Аудит основных средств

Аудит основных средств является неотъемлемой частью аудита предприятия. Основной целью аудит ОС является подтверждение достоверности их отражения в учете и отчетности, проверка соблюдения нормативной базы и анализ эффективности использования этих средств (8, С.456).

Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированной, а также в перечне применяемых регистров, их построении, следовательности и способах записей в них. Но следует и помнить, что при любой форме учета операции по основным средствам должны оформляться унифицированными формами первичной учетной документации (табл. 2).

Таблица 2.

Формы первичной учетной документации.

Синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах-ордерах № 13, 10 и 10/1, а при использовании компьютерных информационных технологий — в машинограммах дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02; ведомость учета нематериальных активов № 17 по дебету и кредиту сч. 04 «Нематериальные активы»; журнал-ордер № 10 по кредиту сч. 05 «Износ нематериальных активов»; журнал-ордер № 13 по кредиту сч. 04 «Нематериальные активы»; расчет износа нематериальных активов (при журнально-ордерной форме учета); Главная книга; баланс (ф. № 1); отчет о прибылях и убытках (ф. № 2); приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).

Основные направления аудита учета основных средств должны обеспечить:

• — контроль за наличием и сохранностью основных средств;
• — правильность отнесения предметов к основным средствам;
• — правильность оценки основных средств в учете;
• — правильность оформления и отражения в учете операций, но поступлению и выбытию основных средств;
• — правильность начисления и отражения в учете износа и ремонта основных средств;
• — правильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности (8, С.457).

В соответствии с основными направлениями и задачами аудита основных средств можно выделить семь направлений проверки:

• 1) аудит наличия и сохранности основных средств;
• 2) аудит движения основных средств;
• 3) аудит правильности начисления износа;
• 4) проверка правильности налогообложения по основным средствам.

В процессе аудита наличия и сохранности основных средств аудитору необходимо проверить:

• — создана ли на предприятии комиссия по приемке основных средств ОС и оформлению ее результатов;
• — оформлены ли договоры купли — продажи ОС;
• — оформлены ли протоколы договорной цены;
• — правильно ли указана первоначальная стоимость в актах приемки-передачи ОС;
• — правильно ли отражена первоначальная стоимость после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или частичной ликвидации объектов (Приложение 3).

По данным проверки состояния контроля и учета объектов основных средств аудитор сможет сделать вывод об эффективности контроля. Важное условие обеспечения сохранности основных средств — качественное проведение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля нужно проверить полноту и своевременность ее, и правильность отражения результатов в бухгалтерском учете. Аудитору это необходимо для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам проведенной инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск. Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета.

В целях более глубокого ознакомления с контролем и учетом основных средств аудитор требует от предприятия составить детальный список всех основных средств, которыми владело предприятие на дату составления отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об основных средствах, арендованных предприятием у других предприятий, организаций. Основные средства отражаются в учете не систематически, а по мере совершения операций, что влияет на правильность начисления амортизации и включения ее в издержки обращения и производства (8, С.466).

Накопленные амортизационные отчисления подсчитываются по состоянию на отчетную дату. Несмотря на то, что список основных средств содержит обширную информацию о наличии основных средств, их движении в течение года, аудитору необходимо получить и документы, отражающие поступление, выбытие, перемещение основных средств. По данным документов и бухгалтерских записей в них можно убедиться, что все операции по движению основных средств были правильно отражены на сч. 01 «Основные средства».

Подтверждение данных о хозяйственных операциях по учету основных средств является расширенной процедурой, так как основная часть данных содержится во внешних и внутренних документах. Привлечение таких документов, как счета-фактуры, контракты, соглашения об аренде, страховые полисы, отметки (акты) налоговой инспекции, позволит аудитору получить убедительную информацию об аудируемом объекте. Если аудиторам необходимы более убедительные данные, чем те, которые можно извлечь из регистров учета, то они должны ознакомиться с письмами, адресованными арендодателям, страховым компаниям и государственным учреждениям.

Документальное подтверждение хозяйственных операций по основным средствам — это процесс выбора статьи счета и прослеживания в обратном порядке, т. е. поиск исходных документов, подтверждающих правильность учетной записи. По основным средствам аудиторы могут сделать выборку, чтобы установить факт поступления, выбытия основных средств, а также выявить статьи ремонта, по которым были затрачены значительные средства. Можно использовать также метод случайной выборки. Таким образом, можно выбрать отраженные в учете и налоги, и расходы по страхованию основных средств.

В процессе аудита основных средств широко применяется прием пересчета, который необходимо осуществлять при проверке начисления износа и оценок выбытия и списания основных средств. Накопленный износ существует как арифметическая величина, поэтому определение ее реальности возможно только путем пересчета.

Следующий этап проверки — аудит движения основных средств. В процессе аудита движения основных средств аудитор проверяет правильность отражения поступления и выбытия основных средств. Пути поступления основных средств на предприятие: приобретение за плату у поставщиков; безвозмездное поступление; в качестве учредительских взносов в уставный капитал; в порядке выкупа арендованных основных средств; возврат имущества (основных средств) по договору о совместной деятельности.

