Вексель, как особая форма расчетов с контрагентами

Вексель занимает особое место в системе безналичных расчетов, поскольку может использоваться непосредственно для погашения долговых обязательств вне банков. Однако оборот векселя ограничен, так как он, в конечном счете должен быть оплачен реальными деньгами.

Вексель — ценная бумага, которая подтверждает безусловное обязательство должника уплатить после наступления срока сумму денег векселедержателю. Вексель — это обязательство строго установленной формы, в котором указывают наименование кредитора (векселедержателя), заемщика (векселедателя), сумму долга, место и время платежа [33, С.265].

Векселедатель — лицо, выдавшее простой или переводной вексель.

Векселедержатель — владелец векселя, которому должен быть осуществлен платеж.

Простой вексель — простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя уплатить собственнику векселя в указанный срок, в указанном месте, при указанных обстоятельствах указанную сумму.

Переводной вексель — письменный приказ векселедержателя плательщику об уплате ему или тому, кому прикажут, определенной суммы по истечении указанного срока. Переводной вексель подлежит обязательному акцепту плательщиком. Акцепт может быть частичным, то есть подтверждение уплатить только части долга. На оборотной стороне отражаются гарантии оплаты по векселю, которые называются аваль. Лица, оформившие аваль, отвечают по векселю наравне с плательщиком.

С вексельным оборотом связаны небезосновательные надежды относительно отечественной экономики. Но формирование вексельных отношений среди субъектов хозяйственной деятельности, которое вызвало позитивные экономические изменения, выявило одновременно и немало негативных явлений.

Универсальность сферы применения, разнообразие видов и форм, в которых векселя могут выступать на внутреннем и внешнем рынках, а также функции, которые векселя выполняют в хозяйственном обороте, преобразовали вексель в один из основных инструментов рыночной экономики. Наиболее распространенным средством платежа в отрасли коммунального хозяйства является вексель, как простой, так и переводной.

Как сказано в Законе Украины от 14.10.1992 г. № 2680 — ХII «О ценных бумагах и фондовой бирже», «вексель — ценная бумага, которая удостоверяет безусловное денежное обязательство векселедателя оплатить после наступления срока определенную денежную сумму векселедержателю».

Такое краткое определение, которое не содержит ограничений, привело к тому, что сфера использования векселей в хозяйственном обороте стала наиболее распространенной. Исполняя роль безналичных средств, вексель может использоваться как инструмент расчетов во всех случаях, когда хозяйственные операции осуществляются с отсрочкой платежа. Это означает, что способом оборота в период, который совпадает со сроком данной отсрочки, служат не деньги как таковы, а выраженные в денежной форме долгов обязательства, функции которых может исполнять вексель [2, С. 119 — 120].

Сложность отражения расчетов векселями в бухгалтерском и налоговом учете вызвана тем, что по действующему законодательству Украины вексель имеет такие экономические интерпретации: ценная бумага, валютная ценность, способ платежа, долговое обязательство, товар, на который составляется определенные соглашения.

На мой взгляд, необходимо подробнее остановиться на особенностях методики бухгалтерского и налогового учета векселей именно как способа платежа при осуществлении безналичных расчетов за отгруженные товары, предоставленные работы, услуги.

Особенности методики бухгалтерского и налогового учета безналичных расчетов по средствам векселей зависят от множества аспектов, а именно: срока погашения векселей, дальнейшего движения векселя (его погашение или продажа уже как ценной бумаги), плательщика по векселю (учреждение банка, векселедатель, трассат и др.), способ погашения векселя (через выплату средств или путем движения немонетарных активов), наличия процентов по векселю или суммы дисконта по нему.

Необходимо указать на такой негативный аспект в законодательном регулировании бухгалтерского и налогового учета безналичных операций, в том числе и с применением векселей: в сегодняшних условиях методика ведения бухгалтерского учета в значительной мере приближена к требованиям налогового учета. Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом при трактовке отдельных хозяйственных операций с точки зрения влияния на финансовые результаты деятельности в определенных ситуациях приводят к игнорированию экономической сущности операции во время отражения ее в бухгалтерском учете.

Существенное внимание при осуществлении расчетов векселями требуют такие моменты:

• 1. Признание расчетов с помощью векселей бартерными операциями;
• 2. Операция, при которой получен за отгруженные товары, предоставленные работы и услуги вексель не погашается векселедателем (трассатом), третьим лицом, а передается по индоссаменту третьему лицу, например, банку, другому предприятию.

