Аудиторская проверка представительских расходов по существу

Несмотря на то, что нормы об учете представительских расходов давно не претерпевали изменений, они традиционно вызывают большой интерес. Руководство хочет как можно больше затрат отнести к представительским расходам, бухгалтеры же знают, что налоговики тщательно проверяют все позиции. Рассмотрим, какие затраты представительскими быть не могут, какие документы необходимы для обоснования и как их оформить.

Аудитор должен проверить произведенные представительские расходы, которыми считаются расходы фирмы по приему и обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах для установления и поддержания сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета (правления) организации [26, c. 517].

Расходы, которые можно провести в учете как представительские, уменьшают налогооблагаемую прибыль. Аудитор должен выяснить, во-первых, какие расходы вообще реально провести как представительские и во-вторых, какой комплект документов в качестве доказательств позволит бухгалтерии подтвердить представительские расходы (речь идет о приказе, программе и смете расходов на представительское мероприятие, отчете о его проведении, а также о комплекте первичных бухгалтерских документов).

Прежде всего, необходимо определиться, что такое представительские расходы и в каких случаях организация сталкивается с такого рода затратами. Как правило, для расширения взаимного сотрудничества с партерами и клиентами, в целях заключения новых договоров компании проводят различного рода мероприятия, организуют встречи и переговоры. На проведение презентаций, официальных приемов для постоянных и потенциальных клиентов требуются значительные денежные затраты. Вот тут предприятие и сталкивается с так называемыми представительскими расходами, которые следует документально правильно оформить и отразить в бухгалтерском и налоговом учете. В противном случае не избежать претензий со стороны контролирующих органов.

Для отнесения тех или иных затрат к представительским расходам необходимо определиться с самим понятием. Если обратиться к положениям подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ, то станет ясно, что представительскими расходами являются расходы, связанные с официальным приемом и (или) обслуживанием лиц:

• -представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
• -участников, прибывших на заседание совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика.

Само понятие официального приема установлено в п. 2 ст. 264 НК РФ. Таковым признается завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие для представителей других организаций, а также официальных лиц вашей организации, участвующих в переговорах (либо на заседании руководящего органа компании). Под обслуживанием понимается:

• -транспортное обеспечение доставки участвующих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
• -буфетное обслуживание во время переговоров;
• -оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Стоит обратить особое внимание, что указанный перечень является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Аудиторская проверка требует документально доказать необходимость каждого конкретного мероприятия для целей получения прибыли, чтобы расходы на него можно было признать представительскими (т.е. не списывать их за счет чистой прибыли).

На первый взгляд, приведенные выше определения Налогового кодекса РФ кажутся ясными и понятными. Но когда на практике начинаешь их применять, возникают вопросы. Здесь важна позиция аудиторов о том, какие конкретные расходы они готовы признать представительскими, а на что ни при каких обстоятельствах не согласятся.

Для организации официального приема или заседания частенько арендуют помещение (например, переговорную комнату в бизнес-центре или зал покрупнее). Но в п. 2 ст. 264 НК РФ, где указан исчерпывающий перечень расходов аренды нет, поэтому аудиторы совершенно обоснованно не принимают их в качестве представительских.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний (абз. 2 п. 2 ст. 264 НК РФ). При этом к расходам на организацию развлечений, в частности, относятся расходы на фуршет, теплоход и артистов в рамках развлекательной программы, организованной после официальной части представительского мероприятия (письмо Минфина РФ от 01.12.2011 № 03−03−06/1/796).

НК РФ в понятие обслуживания представителей других организаций включает их транспортное обеспечение — доставку участников мероприятия до места проведения и обратно (абз. 1 п. 2 ст. 264 НК РФ). И часто принимающая сторона берет на себя обязанность по оплате для приглашенных лиц авиационных и железнодорожных билетов, расходы по доставке их на мероприятие от вокзала до гостиницы, по оплате проживания и прочее.

Но при этом на практике аудиторы отказываются принимать в учете в составе представительских расходов затраты на визовую поддержку, а также оплату авиационных и железнодорожных билетов для представителей иностранных государств, расходы на доставку прибывших иностранцев на мероприятие от вокзала до гостиницы (или до специально арендованного помещения), а также расходы по их проживанию.

