Проблемы и пути совершенствования учета нематериальных активов на предприятии

СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ Глава 1. Теоретические основы бухгалтерского учета нематериальных активов

1.1 Сущность и классификация нематериальных активов

1.2 Учет поступления нематериальных активов

1.3 Амортизация нематериальных активов

1.4 Учет выбытия нематериальных активов Глава 2. Организация учета НМА в ООО «Классика»

2.1 Краткая характеристика организации

2.2 Особенности учета НМА в организации Глава 3. Проблемы и пути совершенствования учета НМА на предприятии

3.1 Проблемы учета НМА

3.2 Мероприятия по совершенствованию учета НМА ЗАКЛЮЧЕНИЕ СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ВВЕДЕНИЕ С развитием рыночных отношений, быстротой и масштабностью технологических изменений невозможно обеспечить конкурентоспособность лишь за счет использования материальных и финансовых факторов, которые становятся общедоступными для большинства организаций. В этих условиях особый интерес у участников экономических отношений вызывают вопросы, связанные с использованием в деятельности организаций факторов нематериального характера как инструментов повышения их доходности и конкурентоспособности. Наличие в составе внеоборотных средств нематериальных активов увеличивает рыночную стоимость организации, повышает ее инвестиционную привлекательность, защищает от недобросовестной конкуренции, способствует оптимизации издержек производства и коммерческой деятельности, обеспечивает конкурентные преимущества на внутренних и внешних рынках и т. д.

Понятие «нематериальные активы» используется в отечественной хозяйственной практике с начала девяностых годов XX века. Одно из самых кратких определений этого понятия дано профессором Барухом Левом: «…нематериальный актив обеспечивает будущие выгоды, не имея материального или финансового (как акция или облигация) воплощения». Более подробное описание характеристик, которыми должен обладать такой актив, приводят Р. Рейли и Р. Швайс. Они выделяют шесть признаков, которые должны выполняться, чтобы объект можно было отнести к категории нематериальных активов, а именно:

· актив должен быть конкретно идентифицируемым и иметь узнаваемое описание;

· он должен иметь юридический статус и подлежать правовой защите;

· он должен быть объектом права частной собственности, которое может быть передано в соответствии с законом;

· он должен иметь некоторое вещественное доказательство или проявление своего существования (контракт, лицензию, список клиентов, комплект финансовых отчетов, и т. д.);

· он должен быть создан или должен возникнуть в идентифицируемый момент времени или в результате идентифицируемого события;

· он должен подлежать уничтожению или прекратить свое существование в идентифицируемый момент времени или в результате идентифицируемого события;

Нематериальные активы всегда вызывали много вопросов и сомнений. И это потому, что с такими активами нельзя обращаться так же, как с вещами. Хотя эти активы и являются составной частью предприятия как имущественного комплекса, их использование в хозяйственной деятельности предприятий любого профиля отличается от эксплуатации, например, зданий, машин, оборудования и другого имущества. Ведь нематериальные активы выражены не только в бухгалтерских, но и в юридических документах. Если иметь в виду западный опыт, то, несмотря на тот факт, что нематериальные активы общепризнанны в большинстве стран рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают оставаться объектами горячих дискуссий.

Цель данной курсовой работы — рассмотрение действующей практики учета нематериальных активов в организации, выявление основных проблем и разработка мероприятий по совершенствованию.

Для достижения поставленной цели решались следующие задачи:

1) изучить нормативно-правовую базу по учету НМА (нематериальных активов);

2) раскрыть теоретические аспекты учета НМА;

3) дать правовую и экономическую характеристику организации;

4) рассмотреть действующую организацию учета НМА в ООО «Классика»;

5) выявить проблемы и предложить мероприятия по совершенствованию.

Объект работы — общество с ограниченной ответственностью ООО «Классика».

Источниками информации при написании работы послужили: труды отечественных специалистов; законодательные, нормативные акты РФ; материалы интернета; бухгалтерская отчетность организации.

Курсовая работа содержит три главы. В первой главе рассматривается сущность и классификация нематериальных активов, а также изучается учет поступления, выбытия и амортизации этих активов. Во второй главе исследуется организация учета нематериальных активов в ООО «Классика». Третья глава посвящена проблемам учета нематериальных активов на предприятии, а также содержит рекомендации по его совершенствованию.

