Методика учета и документального оформления поступления и выбытия запасов

Согласно Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению [8], в системе счетов бухгалтерского учета для учета материально-производственных счетов предусмотрены следующие счета и субсчета:

• — счет 10 «Материалы», к которому открыты следующие субсчета:
  • 10/1 «Сырье и материалы»;
  • 10/2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
  • 10/3 «Топливо»;
  • 10/4 «Тара и тарные материалы»;
  • 10/5 «Запасные части»;
  • 10/6 «Прочие материалы»;
  • 10/7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»,
  • 10/8 «Строительные материалы»;
  • 10/9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др.;
• — счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,
• — счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»,
• — счет 20 «Основное производство»,
• — счет 41 «Товары»,
• — счет 43 «Готовая продукция».

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

• — счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»;
• — счет 003 «Материалы, принятые в переработку»;
• — счет 004 «Товары, принятые на комиссию».

На вышеуказанных счетах ведут обобщающий стоимостной учет материальных ценностей по группам и детальный аналитический учет по видам и отдельным номенклатурным номерам. Аналитический учет ведется по количеству предметов или по весу, мере площади, объема, длины и т. п., а также по стоимости единицы и всего количества материальных ценностей, по виду или номенклатурному номеру [21, c. 359].

Сырье и материалы поступают от поставщиков, подотчетных лиц, закупивших материалы за наличный расчет, от списания пришедших в негодность основных средств и т. д. Приобретение материальных ценностей регистрируется в учете по мере акцепта счетов-фактур поставщиков, тогда и только тогда, когда ответственность за отгруженные материальные ценности переходит от поставщика к покупателю, чаще всего — после отгрузки материальных ценностей и оформления отгрузочных документов поставщиком.

Согласно Положению о документах и документообороте в бухгалтерском учете, а также Постановлению Госкомстата РФ от 24 марта 1999 г. № 20 «Об утверждении Порядка применения унифицированных форм первичной учетной документации», первичными документами по приобретению материальных ценностей являются: приходный ордер (форма М-4), акт о приемке материалов (форма М-7), акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма М-35).

При покупке запасов и получении их от поставщика в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дт 10, 41, Кт 60 — отражены стоимость запасов при принятии их к бухгалтерскому учету.

В зависимости от принятой методики учета поступление материалов может быть отражено с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» или без их использования [17, с.18].

При этом в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дт 15 Кт 60 и др. — отражены обязательства перед поставщиком (либо стоимость запасов, полученных из собственного производства), по которым поступили расчетные документы от поставщиков;

Дт 10 Кт 15 — отражена учетная стоимость запасов при принятии их к бухгалтерскому учету;

Дт 16 Кт 15 — списана сумма отклонений;

Дт 16 Кт 60 — отражены заготовительно-складские и транспортные расходы по данным запасам;

Дт 20, 23 Кт 16 — списана сумма отклонений.

Учет движения товаров осуществляется на основе следующих первичных документов: счетов-фактур, товаро-транспортных накладных, закупочных актов, накладных, товарных чеков и других. Товары, поступившие на счет 41 «Товары», оценивают либо по текущим ценам, либо по цене продажи. В данном случае счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на поступившие товары целесообразно кредитовать по цене продажи, тогда на этом счете выявится превышение продажной стоимости товаров над покупной стоимостью, что отражается по дебету названного счета и кредиту счета 42 «Торговая наценка» [19, c. 75].

Счета-фактуры поставщиков предприятие оплачивает вместе с налогом на добавленную стоимость (НДС), который компенсируется из бюджета по мере оплаты поступивших материальных ценностей. На счета учета материально-производственных запасов они приходуются по фактурной стоимости поставщика без НДС. Оплаченный по счету-фактуре НДС записывают на отдельный счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», который затем списывают по мере оплаты и оприходования закупленных материалов:

Дт 10, 41 Кт 60 — на сумму приобретаемых материальных запасов;

Дт 19 Кт 60 — на сумму НДС при покупке материальных запасов;

Дт 68 Кт 19 — предъявлен НДС к зачету из бюджета.

