денежных средств.

В ходе проверки выясняют также правильность указания корреспонденции счетов по зачислению денежных средств на счета в банках, своевременность выделения НДС по поступившим суммам выручки, авансов и др.

Аналогично осуществляется контроль операций по списанию денежных средств с расчетного и других банковских счетов. Особое внимание обращают на своевременность и полноту оприходования в кассу полученных из банка наличных денег, законность перечисления средств по счетам поставщиков и прочих кредиторов. Такие операции должны быть подтверждены документально (договорами, актами сдачи-приемки выполненных работ, накладными на материальные ценности и др.).

Исключения составляют отдельные расходы по операционным, внереализационным и чрезвычайным операциям, которые сразу списываются на счет 6100 «Продажи», 6200 «Прочие доходы и расходы», 5610 «Прибыли и убытки» по мере их оплаты. Поэтому следует сначала убедиться, что под видом текущих затрат предприятием не списаны расходы на капитальные вложения, на научно-исследовательские работы, на оплату социально-бытовых и других услуг, которые должны финансироваться за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения. Для этого проводится сплошная проверка документов и взаимная сверка регистров учета по указанным счетам. Тем самым обеспечивается необходимая аналитичность учета и возможность контроля отдельных видов затрат.

Особое внимание аудитор должен уделить операциям по бесспорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.

Операции по счетам в банке могут быть приостановлены согласно статье 76 Налогового кодекса РК для обеспечения решения о взыскании налога или сбора. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РК предшествует исполнению обязанности по уплате налогов. Приостановление операций по счетам действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до момента отмены этого решения.

В ходе проверки устанавливают, предусмотрена ли договором банковского счета выплата банком процентов за пользование денежными средствами и как они отражаются в учете организации (ежемесячно или по факту зачисления процентов на расчетный счет). Неправильное отражение причитающихся процентов может привести не только к искажению финансового результата за отчетный период, но и к налоговым санкциям.

Кроме расчетных счетов организации могут иметь и прочие счета в банках, на которых учитываются денежные средства, подлежащие обособленному хранению. Открытие специальных счетов в банках вызвано также спецификой ведения отдельных форм расчетов между организациями. Аудиторская проверка проводится по каждому специальному счету в банке.

Бухгалтерский учет операций, связанных с расчетами по аккредитиву, по чекам, иным платежным документам, ведется на счете 1030 «Специальные счета в банках». К нему могут быть открыты следующие субсчета; 1030−1 «Аккредитивы», 1030−2 «Чековые книжки», 1030−3 «Депозитные счета» и др. В зависимости от целевого предназначения денежных средств к счету могут быть открыты и другие субсчета, например:

• — для учета денежных средств целевого финансирования;
• — для аккумулирования средств на финансирование капитальных вложений;
• — специальный карточный счет в банке, предназначенный для хранения денежных средств при осуществлении расчетов с использованием банковских карт.

Аудиторская проверка операций по специальным счетам проводится по общей методике, изложенной выше, при этом аудитору необходимо дополнительно проверить:

• — правильность и законность применения аккредитивной формы расчетов;
• — соблюдение сроков действия аккредитивов;
• — правильность документального оформления операций, оплаченных чеками из лимитированных и не лимитированных чековых книжек;
• — наличие депозитных сертификатов, приобретенных у банка (если такие операции были);
• — полноту и правильность документального оформления операций по движению средств целевого финансирования, поступивших от родителей и из прочих источников на содержание социальных учреждений (детского сада, яслей и т. д.);
• — предоставлены ли балансы и другие необходимые документы от структурных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс;
• — правильность составления бухгалтерских проводок;
• — соответствие записей в выписках банка по операциям счета 1020 данным журнала-ордера № 3 и Главной книге.

На заключительном этапе проверки данного блока операций устанавливалась реальность и законность операций по счету 1020 «Переводы в пути». На который иногда необоснованно относят просроченную дебиторскую задолженность, искажая тем самым бухгалтерскую отчетность. По счету 1020 выяснялось реальное отражение средств, направленных для зачисления на расчетный счет или предназначенных для продажи валютных средств.

Основанием для записей по счету 1020 «Переводы в пути» являются копии квитанций банка или почты, копии сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам и т. п.

Опыт аудиторских проверок показывает, что типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки банковских операций, являются следующие:

• — отсутствие платежных документов, подтверждающих факт совершения операций, или оформление их ненадлежащим образом;
• — отсутствие приложений к платежным документам, послужившим основанием для совершения операций;
• — перечисление авансов по бестоварным счетам без предварительного оформления договора и по другим сомнительным операциям;
• — несоответствие данных в платежных поручениях данным выписки банка;
• — некорректная корреспонденция счетов по учету банковских операций.