Обзор литературных источников по аудиту учёта кассовых операций

Денежные средства сельскохозяйственных организаций находятся в кассе в виде наличных денег и денежных документов на счетах в банках [19, с. 297].

Порядок хранения и расходования денежных средств в кассе установлен Инструкцией Центрального банка РФ [10]. В соответствии с этим документом организации независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков [19, с. 297].

Сельскохозяйственные организации производят расчёты по своим обязательствам с другими организациями, как правило, в безналичном порядке через банки или применяют другие формы безналичных расчётов, установленные Банком России в соответствии с законодательством Российской Федерации. Для осуществления расчётов наличными деньгами каждая организация должна иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме .

Наличные деньги, полученные организациями в банках, расходуются на цели, указанные в чеке.

Ведение кассовых операций возложено на кассира, который несёт полную материальную ответственность за сохранность принятых ценностей. В кассе можно хранить небольшие денежные суммы в пределах установленного банком лимита для оплаты мелких хозяйственных расходов, выдачи авансов на командировки и других небольших платежей. Превышение установленных лимитов в кассе допускается лишь в течение трёх рабочих дней в период выплаты заработной платы работникам организации, пособий по временной нетрудоспособности, стипендий, пенсий и премий [27, с. 162].

Для учёта кассовых операций применяются следующие типовые межведомственные формы первичных документов и учётных регистров: приходный кассовый ордер (форма № КО-1), расходный кассовый ордер (форма № КО-2), журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (форма № КО-3), кассовая книга (форма № КО-4), книга учёта принятых и выданных кассиром денежных средств (форма № КО-5). Эти формы утверждены постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88 по согласованию с Министерством финансов РФ и введены в действие с 1 января 1999 года [24, с. 182].

Поступление денег в кассу и выдачу из кассы оформляют приходными и расходными кассовыми ордерами. Суммы операций записывают в ордерах не только цифрами, но и прописью. Приходные ордера подписывает главный бухгалтер или лицо, им уполномоченное, а расходные — руководитель организации и главный бухгалтер или уполномоченные лица.

Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, расходные кассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполнены чётко и ясно чернилами, шариковыми ручками или выписаны на пишущей (вычислительной машинке (компьютере). Подчистки, помарки и исправления в этих документах не допускаются. Приём и выдача денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления [16, с. 83].

Заработную плату, пенсии, пособия по временной нетрудоспособности, премии выдают из кассы не по кассовым ордерам, а по платёжным или расчетно-платежным ведомостям, подписанным руководителем организации и главным бухгалтером. При получении денег рабочие и служащие расписываются в платёжной ведомости.

Для учёта денег, выданных из кассы доверенным лицом по выплате заработной платы, и возврата остатка наличных денег и оплаченных документов кассир ведёт книгу учёта принятых и выданных кассиром денег. Выдача и возврат денег и оплаченных документов оформляются подписями.

По истечении установленных сроков оплаты труда и выплаты пособий по социальному страхованию кассир должен:

• — в платёжной ведомости напротив фамилии лиц, которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или сделать отметку от руки «Депонировано»;
• — составить реестр депонированных сумм;
• — в конце платёжной ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их с общим итогом по платёжной ведомости и скрепить надпись своей подписью.
• — записать в кассовую книгу фактически выплаченную сумму и поставить на ведомости штамп: «Расходный кассовый ордер № «.

Бухгалтерия производит проверку отметок, сделанных кассирами в платёжных ведомостях, и подсчёт выданных и депонированных по ним сумм (9).

Депонированные суммы сдают в банк и на сданные суммы составляют один общий расходный кассовый ордер.

Приходные и расходные кассовые ордера до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов [24, с. 184].

Все операции по поступлению и расходованию денежных средств кассир записывает в кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или масличной печатью. В конце рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итоги операций за день и выводит остаток денег в кассе на следующий день. Записи в кассовой книге ведут шариковой ручкой или чернилами через копировальную бумагу на двух листах. Один лист книги отрывной, его сдают в конце дня со всеми приходными и расходными документами в качестве отчёта по кассовым операциям под расписку в кассовой книге. Подчистки и исправления в кассовой книге запрещаются. Сделанные исправления заверяются подписями кассира и главного бухгалтера организации [18, с. 276].

Контроль за правильным ведением кассовой книги возлагается на главного бухгалтера организации.

