Методика расчета в условиях нормативной системы учета затрат

Основным видом деятельности предприятия является пошив верхней одежды. Учет затрат на предприятии организован по каждому виду выпускаемой продукции, мы рассмотрим учет на примере куртки детской. В течение года проводится исследование рынка сбыта продукции, по результатам которого рассчитывается объем продукции. Далее следует заказ на необходимые материалы: ткань и фурнитура.

Смета доходов и расходов предприятия на предстоящий период (1 месяц), исходя из стоимости одного изделия 1500 руб. (цена реализации прошлого сезона) и производства 100 шт., представлена в таблице 3.

Таблица 3. Смета доходов и расходов на предстоящий плановый период.

По истечении планового периода в системе бухгалтерского управленческого учета подводятся итоги выполнения сметы. Оказалось, что вместо запланированного производства 100 курток реально произведено 95.

В таблице 4 представлены данные о фактических показателях производства — 95 курток.

Таблица 4. Отчет об исполнении сметы

Сравнение данных этих таблиц позволяет сделать вывод о том, что центром ответственности допущены отклонения от стандартных затрат по:

• 1) использованию материалов;
• 2) начислению заработной платы основным производственным рабочим;
• 3) общепроизводственным расходам.

Цель нормативного метода учета затрат — правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

Анализ отклонений На первом этапе анализируют отклонения по материалам.

Стандартная стоимость потребленных материалов зависит от двух факторов — стандартного расхода материала на единицу продукции и стандартной цены на него.

Определим отклонение фактических затрат от стандартных под влиянием первого фактора — цен на материалы.

От_м = (Фактическая цена за единицу — Стандартная цена за единицу)* Количество закупленного материала Исходя из данных табл. 3 и 4, определим размер отклонений фактических затрат от стандартных по ценам на ткань и фурнитуру.

Ткань:

От_{ц т} =(13,08 — 12,86)* 1130 = + 248,60 руб.

Фурнитура:

От_{ц ф} =(6,28 — 5,13)* 380 = + 437 руб.

Отклонения фактических материальных затрат от стандартных — неблагоприятные (Н), допущен перерасход средств.

Вторым фактором, влияющим на размер материальных затрат, является удельный расход материалов, т. е. затраты их на единицу продукции. Сравним стандартный расход ткани с фактическим: согласно смете затрат, стандартный расход на одну куртку детскую должен был составить 11,1 м (1110 м: 100 шт.).

Фактический удельный расход составил 11,89 м (1130 м: 95). С учетом того, что фактически произведено 95 изделий, стандартный расход ткани равен:

11,1* 95 = 1054,5 м Аналогичные расчеты можно выполнить и по фурнитуре.

Формула расчета отклонения фактических затрат от стандартных по использованию материалов ОИ_м:

ОИ_м = (Фактический расход материалов — Стандартный расход материалов)* Стандартная цена материалов Тогда по ткани имеем:

ОИ_{м т} = (1130 — 1110)* 12,86 руб. = +257,20 руб.- отклонение неблагопритяное (Н).

По фурнитуре:

ОИ_{м ф} = (380 — 400)* 5,13 руб. = -102,60 руб. — отклонение благоприятное (Б).

Далее рассчитаем совокупное отклонение расхода ткани от стандартного с учетом обоих факторов. Совокупное отклонение по материалам (сов.) — это разница между фактическими затратами на материал и стандартными затратами с учетом фактического выпуска продукции.

Стандартные удельные затраты ткани = От_цт + ОИ_Мт = +248,60 +257,20 = +505,80 руб (Н) Аналогичные расчеты выполним по фурнитуре. Сумма совокупного отклонения в этом случае составит +334,40 руб (Н) Прежде чем перейти к расчету следующих отклонений, необходимо обратиться к технике бухгалтерского учета. Особенностью нормативного метода учета затрат является учет стандартных издержек и отдельно возникших отклонений фактических затрат от стандартных.

Задолженность поставщику за приобретенные материалы (Д-т сч. 10 «Материалы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками) учтена по стандартным (учетным) ценам: за ткань — 14 531,80 руб., за фурнитуру -1949,4 руб. Списание материалов на основное производство (Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы») производится по стандартным затратам, скорректированным на фактический объем производства.

Отдельно в бухгалтерском учете отражаются возникшие отклонения, использован балансовый счет 16. Отечественным планом счетов он предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае по этому счету отражаются все возникшие отклонения от стандартных издержек — по материалам, трудозатратам, накладным (косвенным) расходам. При этом благоприятные отклонения записываются по кредиту счета, неблагоприятные — по дебету.

Счет 10 «Материалы» регулируется счетом 16/10, к которому открыто два субсчета — субсчет «Отклонение по ценам» и субсчет «Отклонение по использованию материалов».