Проблема связана с тем, что затраты на оплату проезда и проживания признаются в качестве командировочных расходов у отправляющей стороны. Поэтому, во избежание проблем со стороны проверяющих органов, целесообразно распределить такого рода затраты между участниками переговоров.

В ходе переговоров стороны, как правило, обмениваются сувенирной продукцией с символикой своего предприятия. Таковыми могут быть блокноты, ручки, ежедневники и т. д. По мнению аудиторов, такого рода расходы не могут быть признаны в качестве рекламных, в то же время затраты на такого рода продукцию можно учесть в качестве представительских расходов. Но Минфин РФ подобного рода затраты включать в представительские расходы отказывается, т.к. они не поименованы в п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо от 16.08.2006 № 03−03−04/4/136). В подобных ситуациях организация сама должна принимать решение, какими разъяснениями руководствоваться, и понимать, что, возможно, придется доказывать свою правоту.

Зачастую принимающая сторона несет расходы на проведение ужинов, например, в ресторане, которые могут проходить и в позднее время.

Аудитор должен проверить ряд документов, служащих для подтверждения представительских расходов. Таковыми могут являться:

• -приказ руководителя для подтверждения расходов на указанные цели;
• -смета и отчет по проведенному представительскому мероприятию с отражением цели, а также первичные подтверждающие документы.

Если проведенное мероприятие (ужин в ресторане) не носит официального характера либо отсутствуют документы, подтверждающие проведение на нем деловых переговоров, расходы по его проведению не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03−03−06/1/675).

А если оформить все необходимые подтверждающие документы, то учесть расходы на завтраки, обеды и ужины участников деловых переговоров как представительские получится лишь в пределах установленного лимита, а именнов пределах 4% от расходов организации на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период (письмо Минфина РФ от 22.03.2010 № 03−03−06/4/26).

Аудитор должен проверить расходы на приобретение призов, изготовление дипломов, оформление зала, что в п. 2 ст. 264 НК РФ не предусматривается, следовательно, они не могут быть учтены в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли.

Значит, такого рода затраты полностью могут быть покрыты только из чистой прибыли предприятия даже при их правильном документальном оформлении, что в принципе не выгодно: придется заплатить с этих сумм 20% в бюджет.

Аудитор должен проверить, что для подтверждения официального статуса проводимого представительского мероприятия организации понадобится оформить дополнительные документы:

• -программа (план) мероприятия (здесь важно указать цель, место и сроки его проведения);
• -список официальных лиц, принимающих участие в мероприятии, как со стороны приглашенных партнеров, так и со стороны самой организации (такой список может быть включен в приказ о проведении мероприятия или и в программу этого мероприятия);
• -отчет (акт) по результатам проведенного мероприятия, утвержденный руководителем организации (с указанием сумм фактически произведенных расходов).

Размер затрат на организацию представительского мероприятия может быть значителен. Поэтому важно правильно оформить документы на те расходы, которые реально провести в учете как представительские. Это поможет сэкономить на налогах и избежать проблем с контролирующими органами в виде нареканий, штрафов и пеней.

Исходить нужно из трех основных принципов учета представительских расходов:

• -официальность проводимого мероприятия;
• -экономическая обоснованность производимых расходов;
• -документальное подтверждение понесенных расходов.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. С 1 января 2013 г. действует Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». В ст. 9 Закона № 402-ФЗ указано, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который должен содержать следующие обязательные реквизиты:

• -наименование документа;
• -дата составления документа;
• -наименование экономического субъекта, составившего документ;
• -содержание факта хозяйственной жизни;
• -величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
• -наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;
• -подписи лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Из вышеизложенного, можно сделать вывод, что при аудите представительских расходов необходимо проверить наличие следующих документов:

• -приказ (распоряжение) об осуществлении расходов на представительские цели;
• -смета представительских расходов;
• -первичные документы на приобретенные товары и оплату услуг, необходимых для организации представительского мероприятия;
• -отчет о расходах по проведенному представительскому мероприятию (в одном документе можно отчитаться сразу за несколько мероприятий), в котором отражаются цель и результаты мероприятия, сумма расходов на представительские цели, а также иные необходимые данные.