Существует несколько точек зрения на эти вопросы, как научных исследователей, так и государственных, исполнительных и контрольных органов. Но здесь необходимо уделить особое внимание юридической формулировке соглашения, относительно которого предприятие получает вексель.

Если в соглашении на поставку товара указано, что в счет этой поставки будет получен вексель, то в соответствии от определенных показателей (погашение векселя монетарными или немонетарными активами) расчеты с помощью векселя могут рассматриваться как бартерная операция со всеми дальнейшими последствиями при осуществлении первого действия. Если же сторонами будет составлено соглашение на покупку-продажу товаров с расчетами в виде средств, а современен, после поставки товаров, это соглашение будет переоформлено на предмет расчетов с помощью векселя, то по соответствующим условиям (имеется в виду способ погашения векселя) данная операция будет рассматриваться как бартерная только с даты переоформления соглашения.

Эти особенности определяют порядок учета и налогообложения операций относительно расчетов с помощью векселей, а именно:

• 1. При осуществлении реализации товаров с расчетами по средствам векселя базой налогообложения НДС является договорная цена переданных товаров без учета дисконта, а по процентному векселю — договорная стоимость товаров, увеличенная на сумму процентов, начисленных на сумму номинала векселя. Указанный объект налогообложения НДС остается и в случае погашения векселя немонетарными активами (при осуществлении бартерной операции).
• 2. При реализации товаров с погашением векселя немонетарными активами объект налогообложения для налога на прибыль определяется исходя из договорной цены товара, но не ниже от обычных цен. В бухгалтерском учете разница между суммой налога на прибыль, полученная из расчета обычных и контрактных цен, отражается в составе расходов предприятия за отчетный период. Одновременно это разница с точки зрения налогового учета не находит отражения в составе валовых расходов.

На становление методики бухгалтерского и налогового учета конкретной вексельной операции ее необходимо рассматривать с различных сторон, а не только отдельную часть. В зависимости от способа расчетов за передачу векселя третьей особе операция между векселедателем и векселедержателем может рассматриваться как бартерная. Если же вексель передается третьей особе путем индоссамента, расчеты с третьей особой осуществляются в немонетарной форме, движение средств между поставщиком товаров и покупателем данного товара в конечном результате отсутствует, таким образом, операция купли-продажи товаров бартерная. [41,С. 69−76].

Поскольку РУ ГПП «Укрпромводчермет» не является юридическим лицом, следовательно, оно не имеет право выдавать векселя от своего имени.

Рассмотрим подробнее учет векселей полученных в отрасли коммунального хозяйства.

Векселя полученные составляют актив предприятия, векселя выданные — его обязательства. В международной практике векселя полученные делятся на торговые и особые. Источником возникновения торговых векселей являются операции по продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг; источником возникновения особых векселей — дебиторская задолженность, не связанная с продажей товаров. Для отражения векселей в форме № 1 «Баланс» предусмотрено несколько строк, как в активе, так и в пассиве баланса.

В активе Баланса векселя могут отражаться в сроках:

• — 045 «Другие финансовые инвестиции» — 0,00 тыс. грн.
• — 050 «Долгосрочная дебиторская задолженность» — 0,00 тыс. грн.
• — 150 «Векселя полученные» — 94, 8 тыс. грн.
• — 210 «Другая текущая дебиторская задолженность» — 157, 2 тыс. грн.
• — 220 «Текущие финансовые инвестиции» — 0,00 тыс. грн.

Для того чтобы правильно отразить в формах отчетности вексельные суммы, необходимо обратиться к критериям отнесения задолженности к оборотным (необоротным) активам и долгосрочным (текущим) обязательствам соответственно. В П (С)БУ 10 определено, что обязательным условием признания дебиторской задолженности в качестве долгосрочной является наличие двух критериев одновременно:

• — задолженность не возникла в ходе нормального операционного цикла;
• — задолженность будет погашена после 12 месяцев с даты баланса.

Для признания дебиторской задолженности в качестве текущей достаточно наличия одного из двух критериев:

• — задолженность возникла в ходе нормального операционного цикла;
• — задолженность будет погашена в течение 12 месяцев с даты баланса.

