Пользователи внутрихозяйственной отчетности и периоды ее представления

Основой появления элементов управленческого учета стало возникновение производственного процесса, а, следовательно, и необходимость совершенствования его эффективности. С развитием производства, особенно промышленного, появлялись новые и корректировались в соответствии со сложившимися условиями хозяйствования существующие элементы управленческого учета.

В условиях рыночной экономики ведение управленческого учета представляет собой объективную необходимость. Поскольку каждая коммерческая организация самостоятельно выбирает направления развития, виды выпускаемой продукции, объемы производства, политику сбыта продукции, социальную и инвестиционную политику и т. п., то возникает потребность по всем этим параметрам накапливать информацию, получать необходимые учетные данные. Ведение управленческого учета является одним из основных условий, позволяющих руководству организации принимать правильные управленческие решения. В этом заключается одна из важнейших целей управленческого учета.

При постановке системы управленческого учета, как правило, решаются следующие важнейшие задачи:

— формирование полной себестоимости и на ее основе определение прибыли — обеспечивает ведение рационального учета и контроль за уровнем затрат; - формирование сокращенной себестоимости, на основе которой исчисляется маржинальный доход, — в большей степени создает условия для подготовки управленческих решений благодаря возможностям показателя маржинального дохода (определение наиболее эффективной отрасли производства внутри организации, составление оптимальной производственной программы, проведение анализа безубыточности и др.).

Следовательно, основная задача управленческого учета — подготовка необходимой информации для принятия оптимальных управленческих решений по совершенствованию процесса производства и тем самым оптимизация самого процесса управления.

Цель управленческого учета — помочь управляющим в принятии эффективных управленческих решений — реализуется в его задачах: — формирование достоверной и полной информации о внутрихозяйственных процессах и результатах деятельности и предоставление этой информации руководству предприятия путем составления внутренней управленческой отчетности;

• — планирование и контроль экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности;
• — исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и определение отклонений от установленных норм, стандартов, смет;
• — анализ отклонений от запланированных результатов и выявление причин отклонений;
• — обеспечение контроля за наличием и движением имущества, материальных, денежных и трудовых ресурсов;
• — формирование информационной базы для принятия решений;
• — выявление резервов повышения эффективности деятельности предприятия.

Управленческий учет, подобно финансовому, является подсистемой бухгалтерского учета. Оба вида учета основаны на одном и том же массиве первичных данных (документов, оформляющих хозяйственные факты и операции), но представляют их различную интерпретацию и воплощаются в различной итоговой информации.

Однако для целей эффективного управления предпринимательской деятельностью одной лишь документально подтвержденной информации недостаточно. В бухгалтерской системе помимо учетной должны накапливаться и неучетные данные, а на выходе из этой системы формироваться отчеты для:

• 1) внешних пользователей бухгалтерской информации; 2) целей периодического планирования, анализа и контроля;
• 3) принятия решений в нестандартных ситуациях.

Прерогативой финансового учета является составление отчетов первой группы (внешних отчетов). При этом внешними пользователями бухгалтерской информации могут быть владельцы акций и кредиторы (настоящие и потенциальные), поставщики, покупатели, представители налоговых служб и внебюджетных фондов, служащие предприятия.

Задачей бухгалтерского управленческого учета является составление аналитических справок и отчетов второй и третьей групп, информация которых предназначена для собственников организации, где осуществляется учет, и ее управляющих (менеджеров), т. е. для внутренних пользователей бухгалтерской информации. Эти отчеты должны содержать информацию не столько об общем финансовом положении предприятия, сколько о расходах и доходах по обычным видам деятельности. Содержание отчетов и аналитических справок может меняться в зависимости от их целевого назначения и должности управляющего. Например, анализ себестоимости изделия проводится с целью определения себестоимости продукции; сметы — для планирования будущих операций; текущие оперативные отчеты структурных подразделений организации — для оценки результатов их работы; отчеты о понесенных затратах — для принятия краткосрочных решений; анализ сметы капитальных вложений — для целей долгосрочного планирования единовременных затрат и т. д. Из отчетности, составленной для внешних пользователей бухгалтерской информации, виден лишь интегрированный финансовый результат деятельности организации за отчетный период. Внутренняя отчетность, составленная по данным управленческого учета, позволяет оценить вклад каждого направления предпринимательской деятельности (сегмента организации) в этот результат.