Глава 1. Теоретические основы бухгалтерского учета нематериальных активов

1.1 Сущность и классификация нематериальных активов Нематериальные активы (НМА) — это объекты долгосрочного пользования (более 12 месяцев), не имеющие материально — вещественной формы, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления устанавливает ПБУ 14/2007, которое пришло на смену ранее применявшемуся аналогичному стандарту ПБУ 14/2000.

Согласно п. 3 ПБУ 14/2007 в качестве нематериальных активов к бухгалтерскому учету может быть принято имущество, которое единовременно отвечает следующим условиям:

· Объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ);

· Организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации — патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (контроль над объектом);

· Возможность выделения или отделения (идентификация) объекта от других активов;

· Объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

· Организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

· Фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

· Отсутствие у объекта материально — вещественной формы.

Если одно из вышеуказанных условий не выполняется, актив не может быть принят к учету в качестве нематериального актива.

В ст. 1225 ГК РФ приведен полный перечень объектов НМА, в который входят: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ); базы данных; исполнения; фонограммы; сообщение в эфир или по кабелю радио или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания); изобретения; полезные модели; промышленные образцы; селекционные достижения; топологии интегральных микросхем; секреты производства (ноу-хау); фирменные наименования; товарные знаки и знаки обслуживания; наименования мест происхождения товаров; коммерческие обозначения.

Таким образом, в состав НМА включаются результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, деловая репутация и секреты производства («ноу-хау»).

К результатам интеллектуальной деятельности относятся исключительные права:

· на литературные, художественные и научные произведения;

· на программы для электронно-вычислительных машин и базы данных, смежные права;

· на изобретения, промышленные образцы, полезные модели.

К средствам индивидуализации относятся фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания и деловая репутация.

В настоящее время секреты производства («ноу-хау») учитываются в качестве НМА только в налоговом учёте (пп. 6 п. 3 ст. 257 НК РФ).

На результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) устанавливаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом, а в случаях, предусмотренных ГК РФ, — также личные неимущественные права и иные права (право следования, право доступа и т. д.).

Интеллектуальные права не зависят от права собственности на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации.

Переход права собственности на вещь не влечет перехода или предоставления интеллектуальных прав на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, выраженные в этой вещи, за исключением случая отчуждения оригинала произведения его собственником, обладающим исключительным правом на произведение, но не являющимся автором произведения (при этом исключительное право на произведение переходит к приобретателю оригинала произведения, если договором не предусмотрено иное) В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Деловая репутация организации определяется в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех его активов и обязательств. В зависимости от знака этой разницы различают положительную и отрицательную деловую репутацию. Положительную деловую репутацию (надбавку к цене в ожидании будущих экономических выгод) учитывают как нематериальный актив. Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием стабильных покупателей, репутации качества, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п., и учитывать как доходы будущих периодов.

В соответствии с ПБУ 14/2007 в состав нематериальных активов не включаются:

· не давшие положительного результата научно — исследовательские, опытно — конструкторские и технологические работы (НИОКР);

· не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке НИОКР;

· материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы ЭВМ и базы данных.

· финансовые вложения.

С 2008 года нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы), интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду (поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них).

Общий состав НМА может быть показан в виде схемы, представленной на рисунке 1.1.1.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Рисунок 1.1.1 — Состав нематериальных активов Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

Для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов предназначен счет 04 «Нематериальные активы».

1.2 Учет поступления нематериальных активов В бухгалтерском учете НМА принимаются к учету по первоначальной стоимости, то есть по сумме всех фактических расходов на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Характеристика и определение первоначальной стоимости нематериальных активов, в зависимости от способа их приобретения, аналогичны установленным для объектов основных средств и материально — производственных запасов.

Поступление нематериальных активов в организацию может осуществляться различными способами:

· приобретением за плату;

· создание самой организацией;

· поступление в качестве вклада в уставный капитал;

· безвозмездное поступление от третьих лиц;

· поступление в обмен на другое имущество (по бартеру) и др.

Для формирования стоимости НМА используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет «Приобретение нематериальных активов»). По дебету счета отражается стоимость приобретения (расходы на создание), а также дополнительные затраты, необходимые до доведения объекта до состояния, в котором он может быть использован по назначению. По кредиту счета отражается принятие НМА к учету.

