Бухгалтерский учет затрат на ремонт. 
Факторы, влияющие на выбор учетной политики по данному вопросу

Одним из элементов учетной политики является порядок учета затрат на ремонт: каждая организация должна обоснованно выбрать этот порядок и отразить свой выбор в соответствующих внутрифирменных нормативных документах. Здесь требуется ответить на два вопроса — каким образом в учете собираются затраты на ремонт и каким образом собранные затраты включаются в себестоимость продукции, работ или услуг.

Порядок сбора затрат на ремонт зависит от производственной и организационной структуры предприятия. Допускаются следующие варианты:

• 1. Размеры ремонтных работ и затрат на них настолько не значительны, что не требуются организационное обособление исполнителей ремонтов, т. е. работы выполняются силами самих рабочих, использующих ремонтируемое оборудование (в большинстве случаев это текущий ремонт), или силами привлеченной подрядной организации. Важно заметить, что небольшой объем и нечастый характер работ — это причина заключения договоров, предметом которых всегда выступает ремонт достаточно короткого перечня объектов. В этих условиях нет никакой необходимости в централизации управления ремонтами и в сложном бухгалтерском учете таких затрат — исходя из принципа рациональности учета они включаются в общий объем затрат производственного подразделения (участка, цеха и т. д.) и собираются по дебету того счета, на котором калькулируются все затраты этого подразделения — 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» или 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
• 2. Рост объемов, частоты и сложности ремонтов приводят к необходимости организационного обособления специалистов, отвечающих за их выполнение — без этого невозможно планирование, организация, контроль и стимулирование деятельности таких специалистов. В штатном расписании выделяется соответствующая должность или даже специальное подразделение — звено, бригада. Если при выполнении специалистом или подразделением ремонтных работ для всего производства включать затраты на ремонт в себе стоимость только одного цеха, участка или другого подразделения, то будет искажаться себестоимость, из-за чего появляется необходимость распределять затраты по разным подразделениям.

Для этого затраты на ремонт предварительно собирают на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а затем распределяют по производственным подразделениям, для нужд которых работают ремонтники, пропорционально некоторой базе. Организация самостоятельно выбирает базу распределения на основе требований отраслевой инструкции по калькулированию себестоимости или собственного мнения о том, какая база будет наиболее показательна для распределения затрат на ремонт — объем амортизации основных средств, объем выпущенной продукции или заработная плата основных рабочих.

• 3. Следующий вариант — выделение производственных расходов в самостоятельный вид вспомогательных производств. Он осуществляется при следующих условиях:
  • * сложность, разнообразие работ и объем настолько велики, что требуется выделение не просто самостоятельного подразделения, а подразделения, требующего отдельную систему управления — стимулирования, планирования, и т. д. (уже не бригады, а цеха);
  • * для такого подразделения характерно наличие собственных общепроизводственных расходов;
  • * если наличие самостоятельных управляющих и производственных мощностей достаточно для того, чтобы осуществлять и наращивать объем работ на сторону;
  • * организационная обособленность и наличие работ на сторону означают необходимость калькулирования себестоимости единицы объема ремонтных работ, поэтому затраты на ремонт (как вспомогательное производство) распределяются на себестоимость основной продукции не пропорционально некоторой условной базе распределения (как это делается для общепроизводственных расходов), а прямым счетом путем умножения натурального объема потребленных работ (например, в нормочасах) на себестоимость единицы этих работ.

При выполнении всех перечисленных условий ремонт будет рассматриваться в качестве самостоятельного производства, а соответствующие затраты будут собираться на счете 23 («Вспомогательное производство»).

На практике можно реализовать несколько десятков способов учета затрат на ремонт. В этом случаем предприятие должно само выбрать более эффективный для него вариант.

Для обеспечения эффективности производственного процесса необходима бесперебойная работа основных средств, для чего нужны соответствующие мероприятия для поддержания их в рабочем состоянии. Но тем не менее, если учитывать срок эксплуатации средств в производстве, даже профилактические мероприятия не исключат их поломки.