При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.

Рассмотрим для подтверждения каких расходов какие первичные документы нужно собирать.

Если предприятие заказывало услуги такси для доставки приглашенных лиц до места официальной встречи, то целесообразнее всего заключить договор с транспортной компанией об оказании этих услуг. По окончании мероприятия от этой организации необходимо получить:

• -оригинал подписанного двухстороннего договора;
• -акт выполненных работ с отражением произведенных поездок по дням и времени;
• -счет-фактуру;
• -путевые листы автомобилей, оказывающих транспортные услуги;
• -счета на оплату.

Если же заказывали услуги не в организации, а у простого таксиста, то нужно получить чек ККТ на оплату проезда.

Цветы целесообразно заказывать у конкретных фирм, чтобы получить:

• -товарную накладную (форма № ТОРГ-12);
• -счет-фактуру;
• -счет на оплату (при безналичном расчете) или чек ККТ (при наличном расчете).

Если цветы приобретены в цветочном магазине, то необходимо иметь чек ККТ для подтверждения затрат.

Обычно сувенирную продукцию с нанесенной символикой заказывают не под конкретное представительское мероприятие, а сразу для разных целей оптом, поэтому к моменту подготовки представительского мероприятия такая продукция уже лежит на складе. Для ее получения (списания) необходимо требование-накладная (форма № М-11).

Продукты для кофе-брейка целесообразнее всего приобретать в больших супермаркетах, где оплата производится по карте. Такие магазины выдают:

• -товарную накладную (форма № ТОРГ-12);
• -счет-фактуру.

Эти документы не вызывают подозрений у аудиторов. Кроме того, на основании полученного счета-фактуры уменьшается сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет.

Если подобные товары приобретаются за наличный расчет подотчетным лицом, то ему необходимо сохранить полученный чек ККТ для оправдания произведенных расходов.

Для внутреннего перемещения товаров служит накладная унифицированной формы № ТОРГ-13.

Если завтраки, обеды, ужины в кафе, ресторане, буфетное обслуживание организуются силами сторонней организации, то данные расходы оформляются:

• -счетами;
• -договорами на оказание услуг;
• -заказ-счетами (форма № ОП-20);
• -актами на отпуск питания по безналичному расчету (форма № ОП-22).

Для отражения расходов на проживание в гостинице нужно взять чек ККТ или БСО — бланк строгой отчетности (письмо Минфина РФ от 07.08.2009 № 03−01−15/8−400).

Если переводчик был нанят путем подписания договора с фирмой, оказывающей подобные услуги, то подтверждающими документами будут:

• -оригинал подписанного двухстороннего договора;
• -акт выполненных работ;
• -счет-фактура;
• -счет на оплату.

Если переводчик нанимался лично по договору подряда, то необходимо иметь:

• -этот договор подряда;
• -акт выполненных работ с перечислением оказанных услуг (там должно фигурировать мероприятие, его время и дата);
• -платежный документ за оказанную услугу (расходный кассовый ордер либо платежная ведомость, платежное поручение на перечисление денег по указанным переводчиком реквизитам) [30].

Аудит представительских расходов в исследуемой организации показал, что нормативная величина не превышена. Так в первом полугодии 2013 г. представительские расходы составили 2270 руб. В марте 2013 г. Хохольский почтамт принимал представителей УФПС Воронежской области с целью внедрить совместный сервис по печати фотографий. Расходы составили: буфетное обслуживание 1180 руб., включая НДС 180 руб., транспортное обслуживание представителей 590 руб., включая НДС 90 руб., оформление зала 500 руб. Бухгалтер Хохольского почтамта составил акт об отнесении затрат к представительским расходам (таблица 8).

Таблица 8 — Акт об отнесении затрат к представительским расходам.

Сумма представительских расходов в исследуемой организации незначительная. Отчет составлен по форме, однако отсутствует распоряжение, в котором дается задание на организацию представительского мероприятия, устанавливаются сроки проведения, а также назначается лицо, ответственное за проведение. Оптимизируя учет расходов, нужно помнить о трех обязательных составляющих это: официальность мероприятия, документальное подтверждение и экономическое обоснование представительских расходов.