Таблица 1.2.1

Определение первоначальной стоимости нематериального актива

Рассмотрим приведенные в таблице способы поступления нематериальных активов подробнее.

Первоначальной стоимостью нематериальных активов, приобретенных за плату, признается сумма всех фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев предусмотренных законодательством). В стоимость НМА суммы НДС будут включены у тех организаций, которые не являются плательщиками этого налога.

Фактическими затратами на приобретение НМА могут быть:

· суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

· суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением НМА;

· регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

· невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением нематериальных активов:

· вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект;

· иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Данный перечень расходов является открытым.

Если объект НМА создается организацией самостоятельно, то к расходам на его создание относится:

· стоимость используемых материальных ресурсов;

· зарплата работников, занятых созданием НМА. В ПБУ 14/2007 уточнено, что в стоимость НМА входят также отчисления на социальные нужды (в том числе с ЕСН и взносами на страхование от несчастных случаев);

· амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых при его создании;

· услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительным) договорам.

· сборы, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т. п.

НМА считаются созданными самой организацией, если:

— исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации — работодателю;

— исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации — заказчику;

— свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации;

Во всех остальных случаях НМА получаются организацией со стороны — на основании договора уступки исключительных прав (как на возмездной основе, так и в качестве вклада в уставный капитал организации) или безвозмездно.

Первоначальной стоимостью нематериальных активов, полученных по договору дарения (безвозмездно), является их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. В ПБУ 14/2007 сказано, что под текущей рыночной стоимостью НМА понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость НМА может быть определена на основе экспертной оценки.

В начале стоимость НМА учитывается в составе доходов будущих периодов на отдельном субсчете, затем по мере начисления амортизации по нему стоимость списывается в аналогичной сумме в состав прочих доходов.

В налоговом учете в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно, не учитываются для целей налогообложения прибыли, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей стороны или уставный капитал передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей стороны. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения оно не передается третьим лицам.

Для целей налогового учета безвозмездно полученное имущество признается амортизируемым имуществом (п.п. 1,2 ст. 256 НК РФ).

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Порядок определения первоначальной стоимости безвозмездно полученного амортизируемого имущества установлен пунктом 8 статьи 250, подпунктом 1 пункта 4 статьи 271 (метод начисления) и пунктом 2 статьи 273 (кассовый метод) НК РФ.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученного имущества определяется исходя из рыночных цен (с учетом положений ст. 40 НК РФ), но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу. В доходы получателя включается большая из этих сумм. Остаточная стоимость имущества у передающей стороны либо затраты на производство (приобретение) должны быть зафиксированы в документе, на основании которого производится передача.

Наряду с этой суммой в первоначальную стоимость могут включаться расходы организации, например, на доставку и доведение полученного объекта до состояния, пригодного к эксплуатации (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость актива приобретенного в обмен на другое имущество (оплата неденежными средствами), признается стоимость переданных или подлежащих передаче ценностей. При этом их стоимость определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передачи организацией по таким договорам, величина стоимости НМА, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные НМА.

Пунктом 16 ПБУ 14/2007 установлено, что первоначальная стоимость НМА не подлежит изменению, кроме законодательно установленных случаев. Это значит, что с изменением рыночной стоимости аналогичных НМА переоценка их первоначальной стоимости, то есть уценка и дооценка, не производится. Кроме того, последующие затраты, в том числе связанные с содержанием НМА, его первоначальную стоимость не увеличивают.

В связи с этим правилом суммовые разницы и проценты по долговым обязательствам любого вида, полученным на приобретение актива, образовавшиеся после ввода в эксплуатацию НМА, относятся в состав прочих доходов (расходов).

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

Таблица 1.2.2

Корреспонденция счетов по операциям поступления НМА

1.3 Амортизация нематериальных активов Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством амортизации в течение срока их полезного использования. По НМА с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется. (п. 24 ПБУ 14/2007).

При установлении срока полезного использования НМА в бухгалтерском учете следует ориентироваться на срок действия охранного документа (патента, свидетельства и т. п.) или лицензионного договора. Например, патент на селекционное достижение действует 30 лет, на изобретение — 20 лет, на промышленный образец — 10 лет.