Вторым этапом расчетов является выявление отклонений фактической заработной платы основных производственных рабочих от стандартной и установление причин их возникновения. Общая сумма начисленной заработной платы при почасовой форме оплаты труда зависит от количества фактически отработанного времени и от ставки оплаты труда. Соответственно и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных рабочих от ее стандартной величины определяется двумя факторами — отклонением по ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т. е. по производительности труда.

Отклонение по ставке заработной платы (ОТ_ст) определяется как разница между фактической и стандартной ставками заработной платы, умноженная на фактическое число отработанных часов:

ОТ_ст = (Фактическая ставка заработной платы — Стандартная ставка заработной платы)* Фактически отработанное время Исходя из данных табл. 3 и 4, имеем:

ОТ_ст = (49 — 49)*1440 = 0.

Отклонение по производительности труда (ОТ_пт) определяется следующим образом:

ОТ_пт = (Фактически отработанное время в часах — Стандартное время на фактический выпуск продукции)* Стандартная почасовая ставка заработной платы Фактически отработанное время составило 1373 ч. Стандартная трудоемкость рассчитывается по данным табл. 3 на основании следующей информации: ожидаемый объем производства — 100 изделий, стандартные трудозатраты на этот объем — 1440 ч. Следовательно, стандартная трудоемкость равна 14,4 ч (1440: 100).

Отсюда отклонение по производительности труда составит ОТ_пт = (1373 — 14,4*95)* 49 = +245 руб. (Н).

Наконец, определяется совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от ее стандартной величины.

Сумма фактически начисленной заработной платы — 67 277 руб. (см. табл. 4). Стандартную заработную плату рассчитаем следующим образом:

исходя из сметы затрат (см. табл. 3), сумма стандартной заработной платы составляет 70 560 руб. Она рассчитана на выпуск 100 курток. Следовательно, стандартная заработная плата в расчете на единицу продукции равна 70 560: 100 = 705,60 руб.

Пересчитанная на фактически достигнутый объем производства, стандартная заработная плата составит 705,60*95 = 67 032 руб.

Тогда совокупное отклонение по трудозатратам определится следующим образом:

67 277- 67 032 = +245 руб. (Н).

Списание заработной платы, начисленной основным производственным рабочим, отражается по стандартным затратам. Другими словами, бухгалтерская проводка Д-т сч. 20 «Основное производство».

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,.

исходя из приведенного примера, сделана на 67 032 тыс. руб. Неблагоприятные отклонения обособлены на дебете счета 16, причем каждый фактор учитывается на отдельном субсчете. По дебету счета 16 субсчет «Отклонение по производительности труда» в корреспонденции с кредитом счета 70 записано 245 руб. В конечном итоге кредитовый оборот по сч. 70 характеризует общую сумму начисленной заработной платы (67 032 + 245 = 67 277 руб.) и представляет собой алгебраическую сумму начислений по норме и возникших отклонений фактических начислений от норм.

На третьем этапе рассчитываются отклонения от норм фактических общепроизводственных расходов (ОПР). С этой целью рассчитывается нормативная ставка распределения общепроизводственных расходов. Для удобства можно воспользоваться данными табл. 5.

Таблица 5. Сметные и фактические общепроизводственные расходы, руб.

Вводится показатель «нормо-час» на выпуск продукции (сметный и фактический). Нормо-час — это время, которое необходимо затратить на производство единицы продукции в условиях наиболее эффективной работы предприятия.

Производство в нормо-часах (третий показатель) рассчитано следующим образом. Из сметы видно, что производство 100 курток требует 1440 часов трудозатрат, т. е. норма времени на выпуск одного изделия составляет 14,4 ч. Фактический выпуск продукции — 95 изделий, что составляет 1368 нормо-часов (14,4* 95).

Нормативная ставка распределения постоянных расходов — это частное от деления сметных постоянных накладных расходов на производство в нормо-часах: 10 080:1440 = 7. Это означает, что на один нормо-час приходится 7 руб. постоянных общепроизводственных расходов.

Аналогично рассчитывается нормативная ставка распределения переменных ОПР: 5760: 1440 = 4, т. е. одному нормо-часу соответствует 4 руб. переменных общепроизводственных расходов.

Эти ставки нужны для того, чтобы в дальнейшем скорректировать сметные ОПР с учетом фактически достигнутого объема производства.

Отклонение по постоянным накладным расходам (ДОПР_п) определяется аналогично предыдущим расчетам — как разница между фактическими накладными расходами и их сметной величиной, скорректированной на фактический выпуск. Фактическое значение постоянных ОПР — 9611 руб.

Далее вычисляют то значение постоянных ОПР, которое по норме должно было соответствовать фактически достигнутому объему производства. Для этого фактический объем производства в нормо-часах умножают на ставку распределения накладных расходов:

1367* 7 = 9576 руб.