Руководители сельскохозяйственных предприятий обязаны оборудовать кассу и обеспечить сохранность денег в помещении касс, а также при доставке из учреждения банка и сдаче в банк. В тех случаях, когда по вине руководителей организации не были созданы необходимые условия, обеспечивающие сохранность денежных средств при их хранении и транспортировке, они несут ответственность в установленном законодательством порядке.

Помещение кассы должно быть изолировано, а двери в кассу на время совершения операции заперты с внутренней стороны. Доступ в помещение кассы лицам, не имеющим отношения к её работе, воспрещается.

Кассы организации могут быть застрахованы в соответствии с действующим законодательством.

Ключи от металлических шкафов и печати хранятся у кассиров, которым запрещается оставлять их в условленных местах, передавать посторонним лицам, изготавливать неучтённые дубликаты. При обнаружении утраты ключа руководитель организации сообщает о происшествии в органы внутренних дел и принимает меры по немедленной замене замка [22, с. 107].

Для контроля за сохранностью денежных средств не реже одного раза в месяц на каждом предприятии необходимо проводить ревизию (инвентаризацию) кассы с обязательным пересчётом всех денег и проверкой денежных документов, находящихся в кассе. Для провидения ревизии руководитель предприятия приказом назначает специальную комиссию с обязательным включением в неё представителя бухгалтерии. Присутствие кассира во время ревизии обязательно. В случае выявления недостачи денег в кассе кассир несёт полную материальную ответственность. Обнаруженные в кассе излишки подлежат оприходованию. Одновременно выявляются причины их возникновения [20, с. 30].

Хранение в кассе наличных денег и других ценностей, не принадлежащих данной организации, запрещается.

В организациях имеющих одного кассира, в случае необходимости временной его замены исполнение обязанностей кассира возлагается на другого работника по письменному приказу руководителя организации. С этим работником заключается договор о полной материальной ответственности.

В малых сельскохозяйственных организациях, не имеющих в штате кассира, обязанности последнего может исполнять главный бухгалтер или другой работник по письменному распоряжению руководителя организации при условии заключения с ним договора о материальной ответственности [28, с. 397].

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей организации, главных бухгалтеров и кассиров. Лица, виновные в неоднократном нарушении кассовой дисциплины, привлекаются к ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

За несоблюдение условий работы с денежной наличностью и Порядка ведения кассовых операций с организации взимается следующий штраф:

• — В двукратном размере произведённого платежа — за превышение предельного лимита расчётов наличными средствами с другими организациями;
• — В трёхкратном размере неоприходованной суммы — за неоприходование или неполное оприходование в кассу денежной наличности;
• — В трёхкратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности — за несоблюдение действующего порядка хранения денежных средств, а также за накопление денег в кассе сверх лимитов.

На руководителей организаций, допустивших указанные нарушения, возлагается административный штраф в размере 50-кратной величины установленной минимальной месячной оплаты труда [18, с. 277].

Учёт движения денежных средств в кассе ведут на синтетическом счёте 50 «Касса». На дебете этого счёта отражаются начальное и конечное сальдо, поступление денежных средств и денежных документов в кассу, а на кредите — их расход. К счёту 50 «Касса» могут быть открыты следующие субсчета:

• — 50/1 «Касса организации»;
• — 50/2 «Операционная касса»;
• — 50/3 «Денежные документы».

На субсчёте 50/1 «Касса организации» учитываются наличные денежные средства в кассе организации.

На субсчёт 50/2 «Операционная касса» учитываются наличие и движение денежных средств в кассах товарных контор и эксплуатационных участков, вокзалов, кассах отделений связи и т. п. Он открывается организациями при необходимости.

На субсчёте 50/3 «Денежные документы» учитываются находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки и другие денежные документы [25, с. 69].

При журнально-ордерной форме учёта кассовые операции по поступлению денег фиксируются в ведомости № 1-АПК, выдача денег из кассы — в журнале-ордере № 1-АПК.

Кассовые операции в эти регистры записываются из отчётов кассира по мере их приёмки в разрезе корреспондирующих счетов. В конце месяца подсчитывают итоги в журнале-ордере № 1-АПК и ведомости № 1-АПК, которые сверяют с итогами в других учётных регистрах. После сверки итоги журнала ордера переносят в Главную книгу, а итоги ведомости используют для контроля дебетовых оборотов по кассе [18, с. 279].

Целью аудита кассовых операций является выражение мнения о достоверности ведения кассовых операций в аудируемой организации и соответствии их действующему законодательству [19, с. 296].