В соответствии с п. 14 ПБУ 14/2007 стоимость НМА погашается посредством амортизации. Амортизация (погашение стоимости) НМА в бухгалтерском учете может начисляться тремя способами:

— линейным;

— уменьшаемого остатка;

— пропорционально объему продукции (работ).

Способ начисления амортизации НМА производится исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива.

Амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой нормы независимо от применяемого способа и от результатов деятельности организации в отчетном периоде. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное погашение стоимости объекта либо, когда данный объект выбыл из состава нематериальных активов по любым основаниям (уступка, утрата исключительных прав).

В бухгалтерском учете начисление амортизации может отражаться двумя способами:

· путем накопления на счете 05 «Амортизация НМА» (1-й способ);

· путем уменьшения первоначальной стоимости объекта с кредита счета 04 «Нематериальные активы» (второй способ).

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации отражаются в бухгалтерском учете вторым способом. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

Таблица 1.3.1

Корреспонденция счетов по начислению амортизации НМА

1.4 Учет выбытия нематериальных активов Стоимость НМА, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбывать активы могут по разным причинам:

— прекращение срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

— передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

— перехода исключительного права к другим лицам без договора;

— прекращения использования вследствие морального износа.

— передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд, передачи по договору мены, дарения, внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности, выявления недостачи активов при их инвентаризации, в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости НМА подлежит списанию сумма накопленной амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.

При выбытии НМА сумма начисленной амортизации списывается со счета 05 «Амортизация НМА» в кредит счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость НМА списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 04 «Нематериальные активы».

Доходы и расходы от продажи и иного выбытия НМА отражаются в периоде выбытия НМА как прочие доходы и расходы на счете 91 (п. 35 ПБУ 14/2007).

Для целей исчисления налога на прибыль доход от реализации объекта НМА (например, от реализации имущественных прав) признается доходом от реализации (ст. 249 НК РФ). Признанный доход от такой операции уменьшается на остаточную стоимость нематериальных активов и расходы по его реализации (п. 1 ст.257, пп1 п1 ст. 268 НК РФ).

При реализации НМА сумма остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с их реализацией, может превышать полученную выручку. Для налогового учета убыток, полученный от реализации НМА, включается в состав прочих доходов и расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации в соответствии с п. 3 ст.268 НК РФ.

Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

Выбытие объекта из состава НМА при передаче (продаже, уступке прав, мене и пр.) другой организации оформляется актом приемки — передачи.

При списании объекта в случае невозможности его дальнейшего использования или окончания срока исполнения оформляется акт о списании, в котором указывается первоначальная стоимость объекта, суммы начисленной амортизации, причины списания и пр.

Таблица 1.4.1

Корреспонденция счетов по операциям выбытия НМА

Глава 2. Организация учета нематериальных активов в ООО «Классика»

2.1 Краткая характеристика организации Исследуемое предприятие — ООО «Классика». Данное предприятие создано 1 апреля 2001 г. Учредители общества — это физические лица. Уставный капитал общества составляет 40 тыс. руб. Учредителей двое, уставный капитал оплачен ими в равных долях.

Предприятие «Классика» создано в виде общества с ограниченной ответственностью. Оно создано для получения его учредителями прибыли на вложенный капитал путем осуществления различных видов деятельности, не противоречащих действующему законодательству РФ.

Общество является юридическим лицом, то есть в соответствии с законодательством РФ имеет в собственности обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом; от своего имени приобретает и осуществляет личные имущественные и неимущественные права и обязанности; имеет круглую печать со своим наименованием, угловой штамп и фирменный бланк.

Общество является самостоятельной хозяйственной единицей, действующей на основе полного хозяйственного расчета, самофинансирования и самоокупаемости.

Целью создания общества является осуществление производственной, сервисной, торговой, научной, посреднической деятельности для получения прибыли. Деятельность общества направлена на удовлетворение потребностей населения, предприятий и организаций в товарах народного потребления и изделиях производственно-технического назначения, в том числе собственного производства, и услугах. Для достижения поставленной цели ООО «Классика» может осуществлять следующие виды деятельности:

· торговая (в виде оптовой, мелкооптовой, розничной торговли), закупочная, посредническая, коммерческо-комиссионная деятельность.