При составлении отчетов для внешних пользователей в системе финансового учета бухгалтер обязан руководствоваться действующими нормативными документами. В первую очередь это касается порядка формирования информации о важнейшем учетном показателе — себестоимости продаж. С учетом существующей законодательной базы в финансовом учете, в зависимости от задач, решаемых этой системой, возможны различные подходы к исчислению себестоимости.

Однако помимо учетной информации (расходы и доходы по обычным видам деятельности, рентабельность продукции, движение денежных потоков предприятия и т. д.) менеджеры нуждаются в информации неучетного характера (продажные цены, спрос на продукцию, ее конкурентоспособность и т. д.), которая поможет им в принятии решений, контроле и регулировании производственной деятельности. Подобная прогнозная информация также должна содержаться в системе управленческого учета.

Управленческий учет по существу обобщает и плановую, и нормативную, и прогнозную информацию, т. е. он намного шире чисто учетной процедуры наблюдения, измерения и регистрации. В нем формируется комплексная информация, не только строго определенная первичными документами. Здесь много прогнозной и расчетной информации, получаемой на основе анализа и экспертных оценок. Так как управленческая отчетность, сегментов имеет двойственный характер, т. е. это одновременно и внешняя и внутренняя отчетность. Поэтому она предназначена как внутренним пользователям, к которым принято относить вышеперечисленных менеджеров всех уровней предприятия и персонал коммерческой организации, так и внешним пользователям, к числу которых относятся финансовые аналитики. Они работают по найму потенциальных инвесторов, партнеров и кредиторов и должны предоставлять заказчикам информацию о прогнозе развития конкретных сегментов, о сравнении прибыльности по отдельным сегментам, о риске вложения капитала в данный сегмент. В качестве основной перед аналитиками ставится задача о понимании того, как выделяются сегменты и каков прогноз их развития.

Сроки предоставления и периодичность управленческой отчетности — также весьма важный параметр, существенно влияющий на результативность всей системы.

Периодичность составления управленческой отчетности — вопрос индивидуальный. Однако общим критерием выбора периодов составления отчетности является своевременность принятия по данным отчетности управленческих решений, т. е., когда управленческие решения способны в начальной стадии предотвратить развитие негативных тенденций, или наоборот, способствовать развитию позитивных тенденций. Так как на нижних уровнях роль оперативности принятия управленческих решений выше, чем на верхних, периоды представления отчетности на нижних уровнях значительно короче.

С некоторой степенью условности можно выделить три стандартных временных периода, которые являются базовыми для организации учета и предоставления практически всей отчетности на предприятии: — краткосрочная отчетность;

• — среднесрочная отчетность;
• — периодическая (стратегическая или долгосрочная) управленческая отчетности.

Краткосрочной считается отчетность, которая предоставляется наиболее часто: ежедневная и еженедельная. Однако на некоторых предприятиях, очень редко, в связи со спецификой производства и размером самого предприятия, в качестве краткосрочной выступает ежемесячная отчетность. Такая отчетность иногда называется оперативной, что несколько не правильно. Оперативной считается отчетность, которая фиксирует регистрацию первичных хозяйственных документов по функциональным подразделениям.

Краткосрочная отчетность — это предоставление информации первичных документов в тех или иных срезах, т. е. эта информация, которая наиболее актуальна для предприятия и отражает важные и динамические стороны его деятельности. Также она может отражать те стороны деятельности предприятия, к которым оперативный учет не имеет никакого отношения. Например, содержит статистически обработанную или расчетную информацию. Основными пользователями такой отчетности являются менеджеры среднего звена или линейные руководители. Именно они должны принимать управленческие решения на основе данной информации.

Второй временной период — это среднесрочный. Управленческая отчетность этой группы составляется с периодичностью от раза в неделю до раза в месяц. Такая отчетность объединяет в себе, как правило, показатели деятельности предприятия и обязательно содержит данные прогнозирования на следующий период. Например, анализируя себестоимость раз в месяц, можно делать прогнозы изменений себестоимости продукции на следующий месяц в соответствии с изменениями рыночных цен на материалы и комплектующие, т. е. отслеживать изменения восстановительной стоимости сырья. В последствии на основе данных этой отчетности можно попытаться спрогнозировать изменения цен на произведенную продукцию и на основе полученных данных показать изменения ее рентабельности. Потребителями такой отчетности являются менеджеры более высокого уровня: руководство предприятия, менеджеры высшего звена. Так как многие решения, которые принимаются на основе управленческой отчетности, составленной в среднесрочный период, могут оказать существенное влияние на всю деятельность предприятия.