Отсюда отклонение фактических постоянных ОПР от сметных составляет:

ДОПР_п = 9611 — 9576 = + 35 руб. (Н).

Это отклонение формируется под воздействием двух факторов:

• 1) за счет отклонений в объеме производства;
• 2) за счет отклонений фактических постоянных расходов от сметных.

Влияние первого фактора оценивается по формуле Дq= (Сметный выпуск продукции в нормо-часах — Фактический выпуск продукции в нормо-часах)* Нормативная ставка распределения постоянных ОПР В цифровом выражении это составит:

Дq = (1440 — 1373)* 7 = + 469 руб. (Н).

Второй фактор оценивается как разность между фактическими и сметными постоянными общепроизводственными расходами:

Дs = 9611 — 10 080 = - 469 руб. (Б) К счету 25 «Общепроизводственные расходы» открыты два субсчета: 25-А и 25-В. Постоянные ОПР учитываются по счету 25-В. Списание их на основное производство в учете осуществляется по нормам, т. е. бухгалтерская проводка Отдельно на счете 16 «Отклонение постоянных ОПР» учтены благоприятное отклонение и неблагоприятное отклонение.

Аналогичные расчеты выполняются по переменным общепроизводственным расходам.

Целью расчетов, выполненных выше, были анализ и контроль работы цеха, ответственного за выпуск продукции. Однако фактическая прибыль отклоняется от сметной не только в связи с изменением запланированных (стандартных) затрат. Фактическая прибыль зависит и от успехов работы другого центра ответственности — отдела продаж. Продать можно больше запланированных сметой объемов продукции (первый фактор, влияющий на прибыль) и по более высоким ценам (второй фактор). Поэтому расчеты заканчиваются анализом отклонений фактической прибыли от сметной, явившейся следствием двух этих факторов.

Совокупное отклонение этого показателя (ДП) исчисляется как разность между фактической прибылью, определенной на базе нормативных издержек (ФП), и сметной прибылью, также рассчитанной на основе нормативных издержек (СП).

Цена реализации одной куртки по смете составляла 1500 руб. Удачно проведенная рекламная кампания позволила предприятию повысить отпускную цену до 1650 руб. СП, рассчитанная в смете равна 47 273,40 руб.

Остается определить размер фактической прибыли, пересчитанной с учетом нормативных издержек. Эта процедура выполняется потому, что отдел продаж отвечает лишь за количество реализованной продукции и ее цену, но не за производственные затраты.

Фактическая выручка от реализации продукции составила:

95*1650 руб. = 156 750 руб.

Далее по данным сметы рассчитывается нормативная себестоимость единицы продукции. Для этого все запланированные затраты делят на ожидаемое количество продукции в натуральном выражении:

102 726,6: 100 = 1027,27 руб.

Фактически произведено и реализовано 95 курток детских, следовательно, нормативная себестоимость фактического объема реализации составляет:

1027,27* 95 = 97 590,65 руб.

Отсюда ФП равна:

156 750 — 97 590,65 = 59 159,35 руб.

Отклонение показателя прибыли от его сметного значения составляет:

ДП = 59 159,35 — 47 273,4 = + 11 885,95 руб. (Б).

Это отклонение является благоприятным, так как речь уже идет о доходной, а не о расходной части сметы.

Вычисленное совокупное отклонение может вызываться двумя причинами. От сметы могут отклоняться:

• 1) фактическая цена продаж (ДП_ц);
• 2) фактический объем продаж (ДП_р).

Отклонение по цене продаж ДП_ц рассчитывается по формуле ДП_ц = (Фактическая прибыль, рассчитанная на базе нормативной себестоимости единицы продукции — Нормативная прибыль, рассчитанная на базе нормативной себестоимости единицы продукции)* Фактический объем продаж.

В цифровом выражении это составит:

ДП_ц = [(1650 — 1027,27) — (1500 — 1027,27)]* 95 = +14 250 руб. (Б),.

Отклонение по объему продаж ДП_р вычисляется по формуле ДП_р = (Фактический объем продаж — Сметный объем продаж)* Нормативная прибыль на единицу продукции.

Нормативная прибыль на единицу продукции рассчитывается как разность между нормативной ценой и нормативной себестоимостью одной видеокассеты:

1500 — 1027,27 = 472,73 руб.

Тогда отклонение по объему продаж составит:

ДП_р = (95 — 100)* 472,73 = - 2363,65 руб. (Н) Обращаясь к схеме учетных записей, следует отметить, что списание затрат на готовую продукцию (Д-т сч. 43 К-т сч. 20) и себестоимость реализованной продукции (Д-т сч. 90 К-т сч. 43) отражаются по нормативным издержкам.

Конечное сальдо счета 16 списывается в конце отчетного периода заключительным оборотом на счет прибылей и убытков. В результате получаем конечный финансовый результат.