Для достижения данной цели, которая является конкретной практической целью аудита, необходимо установить уровень существенности, составить общий план аудита и программу аудита в части кассовых операций. Все действия аудиторов в процессе провидения проверки должны быть документированы в соответствии со стандартами [14, с. 283].

Для изучения и оценки надёжности системы внутреннего контроля необходимо ознакомиться с приказом по учётной политике организации, пояснительной запиской к годовой финансовой отчётности, учредительными документами, формами финансовой отчётности. Необходимо также установить каким способом ведётся кассовая книга: традиционным «вручную» или с использованием систем автоматизации бухгалтерского учёта; установить имели ли место операции с наличной валютой; ознакомиться с порядком документооборота в части кассовых операций, отражённым в организационно-распорядительных документах. Кроме того, необходимо проверить соблюдается ли кассовая дисциплина; изучить рабочий план счетов, разработанный аудируемым лицом на основе плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, установить его особенности и проверить соответствии применяемых на практике счетов и субсчетов рабочему плану счетов.

Аудитору необходимо сверить остатки по счёту 50 «Касса» в регистрах бухгалтерского учёта, Главной книге и балансе [28, с. 399].

Кроме того, проверяется соблюдение требований по обеспечению сохранности денежных средств в кассе: при их хранении и транспортировке, технической защите помещения кассы и её оборудованию средствами охранно-пожарной сигнализации. Ответственность за оборудование кассы и обеспечение сохранности денег возложена на руководителя организации [19, с. 303].

При планировании аудита конкретного предприятия готовится перечень вопросов с целью определения эффективности внутреннего контроля и обеспечения сохранности денежных средств и достоверности отражения кассовых операций в бухгалтерском учёте.

Примерный перечень вопросов:

• — Установлена ли сигнализация в кассе?
• — Где и у кого хранятся дубликаты ключей?
• — Хранятся ли в кассе денежные документы?
• — кому предоставлено право подписи приходных и расходных кассовых ордеров?
• — Сменялись ли кассиры в проверяемом периоде?
• — Была ли произведена ревизия при смене кассира?
• — Назначена ли руководителем предприятия комиссия для ревизии кассы?
• — Заключён ли договор с кассиром о полной материальной ответственности?
• — В каком размере банком установлен лимит остатка наличности в кассе?
• — Проводится ли внезапная проверка кассы?

И другие вопросы [24, с. 187].

Для проверки правильности отражения операций в бухгалтерском учёте необходимо проводить проверки оборотов и сальдо по счёту 50 «Касса» и соблюдение требований законодательства и других нормативных документов [19, с. 302].

Также проверяется правильность документального оформления операций по кассе.

Кассовые операции должны быть оформлены типовыми межведомственными формами первичной учётной документации: приходный кассовый ордер (КО-1); расходный кассовый ордер (КО-2); журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (КО-3); кассовая книга (КО-4); книга учёта принятых и выданных кассиром денежных средств (КО-5).

Необходимо проверить фактическое применение данных документов и правильность их оформления:

• — все реквизиты должны быть заполнены;
• — все приложенные к приходному кассовому ордеру и расходному кассовому ордеру первичные документы должны быть погашены штампом «Получено», «Оплачено»;
• — если денежные средства выдаются по доверенности, то фамилия, имя, отчество лица, которому доверено получение денег, должны быть указаны в расходных кассовых документах;
• — исправления в документах не допускаются [13, с. 290].

Кроме того, аудитор должен проверить, кто и на каких основаниях подписывал кассовые документы в те дни, когда руководитель и главный бухгалтер отсутствовали (отпуск, болезнь и пр.), и зафиксирован ли факт отсутствия в документах организации.

При проверке журнала регистрации необходимо обратить внимание, нет ли пропусков номеров, чем вызваны исправления и как они оформлены. Необходимо ознакомиться с порядком регистрации кассовых ордеров в журнале (они должны регистрироваться сразу же после выписки документа).

При проверке кассовой книги проверяется правильность её оформления, ведения и осуществление бухгалтером контрольных функций.

Проверяется соблюдение правил работы с наличными денежными средствами [19, с. 300].

При проверке приходных операций аудитор прежде всего проверяет полноту оприходования денежных средств в кассу.