Наличие на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» дебетового сальдо отражает остаток НДС по акцептованным, но не оплаченным на конец отчетного периода счетам-фактурам.

Выявленные недостачи грузов в пути в пределах норм естественной убыли списывают с кредита счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство» или на счета общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Недостачу сверх норм естественной убыли возмещают организация-перевозчик, страховая компания или другие организации и лица в зависимости от условий поставки. Стоимость этой части материальных ценностей относят:

Дт 76/2 «Расчеты по претензиям» Кт 10, 41.

Согласно Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов [10], материальные ценности хранятся на складах под наблюдением материально ответственных лиц. Учет материальных ценностей ведется по номенклатурным номерам. На каждый вид запасов открывается карточка учета материалов (форма М-17). На складе и в бухгалтерии параллельно ведется количественно-суммовой учет производственных запасов. На складе по данным карточек количественно-суммового учета, ведущихся по данным первичных документов, ежемесячно составляются оборотные ведомости. В бухгалтерии также на основании первичных документов, поступающих со складов, составляется оборотная ведомость, данные которой сверяются со складской оборотной ведомостью.

Учет незавершенного производства ведется на счете 20 «Незавершенное производство». Счет 20 отражает прямые расходы и соответствующие косвенные расходы на производство продукции, выполнение работ и услуг, которые являются профильными для данной организации и по уставу относятся к ее основной деятельности. По дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции с соответствующими счетами по учету материальных затрат, расходов на оплату труда и других отражаются прямые расходы на производство. Учет незавершенного производства ведется в ведомостях (карточках) по каждому заказу, виду работ, продукции в разрезе статей калькуляции и мест выполнения работ (цехов) [14].

Выпуск готовой продукции и сдача ее на склад оформляются приемо-сдаточными накладными, а выполненные работы или оказанные услуги — приемо-сдаточными актами. На основании накладных составляются ведомости выпуска продукции за отчетный месяц. Сданная на склад готовая продукция учитывается аналогично учету материальных ценностей в карточках или книгах количественно-сортового учета. Карточки складского учета открываются на каждое наименование изделий. Записи в карточках производятся по каждому приходному и расходному документу с выведением остатка после каждой записи [14].

Учет выпуска готовой продукции организуется по одному из двух вариантов:

• 1) на активном счете 43 «Готовая продукция»;
• 2) на счетах 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и 43 «Готовая продукция».

Избранный вариант указывается в учетной политике предприятия, которая утверждается приказом руководителя предприятия на отчетный год. Наиболее распространенным в отечественной практике является первый вариант. Продукция, изготовленная для реализации, а также частично предназначенная для собственных нужд предприятия, приходуется на складе с отражением по дебету счета 43 и кредиту производственных счетов.

Материально-производственные запасы могут использоваться в производстве и быть реализованными на сторону. Использование материалов в производстве и для других нужд предприятия при выдаче их со складов отражают в затратах по кредиту счета 10 «Материалы» и дебету счета 20 «Основное производство» или других счетов по учету затрат на производство (23, 25, 26, 28, 29). Отпуск материальных запасов в производство оформляется лимитно-заборной картой (форма М-8), требованием (форма М-11).

Ежемесячно (по истечении отчетного периода), если не открываются специальные отражающие счета, стоимость израсходованных материалов записывают по кредиту счета 10 «Материалы» в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29"Обслуживающие производства и хозяйства", 44 «Расходы на продажу» [33].

При продаже материальных ценностей их стоимость списывают в дебет счета 91/2 «Прочие расходы». Продажа материальных ценностей оформляется накладной на отпуск материалов на сторону (форма М-15).

Отгрузка и отпуск готовой продукции осуществляется складом на основании приказов-накладных, выписываемых отделом сбыта продукции. Отгрузка (отпуск) продукции производится в соответствии с заключаемыми договорами или непосредственно в процессе свободной продажи.