Поступление основных средств оформляется актом (накладной) приемки — передачи (внутреннего перемещения) основы средств (ф.ОС-1) с приложением к нему технической документации на данной объект (8, С.472).

Причины выбытия основных средств на предприятии:

• — ликвидация объекта в силу ветхости и износа, а также в силу форс-мажорных обстоятельств;
• — ликвидация в связи с переоборудованием, модернизацией;
• — передача ОС другим организациям.

Для определения непригодности основных средств на приятии создается специальная комиссия. Ликвидацию объектов комиссия оформляет актом на списание основных средств (ф.ОС-3). Акт утверждается руководителем предприятия, бухгалтер проставляет в карточке дату выбытия объекта и номер акта. В местах использования основных средств (в цехах и отделах предприятия) ведутся инвентарные списки основных средств (ф.ОС-9), в которых даются краткие сведения об объектах основных средств, находящихся в эксплуатации.

Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри предприятия основные средства после соответствующих записей до конца месяца не раскладывают, а хранят отдельно. Это необходимо, так как на их основе ежемесячно оставляется расчет амортизации основных средств (износ). Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за данный месяц группируют по классификационным видам основных средств, суммируют обороты по поступлению и выбытию по каждому виду и записывают в карточку учета движения основных средств. Необходимо проверять правильность оценки основных средств, поскольку неправильная оценка может не только исказить общую картину, но и вызвать: неточное исчисление амортизации; искажение сумм исчисляемых налогов; неправильное отражение величины основных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При аудиторской проверке операций по движению основных средств необходимо обратить внимание на следующие моменты:

• — при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены соглашения при передаче. К перечню должны быть подложены вторые экземпляры актов приема — передачи, заверенные печатью передающей стороны, и вся техническая документация на передаваемые объекты;
• — при приобретении основных средств должен быть оформлен договор купли — продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения;
• — при приобретении объектов основных средств в комплекте (например, мебель для офиса) в инвентарную карточку должна быть вписана расшифровка — перечень отдельных предметов, входящих в комплект;
• — при приобретении объектов основных средств за иностранную валюту первоначальная стоимость объекта должна учитываться по пересчитанному курсу в рублях на момент приобретения;
• — объекты капстроительства, находящиеся во время эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатации включаются в состав основных средств, а учитываются как вершенные капиталовложения;
• — объекты основных средств, принятых в эксплуатации условиях текущей аренды, учитываются на забалансовом сч. 001;
• — при продаже основных средств должна быть установлена рыночная стоимость (письмо ГНС РФ № 12 от 11.01.95);
• — при безвозмездной передаче основные средства под обложению НДС у передающей стороны за исключением возмездной передачи ОС.
• — для определения непригодности основных средств, возможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя, должна быть создана постоянно действующая комиссия;
• — если оборудование списывают в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением действующих предприятий, то перечень этого оборудования должен быть указан в плане расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий;
• — все детали, узлы и агрегаты от разборки и демонтажа оборудования, пригодные для дальнейшего использования, должны быть оприходованы на склад (18, С.5).

В ходе аудита необходимо установить, все ли объекты основных средств приняты в расчет при начислении амортизации; начисляется ли износ с учетом движения основных средств, правильно ли применяются нормы амортизации. Износ начисляется по всем видам основных средств, за исключением находящихся на консервации земельных и природных ресурсов, объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства, библиотечного фонда, музейных и художествен и ценностей, продуктивных животных, числящихся на балансе предприятия.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. Амортизационные отчисления по объекту основных средств прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем того погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по основным средствам отразимся в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

• 1) способ уменьшаемого остатка;
• 2) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• 3) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы. Важно установить правильность отнесения основных средств соответствующей группе амортизационных отчислений. Для проверки правильности отнесения износа по счетам затрат или других источников следует установить, к какому виду относятся основные средства: производственного или непроизводственного назначения.

Проводя проверку начисления амортизации, аудитор должен обратить особое внимание на начисление амортизации по основным средствам, не относящимся к промышленно-производственным (например, объекты культуры), не включается ли она в себестоимость продукции. Делается это с целью снижения затрат по содержанию непромышленных объектов, и такие случаи при проверках выявляются.

На основе изучения всех материалов инвентаризации, включая и отражение её результатов на счетах бухгалтерского учёта, даётся заключение о качестве проведенной инвентаризации и предложение по улучшению учёта. Кроме того, проверяют, проводилась ли предусматриваемая Правительством РФ переоценка имущества, правильность применения коэффициента пересчёта балансовой стоимости объектов (18, С.19).

Из всего выше сказанного, можно сделать вывод, что аудит основных средств является неотъемлемой частью аудита предприятия. Основной целью аудит ОС является подтверждение достоверности их отражения в учете и отчетности, проверка соблюдения нормативной базы и анализ эффективности использования этих средств.

Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированной, а также в перечне применяемых регистров, их построении, следовательности и способах записей в них.

Целью аудита данного раздела учета является составление обоснованного мнения о достоверности и полноте информации об основных средствах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней, а также установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с основными средствами действующим в Российской Федерации нормативным.