· создание собственной производственной базы для производства и реализации товаров народного потребления, продукции производственно-технического назначения.

· иные виды деятельности, не запрещенные российским законодательством.

В настоящее время предприятие занимается производством и реализацией мебели различных наименований — кухонных гарнитуров, кроватей, детских комнат, иной корпусной мебели.

Организационная структура предприятия построена по линейно-функциональной схеме и представлена на рис. 2.1.1.

Рисунок 2.1.1 — Организационная структура предприятия ООО «Классика» ведет бухгалтерский учет по машинно-ориентированной форме, с применением автоматизации. Используется специализированный бухгалтерский программный продукт «1С Бухгалтерия 8.0». Учет ведется бухгалтерией. В штате два бухгалтера и главный бухгалтер.

Основные показатели деятельности предприятия ООО «Классика» рассмотрены в таблице 2.1.1

нормативный правовой нематериальный учет Таблица 2.1.1

Основные финансово-экономические показатели ООО «Классика»

На основании приведенных в таблице 2.1.1 данных можно сделать следующие выводы о деятельности предприятия ООО «Классика» за 2010;2011 гг.

Объем реализации продукции за анализируемый период возрос на 12% (3953,1 тыс. руб.). Среднегодовая стоимость основных фондов стала ниже на 3,8% (591,3 тыс. руб.). Поскольку объемы реализации возросли, а стоимость основных фондов стала ниже, то это говорит об улучшении эффективности использования основных фондов. Прибыль от реализации продукции снизилась на 13,8% (113,7 тыс. руб.) за счет увеличения себестоимости продукции на 12.7% (4066,8 тыс. руб.). Численность работников предприятия осталась не изменой и составляет 58 человек

2.2 Особенности учета нематериальных активов в организации В ООО «Классика» каждая запись на счетах бухгалтерского учета производится на основании первичных учетных документов, которые фиксируют факт совершения той или иной финансовой или хозяйственной операции.

В соответствии с Законом о бухгалтерском учете № 129-ФЗ первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

· наименование документа (формы),

· дату составления;

· наименование организации, от имени которой составлен документ;

· содержание хозяйственной операции;

· измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении);

· наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления,

· личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Согласно п. 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете № 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах и утверждаемые организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с вышеизложенными требованиями.

Несоблюдение всех этих требований (в частности, отсутствие в первичных учетных документах хотя бы одного из обязательных реквизитов) означает ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка и может стать причиной применения к организации финансовых санкций.

В ООО «Классика» на нематериальные активы, поступающие в организацию, необходимо получать расчетные документы (платежные поручения, счета-фактуры и др.), которые служат основанием для их принятия к бухгалтерскому учету.

Первичными документами, подтверждающими приобретение нематериальных активов за плату, являются:

· акт приемки приобретенного объекта в состав НМА;

· счет и счет-фактура на приобретаемый объект НМА;

· документы (счета, счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с приобретением объектов НМА и приведением их в состояние, пригодное для использования;

· платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате объекта НМА и всех расходов, связанных с их приобретением;

· карточка учета нематериальных активов формы № НМА-1.

Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется на активном счете 04 «Нематериальные активы».

Всякое поступление нематериальных активов в организацию предварительно отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» является калькуляционным и предназначен для накапливания и суммирования затрат по поступающим нематериальным активам.

Затраты, связанные с приобретением нематериальных активов за плату, отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08−5 «Приобретение нематериальных активов») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08−5 «Приобретение нематериальных активов»), относятся на дебет счета 04 «Нематериальные активы»

ООО «Классика» приобрело право на базу данных. Договорная стоимость приобретенного объекта нематериальных активов — 118 тыс. руб. (включая НДС). Расходы по установке и адаптации базы данных составили 3,9 тыс. руб. (в том числе плата работников — 3 тыс. руб., начисления на заработную плату — 0,9 тыс. руб.). Оплачены консультационные услуги — 5,9 тыс. руб. (включая НДС). Уплачена государственная пошлина за регистрацию договора о передаче исключительных прав на базу данных — 0,675 тыс. руб.