Для учета отгруженной продукции покупателям используется счет 90 «Продажи», если выручка от ее продажи может быть признана в бухгалтерском учете. В этом случае отгруженная продукция списывается:

Дт 90 Кт 43 — отражена себестоимость отгруженной продукции.

Если выручка от продажи готовой продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете или готовая продукция передается другим предприятиям для реализации на комиссионных началах, то при ее фактической отгрузке или передаче производится списание:

Дт 45 Кт 43.

ПБУ 5/01 «Учет производственных запасов» предусматривает создание резервов под снижения стоимости материальных ценностей. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей предназначены для уточнения оценки материальных ценностей, учитываемых как средства в обороте (в активе баланса стоимость этих материальных ценностей отражается за вычетом сумм созданных резервов). Резерв создается, если текущая рыночная стоимость материальных ценностей оказалась ниже их фактической себестоимости.

Такая ситуация возможна если:

• — материальные ценности, находящиеся на балансе организации, физически или морально устарели (пришли в негодность);
• — рыночные цены на эти материальные ценности снизились.

Резервы создаются перед составлением бухгалтерского баланса. Сумма созданного резерва включается в состав прочих расходов организации. В бухгалтерском учете это отражается записью:

Дт 91−2 Кт 14 — создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей [25].

Сумма резерва под снижение стоимости материальных ценностей налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает, так как Налоговый кодекс РФ этого не предусматривает. Величина резерва определяется отдельно по каждому наименованию (номенклатурному номеру), а в отдельных случаях — по группам однородных материальных ценностей следующим образом:

Р = (УС-ТРС)*N, (1).

где УС — учетная стоимость;

ТРС — текущая рыночная стоимость;

N — количество материальных ценностей.

Если в период, следующий за отчетным, текущая стоимость материально-производственных запасов, под снижение которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличилась, то необходимо произвести следующую бухгалтерскую запись:

Дт 14 Кт 91−1 — списана сумма резерва по материально-производственным запасам, рыночная стоимость которых увеличилась.

По мере того как материально-производственные запасы, по которым ранее был создан резерв, будут переданы в эксплуатацию или проданы, начисленный резерв списывается на увеличение финансовых результатов (субсчет 91−1 «Прочие доходы и расходы»).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дт 14 Кт 91−1 — списана сумма ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

В конце отчетного периода на основании первичных документов формируются оборотные ведомости и журналы-ордера.

Основные записи, касающиеся поступления материалов, фиксируются в журнале-ордере № 6 по кредиту счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками». Приобретение и заготовление материалов через подотчетных лиц показано в журнале-ордере № 7 по кредиту счёта 71 «Расчёты с подотчетными лицами». По кредиту счетов производственных затрат формируются журнал-ордер № 10 (10/1). В журнале-ордере № 11 показаны обороты по счетам 41, 42, 43, 44, 45, 90, 62 [19, c. 97].

Ведомости № 16 «Движение готовых изделий, реализация продукции и материальных ценностей» и № 16-а «Реализация продукции и материальных ценностей» предназначены для накапливания и группировки в необходимых разрезах данных счетов-фактур или других расчетных документов на отгруженные (отпущенные) продукцию и материальные ценности. Ведомость № 11 отражает движение материальных ценностей (по учетным ценам). Ведомость № 5 формируется на основании данных аналитического учета расчетов с поставщиками в порядке плановых платежей.

Исходя из вышеизложенного следует, что запасы поступают на предприятие от поставщиков, приобретаются через подотчетных лиц, создаются собственными силами. Материально-производственные запасы хранятся на складах под наблюдением материально-ответственных лиц. Запасы используются в производстве или реализуются на сторону. В случае морального или физического устаревания материально-производственных запасов, или снижения на них рыночных цен, предусматривается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Операции по поступлению, хранению и выбытию запасов оформляются первичными документами, на основании которых формируются оборотные ведомости и журналы-ордера. По данным журналов-ордеров и ведомостей формируется Главная книга, на основании которой составляется отчетность организации.