Поступление денежных средств в кассу возможно в следующих случаях:

• — из учреждений банка (при этом необходимо проверить сохранность чеков и корешков к ним в чековых книжках, сопоставить суммы на корешках чеков, приходно-кассовых ордерах, в отчётах кассира и кассовой книге, выписках банка, ведомости № 1 и журнале-ордере № 2 для исключения преднамеренных искажений данных бухгалтерского учёта);
• — от сотрудников своего предприятия в соответствии с приказом по учётной политике: использованные подотчётные суммы (в этом случае производится сверка с авансовыми отчётами и записями по счёту 71 «Расчёты с подотчётными лицами»); плата родителей за содержание детей в детских садах и квартирная плата (в этом случае производится сверка с лицевыми счетами работника и записями по счёту 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»; прочие расчёты;
• — в соответствии со спецификой деятельности от других физических и юридических лиц в виде платы за поставленные материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги.

Расходные операции осуществляются в соответствии с учётной политикой и спецификой деятельности организации и заключаются в следующем:

• — выдача денежных средств на хозяйственные и командировочные расходы;
• — возмещение израсходованных сотрудниками личных денежных средств на нужды предприятия;
• — оплата поставщикам за товары, работы, услуги. Аудитор должен проверить соблюдение организацией предельных сумм расчётов наличными денежными средствами (в настоящее время 100 000 руб. по одной сделке) [28, с. 390].

При проверке кассовых операций аудитор проверяет соблюдение следующих правил работы с наличными денежными средствами:

• — полноту оприходования денежной наличности;
• — полноту и своевременность сдачи денег в кассу банка;
• — соблюдение установленных предельных сумм расчётов наличными деньгами между юридическими лицами;
• — соблюдение лимита остатка наличных денег в кассе;
• — ведение кассовой книги и кассовых документов в установленном порядке [24, с. 184].

К наиболее типичным ошибкам, выявленным при проведении аудиторской проверки кассовых операций, относят:

• — нарушения в оформлении первичных документов: отсутствуют подписи директора, главного бухгалтера; не указана дата, номер документа, код организации; имеются подчистки, исправления; и т. д.
• — неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм;
• — излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование одних и тех же документов;
• — списание сумм без оснований и по подложным документам;
• — искажение остатков по кассе на начало дня и на конец дня путём неправильного подсчёта итогов в кассовых документах и кассовых отчётах;
• — некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического и аналитического учёта;
• — присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам и организациям;
• — присвоение депонированной заработной платы и средств по другим основаниям;
• — ведение расчётов суммами наличных денег, превышающими предельную величину;
• — превышение лимита остатка денежных средств в кассе;
• — отсутствие подтверждения банка об установленном лимите кассы;
• — отсутствие утверждённой приказом руководителя предприятия инвентаризационной комиссии для проведения инвентаризации кассы;
• — не проведение внезапных ревизий кассы за проверяемый период;
• — отсутствие второго комплекта ключей от кассы и кассового сейфа;
• — не проводилась инвентаризация при смене кассира;
• — отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром;
• — отсутствие журналов регистрации приходных и расходных кассовых ордеров:
• — несоблюдение правил ведения кассовой книги [19, с. 304].

Согласно «Кодексу РФ об административных правонарушениях» нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчётов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании в кассу денежной наличности, несоблюдение порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечёт наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 40 до 50 МРОТ; на юридических лиц — от 400 до 500 МРОТ.

Проверяется правильность ведения синтетического учёта кассовых операций.

Аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских записей в кассовых документах, кассовой книге, регистрах бухгалтерского учёта. Особое внимание обращается на операции, которые в бухгалтерском учёте отражаются непосредственно на счетах затрат или прибылей и убытков, минуя счета расчётов [13, с. 295].

Типовые корреспонденции счетов по учёту кассовых операций:

• — Д50/1 К51 — оприходованы наличные деньги, полученные с расчётного счёта по чеку;
• — Д50/1 К66 — получен краткосрочный кредит наличными деньгами;
• — Д50/1 К91 — оприходованы излишки денежных средств, выявленные в результате инвентаризации кассы;
• — Д71 К50 — выданы под отчёт денежные средства;
• — Д50/1 К71 — сдан в кассу остаток неиспользованной подотчётной суммы;
• — Д50/1 К73 — виновным лицом в возмещение материального ущерба внесены деньги в кассу;
• — Д51 К50/1 — сданы наличные деньги на расчётный счёт;
• — Д70 К50/1 — выдана заработная плата рабочим;
• — Д94 К50/1 — при инвентаризации выявлена недостача денежных средств в кассе;
• — Д50 К62 — оприходованы наличные денежные средства, поступившие в кассу от покупателей и заказчиков;