Долгосрочная управленческая отчетность, которая составляется с периодичностью от раза в месяц до раза в полгода. Она составляется для целей установления связи с финансовой отчетностью, чтобы показать изменения и взаимосвязи между управленческими показателями и отчетными данными. В западной практике такая отчетность составляется довольно редко — раз в год. Это связано с тем, что финансовая отчетность сдается раз в год. В российской практике в связи с системой квартальной финансовой отчетности, долгосрочная управленческая отчетность является чисто стратегическим, аналитическим инструментом, так как реагировать на изменение ситуации необходимо с периодичностью раз в квартал, в соответствии с периодичностью финансовой отчетности.

В соответствии с этим огромное значение в российской практике приобретает краткосрочная управленческая отчетность, которая должна отражать динамику изменений, в том числе и в налоговом планировании.

Периодичность составления внутренней отчетности определяет само предприятия и для каждой однородной группы центров ответственности и сегментов индивидуально. При этом важно иметь четкий график представления отчетности.

Таким образом, управленческий учет является важным элементом современной системы управления организацией и функционирует параллельно с системой финансового учета. В зависимости от состава формируемой информации управленческий учет делится на:

• — производственный учет, формирующий информацию о производственных затратах для калькулирования фактической себестоимости продукции, товаров, работ и услуг и ожидаемых финансовых результатах их продажи; - учет фактических затрат и исчисление фактической себестоимости отдельных видов продукции, товаров для прогнозирования будущих расходов и обеспечение данной информацией руководителей всех уровней, на основе которой формируются оптимальные управленческие решения;
• — учет по центрам затрат (местам их возникновения) и центрам ответственности для осуществления контроля за ними.

В настоящее время в специальной литературе встречается отождествление понятий «управленческий» и «производственный» учет. Это не вполне корректно. Исторически производственный учет предшествовал управленческому учету. Но в современных условиях к производственному учету предъявляются большие требования, связанные с контролем за издержками производства, анализом причин отклонений от плана и прошлых периодов, сметами и прогнозами и др. Только в рамках производственного учета возможно рассчитать себестоимость единицы продукции, приходящуюся на нее прибыль и ее рентабельность.

Производственный учет сегодня призван следить за издержками производства и доходами предприятия и выявлять возможные резервы повышения рентабельности производственно-коммерческой и финансовой деятельности. Он должен четко и детально отражать все процессы, связанные с производством и реализацией продукции на предприятии.

Основными разделами современного производственного учета должны быть:

• — учет затрат и доходов по их видам;
• — учет затрат и доходов по центрам ответственности;
• — учет затрат и доходов по их носителям.

Учет затрат и доходов по их видам должен показать, какие группы затрат возникли на предприятии в процессе производства продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и как они были возмещены в процессе реализации изделий (работ, услуг).

Учет затрат и доходов по центрам ответственности должен способствовать точному их распределению между отдельными подразделениями предприятия (центрами ответственности) для определения результатов в разрезе каждого центра ответственности.

Наконец, учет затрат и доходов по их носителям должен определить рентабельность каждого вида выпускаемой продукции (работ, услуг).

Таким образом, только в рамках производственного учета удается рассчитать себестоимость и рентабельность единицы продукции и выявить скрытые резервы повышения эффективности производственной и коммерческой деятельности предприятия.

Как нам представляется, сегодняшний производственный учет помимо учета затрат на производство продукции и определения ее себестоимости также должен включать в свой состав учет готовой продукции (работ, услуг) и определение результатов от ее реализации. В этих условиях он в равной степени будет относиться и к управленческому и бухгалтерскому учету. Управленческий учет по своему составу безусловно шире, чем производственный, поскольку через функции управления он превращает производственный учет, по существу, в систему управления затратами и доходами предприятия.

Информация управленческого учета предназначена для внутреннего управления предприятием и носит конфиденциальный характер. К конфиденциальной информации, формируемой в управленческом учете, относятся сметы и калькуляции, прогнозы и планы по продажам и прибылям, установление тарифов, завоевание новых рынков сбыта и др.