Таким образом, дебиторская задолженность, возникшая в ходе нормального операционного цикла, независимо от срока ее погашения является текущей и считается оборотным активом. Векселя, которыми оформлена такая задолженность, считаются краткосрочными и отражаются в строчке 150 Баланса.

Задолженность, которая прямо не связана с операционной деятельностью, а значит, и векселя, полученные в обеспечение такой задолженности, являются текущими только при условии, что они будут погашены в течение 12 месяцев с даты баланса.

В строках 210, 220 Баланса следует отражать векселя, приобретенные за денежные средства как ценные бумаги.

Долгосрочные векселя встречаются не так часто, как краткосрочные. В качестве примера можно привести вексель, полученный в обеспечение задолженности за активы, переданные в финансовую аренду. На сегодняшний день действующими стандартами не определено, по какой стоимости следует отражать в отчетности долгосрочные векселя. РУ ГПП «Укрпромводчермет» не использует в расчетах с контрагентами долгосрочные векселя.

В пассиве Баланса векселя могут отражаться в строках: 450 «Другие долгосрочные финансовые обязательства»; 470 «Другие долгосрочные обязательства»; 520 «Векселя выданные»; 610 «Другие текущие обязательства» .

Под текущими обязательствами в П (С)БУ 2 понимают обязательства, которые будут погашены в течение операционного цикла предприятия или должны быть погашены в течение 12 месяцев начиная с даты баланса. То есть согласно данному определению основным критерием отнесения задолженности к текущей является срок ее погашения. Помимо критерия срочности признаком такой задолженности является критерий операционности. Таким образом, если обязательства возникли в ходе операционной деятельности, то они признаются текущими независимо от срока их погашения и отражаются в строке 520 Баланса.

Если вексель признается в балансе в составе дебиторской задолженности, то бухгалтер, следуя принципу осмотрительности, не должен завышать оценку активов, а это значит, что вексель должен включаться в итог баланса по чистой реализационной стоимости.

Планом счетов, который действует в РУ ГПП «Укрпромводчермет», для учета операций с векселями предусмотрены следующие счета:

— 341 «Краткосрочные векселя, полученные в национальной валюте», 342″ Краткосрочные векселя, полученные в иностранной валюте" - для учета задолженности покупателей, заказчиков и других дебиторов за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы, предоставленные услуги и по другим операциям;

На основании полученных векселей от покупателей за отгруженные и отпущенные товары в бухгалтерском учете РУ ГПП «Укрпромводчермет» отражает следующие хозяйственные операции:

1. Получен простой вексель № 66 335 816 от Донецкгорводоканала за потребленную воду, на сумму 8000 грн.

Дт 341 «Краткосрочные векселя полученные».

Кт 361 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 8000 грн.

2. РУ ГПП «Укрпромводчермет» передает полученный вексель № 66 335 816 ООО «Донецктехкомплект» в оплату за приобретенное сырье и материалы:

Дт 6312 «Расчеты с поставщиками по материалам».

Кт 341 «Краткосрочные векселя полученные» 8000 грн.

1. Получен простой вексель № 643 353 220 698 от АП «Донецкгортеплосеть» за потребленную воду, на сумму 10 000 грн. 00 коп.

Дт 341 «Краткосрочные векселя полученные».

Кт 361 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 10 000 грн. 00 коп.

2. РУ ГПП «Укрпромводчермет» передает полученный вексель № 643 353 220 698 в оплату за приобретенные материалы ООО «Энерго-Полюс».

Дт 6312 «Расчеты с поставщиками по материалам».

Кт 341 «Краткосрочные векселя полученные» 10 000 грн. 00 коп.

1. Получен простой вексель № 643 353 220 697 от АП «Донецкгортеплосеть» за приобретенные горюче-смазочные материалы, на сумму 5500 грн. 00 коп.

Дт 341 «Краткосрочные векселя полученные».

Кт 361 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 5500 грн. 00 коп.

2. РУ ГПП «Укрпромводчермет» передает полученный вексель № 643 353 220 697 в оплату за приобретенные товары ООО «Тандем».

Дт 631 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Кт 341 «Краткосрочные векселя полученные» 5500 грн. 00 коп.

Аналитический учет расчетов по полученным векселям ведется на основании полученных векселей и платежных поручений, по которым погашается задолженность по векселю. Учет ведут в разрезе покупателей, векселедателей по задолженностям, обеспеченным векселями.