В бухгалтерском учете были оформлены следующие проводки:

Д-т 08 К-т 60 — 100 тыс. руб. — на сумму договорной стоимости базы данных;

Д-т 19, субсчет «Налоги на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам», К-т 60 — 18 тыс. руб. — на сумму НДС по стоимости приобретенной базы данных;

Д-т 08 К-т 70 — 3 тыс. руб. — на сумму заработной платы работников, занятых установкой и адаптацией базы данных;

Д-т 08 К-т 69 — 0,9 тыс. руб. — на сумму начислений на заработную плату (социальные взносы).

Д-т 08 К-т 60 — 5 тыс. руб. — на сумму стоимости консультационных услуг;

Д-т 19 К-т 60 — 0,9 тыс. руб. — на сумму НДС пор стоимости консультационных услуг;

Д-т 08 К-т 68 — 0, 675 тыс. руб. — на сумму государственной пошлины;

Д-т 04 К-т 08 — 109, 575 тыс. руб. — на сумму первоначальной стоимости приобретенного объекта нематериальных активов.

С первого числа месяца, следующего за месяцем принятия нематериального актива к учету в ООО «Классика» начинают начислять амортизацию, которая начисляется до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета и учитывается в составе расходов организации:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов».

Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.

Определение срока полезного использования нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ; ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды. В этом случае ООО «Классика» самостоятельно определяет срок полезного использования актива и утверждает его приказом (распоряжением) руководителя организации; из расчета 20 лет, но не более срока деятельности организации.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется ООО «Классика» на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого предполагается использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

В соответствии с п. 28 ПБУ 14/2007 определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

ООО «Классика» использует линейный способ начисления амортизации, который определяется в момент принятия его на учет и не меняется в течение всего срока полезного использования или до его выбытия.

Выбранный ООО «Классика» способ начисления амортизации по отдельным нематериальным активам отражен в учетной политике организации. Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется на основании первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

ООО «Классика» приобрело патент со сроком действия 20 лет первоначальной стоимостью 120 000 руб. По объекту выбран линейный способ начисления амортизации.

Годовая норма амортизационных отчислений будет равна:

100%: 20 лет = 5%.

Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

(120 000 руб. х 5%) / 100% = 6 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит

6 000 руб.: 12 мес. = 500 руб.

В отличие от амортизации основных средств амортизационные отчисления по нематериальным активам могут отражаться в бухгалтерском учете одним из двух способов:

— путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов»;

— путем уменьшения первоначальной стоимости нематериальных активов непосредственно на счета 04 «Нематериальные активы».

Суммы начисленной амортизации ежемесячно включаются в расходы организации.

При первом способе начисление амортизации отражается бухгалтерскими записями:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы, 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов».

При втором способе сумма начисленной амортизации списывается на счета учета расходов организации непосредственно со счета 04 «Нематериальные активы»:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 04 «Нематериальные активы».

Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия этих охранных документов) в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.

Такая ситуация в ООО «Классика» возникла, когда срок действия патента или свидетельства был продлен по ходатайству правообладателя уже после погашения их первоначальной стоимости.

ООО «Классика» владело патентом на полезную модель, срок действия которого истек в марте 2010 г. Амортизационные отчисления организация отражала в учете путем уменьшения первоначальной стоимости данного объекта нематериальных активов до полного погашения этой стоимости. Затем действие данного патента было продлено по ходатайству патентообладателя на три года. ООО «Классика» условно оценило патент в 3000 руб.

В бухгалтерском учете данная операция отражается проводкой:

Дебет 04 «Нематериальные активы»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

В соответствии с п. 34 ПБУ 14/2007 стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

НМА выбывают из ООО «Классика» по следующим причинам:

· списание объектов нематериальных активов в связи с истечением срока полезного использования;

· продажа (реализация) объектов нематериальных активов другому юридическому или физическому лицу;

· передача объектов нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций;

· безвозмездная передача объектов нематериальных активов другим организациям и лицам;

· выбытие объектов нематериальных активов в связи с обменом на другое имущество.

Основаниями для списания стоимости нематериальных активов являются:

· прекращение срока действия патента, свидетельства и иных, охранных документов;

· уступка (продажа) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

При списании НМА приказом руководителя создается специальная комиссия, которая устанавливает причины списания и составляет акт. В акте на списание указывается причина выбытия объекта НМА. На основании оформленного акта на списание объекта НМА, переданного бухгалтерской службе, в инвентарной карточке формы № НМА-1 производится отметка о списании этого объекта.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.

Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов.

Сумма накопленной на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» амортизации по выбывающему объекту нематериальных активов списывается непосредственно на счет 04 «Нематериальные активы». При этом делается бухгалтерская запись:

Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы».

Таким образом, на счете 04 «Нематериальные активы» образуется остаточная стоимость объекта нематериальных активов, которая по окончании процедуры выбытия актива списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы», что отражается записью:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы».

Если амортизация НМА отражается непосредственно на счете 04 «Нематериальные активы», то сальдо данного счета показывает остаточную стоимость объекта нематериальных активов. Поэтому при выбытии НМА остаточная стоимость списывается непосредственно со счета 04 «Нематериальные активы»:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы».

При продаже НМА основными документами служащими основой для отражения в бухгалтерском учете, являются:

— договор уступки (с 1 января 2008 г. — договор отчуждения) объекта НМА;

— счет-фактура на проданный объект НМА;

— акт выбытия объекта НМА;

— карточка учета нематериальных активов формы №НМА-1 с указанием причины выбытия объекта НМА.

Для учета расчетов по продаже нематериальных активов используется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Доходы организации от передачи прав другому юридическому или физическому лицу независимо от того, происходит это на возмездной или безвозмездной основе, за плату денежными средствами или неденежными средствами, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» на субсчете «Прочие доходы». При этом делается бухгалтерская проводка:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

При продаже НМА могут возникнуть расходы в виде оплаты услуг сторонним организациям, регистрационные и иные обязательные платежи, которые по условиям договоров должна оплатить организация, передающая исключительное право на объект. Такие расходы в ООО «Классика» отражаются непосредственно по дебету субсчета «Прочие расходы»:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На субсчете «Прочие расходы» отражается сумма НДС, причитающаяся от покупателя на основании выданного организацией-продавцом счета-фактуры:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Финансовый результат от выбытия НМА, формируется на субсчете «Сальдо прочих доходов и расходов» счета 91 «Прочие доходы и расходы». Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета в составе свернутого сальдо прочих доходов и расходов отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». Поэтому финансовый результат от выбытия НМА в синтетическом учете невозможно увидеть.

Если финансовый результат от выбытия НМА получен в виде прибыли, то делается бухгалтерская запись:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки».

Если финансовый результат получен в виде убытка, то делается бухгалтерская проводка:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов». Рассмотрим выбытие НМА в ООО «Классика».

ООО «Классика» полностью уступает исключительное право на программу для ЭВМ за 17 700 руб., в том числе НДС — 2700 руб. Первоначальная стоимость НМА на момент продажи составила 20 000 руб.; сумма начисленной амортизации на момент продажи — 4000 руб. Сбор, уплаченный Российскому агентству по правовой охране программ для ЭВМ при регистрации договора об уступке прав, составил 300 руб.

В учетных регистрах ООО «Классика» сделаны следующие бухгалтерские записи:

1) уплачен регистрационный сбор Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетные счета» — 300 руб.;

2) сумма сбора отнесена к прочим расходам Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 300 руб.;

3) Отражена задолженность покупателя по договору передачи исключительных прав на программу Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 17 700 руб.;

4) отражена сумма НДС по договору Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 2700 руб.;

5) списана сумма начисленной амортизации Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы» — 4000 руб.,

6) списана остаточная стоимость права Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы» — 16 000 руб.(20 000 — 4000),

7) получены денежные средства покупателя Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 17 700 руб.;

8) отражен финансовый результат (убыток) от уступки исключительных прав Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» — 1300 руб. (17 700 — (300 + 2700 + 16 000)).

ООО «Классика» может передать НМА безвозмездно. В этом случае возникает убыток, который отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчета «Прочие расходы». Причем НДС начисляется с рыночной стоимости передаваемого имущества и отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Пример. ООО «Классика» передает безвозмездно базу данных для ЭВМ, учтенную в составе НМА (база данных создана сотрудниками организации). Первоначальная стоимость нематериального актива 12 000 руб.; сумма начисленной амортизации — 8000 руб. Рыночная стоимость базы данных — 10 620 руб., в том числе НДС — 1620 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Классика» отражаются следующие записи:

1) списана сумма начисленной амортизации по передаваемому объекту Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы» — 8000 руб.;