Расчеты полученными векселями являются наиболее благоприятными для отрасли коммунального хозяйства. При получении такого векселя кредиторы погашают свою задолженность перед РУ ГПП «Укрпромводчермет», следовательно, РУ ГПП «Укрпромводчермет» погашает этим же векселем свои обязательства.

Синтетический учет по счету 34 «Краткосрочные векселя полученные» ведется в журнале-ордере № 3.

При осуществлении оплаты векселем за отгруженную продукцию, предоставленные услуги или выполненные работы обязательным условием является составления акта приема-передачи векселя. В данном акте указывается условие передачи векселя от векселедержателя (ГКП «Донецкгорводоканал») к векселеполучателю (РУ ГПП «Укрпромводчермет), номер векселя по бланку, векселедатель ОАО «ДИОС», сумма векселя, дата составления и дата погашения. После составления акта приема-передачи векселя, в целях продолжения дальнейшего сотрудничества стороны составляют дополнительное соглашение, в котором уточняют условие оплаты, что: «Водопользователь» производит оплату за отпущенную питьевую воду простым векселем: ОАО «ДИОС» номинальной стоимостью 8000,00 грн. № 66 335 816 638 203.

При предъявлении векселя к оплате обязательным условием является составления акта о предъявлении векселя к платежу. Данный Акт удостоверяет, что Предъявитель предъявил, а Плательщик принял к оплате вексель с обязательными характеристиками, такими как, номер векселя, вид векселя, валюта, проценты по векселю, векселедержатель и его месторасположение, плательщик, дата составления, срок платежа и особые пометки на векселе.

После составления Акта, составляется схема прохождения полученного векселя. Такая схема прохождения должна быть составлена в обязательном порядке для любого полученного векселя.

Рассмотрим порядок расчетов векселями в отрасли коммунального хозяйства на рис. 2.2.

Рис. 2.2. Погашение задолженности простым векселем с индоссаментом: 1 — поставка продукции; 2 — возникновение задолженности; 3 — заявление в коммерческий банк об оформлении простого векселя на сумму задолженности и на определенный срок под залог или аваль; 4 — оформление векселя; 5 — передача векселя; 6 — погашение задолженности векселем; 7 — погашение кредиторской задолженности путем индоссамента векселя; 8 — передача векселя на инкассирование; 9 — инкассирование векселя; 10 — перечисление средств в сумме векселя; 11 — возврат выкупленного векселя; 12 — возможное инкассирование векселя, если векселедатель этого сделать не может; 13 — продолжение инкассирования по инициативе векселедержателя.

Передача векселей на ГПП «Укрпромводчермет» осуществляется без дисконта, т. е. отклонения стоимости полученного товара от вексельной суммы в меньшую сторону, и проценты на векселя не начисляют.

Вексель, как распространенная форма расчетов с контрагентами, имеет как положительные, так и отрицательные стороны.

Отрицательным фактором при расчетах векселя является то, что из хозяйственного оборота предприятий изымаются реальные средства, использование которых возможно приносило дополнительную экономическую выгоду.

И все же практика показывает, что вексель является важнейшим, после денег платежным средством. Вексель — это денежное обязательство и так называемый товарный платеж по векселю не возможен. Но никто не запрещает индоссировать вексель на векселедателя или другое векселе обязанное лицо в расчет за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги).

Одним из достоинств векселя, как формы расчетов с контрагентами является то, что статья 9 Закона «О ценных бумагах и фондовой бирже» от 18.06.91 г. узаконила использование векселя во внешнеэкономических расчетах. Согласно этой статье резиденты могут выдавать и индоссировать простые и переводные векселя в иностранной и национальной валюте для расчетов с нерезидентами в соответствии с внешнеэкономическим договором, которым такая форма расчетов предусмотрена.

Для предприятий отрасли коммунального хозяйства вексель по-прежнему занимает первое место, как платежное средство, поскольку от большого объема дебиторской задолженности, и не хватке реальных денежных средств, предприятие не сможет погасить свои обязательства. Лишний раз это доказывает динамика последних лет, когда на вексельном рынке наблюдается стремительный рост числа участников, увеличение объемов вексельной массы, расширение спектра предоставляемых профессиональными участниками услуг.