Ремонт основных средств, как правило, проводится в соответствии с планом, разработанным организацией в соответствии с основными средствами при учете технических характеристик основных средств, условий их использования и других факторов. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются: текущий и средний ремонт, обслуживание основных средств, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств.

Текущим и средним ремонтами объектов являются работы по своевременному предохранению их от раннего износа и поддержанию в рабочем состоянии.

В случае капительного ремонта оборудования и транспортного средства обычно производится полная разборка, ремонт деталей, при необходимости — замена или восстановление испорченных деталей на новые, сбор, монтаж и испытание собранного аппарата.

При проведении капитального ремонта зданий производится замена изношенных деталей на более прочные и экономичные, которые улучшат производственные возможности отремонтированных объектов, если только объекты не меняются полностью, потому что в этом случае срок эксплуатации значительно возрастает (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т. п.).

Расходы на все виды ремонта (текущий, средний, капитальный) основных средств включаются в затраты на производство готовой продукции.

Таким образом, при отражении в бухгалтерском учете факта проведения ремонта основных средств, с одной стороны, по дебету счетов учета затрат на производство — счета 20 «Основное производство», счета 25 «Общепроизводственные расходы», счета 26 «Общехозяйственные расходы» и др. — отражается увеличение затрат на производство готовой продукции (работ, услуг). С другой стороны, отражается использование для ремонта определенных видов ресурсов, например, использование материалов — по кре­диту счета 10 «Материалы», использование труда рабочих — по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», прове­дение ремонта силами подрядной организации — по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.

Таблица. Таким образом, можно оформить свод бухгалтерских записей по отражению расходов на ремонт основных средств:

Для равномерного включения расходов на ремонт основных средств в затраты на производство готовой продукции (работ, услуг) нормативные документы допускают применение следующих двух способов учета расходов на ремонт:

создание резерва расходов на ремонт основных средств;

учет фактически осуществленных расходов на ремонт основных средств в качестве расходов будущих периодов с последующим равномерным списанием на расходы организации.

Первый способ создания резервов предстоящих расходов на ремонт основных средств применяется в случаях, аналогичных выше рассмотренному. Организация имеет право создавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в издержки производства отчетного периода. При таком резерве в издержки производства на протяжение отчетного периода равномерно (ежемесячно) включаются суммы отчислений на предстоящий ремонт, исчисленных исходя из сметной (плановой) стоимости ремонта.

Чтобы понять понятие резервов, можно представить, что, мечтая сделать какую-нибудь серьезную дорогую покупку, ежемесячно, планируя свои текущие расходы, исходя из полученных доходов, для того чтобы не потратить все, «условно» увеличили бы свои расходы на какую-то сумму, откладывая ее на свою мечту. В этом случае вы бы тоже создавали резерв предстоящих расходов. Стоит отметить, что предприятие, создающее резерв будущих расходов, не «замораживает» реальные денежные средства на расчетном счете. Речь идет лишь о равномерном включении планируемых расходов на ремонт в затраты на производство готовой продукции в течение всего отчетного года. Учет состояния и движения резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов», который имеет следующую структуру.

Таблица.

Таким образом, каждый месяц в течение отчетного года определенная сумма, которая исчисляется из сметной стоимости ремонта, отводится под резерв на предстоящие расходы для ремонта основных средств. Отчисления в резерв расходов на предстоящий ремонт основных средств, с одной стороны, увеличивают затраты на производство продукции отчетного периода, с другой — увеличивают создаваемый резерв.

Увеличение затрат на производство продукции за счет создания резерва расходов на предстоящий ремонт основных средств отражается по дебету активных счетов учета затрат на производство (счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») в корреспонденции с кредитом счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Фактическое осуществление ремонта основных средств в этом случае отражается как использование (уменьшение) ранее созданного резерва предстоящих расходов, т. е. по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с кредитом счетов учета израсходованных на проведение ремонта ресурсов, например при:

использовании на проведение ремонтных работ материалов — с кредитом счета 10 «Материалы»;

начислении заработной платы рабочим, занятым в проведении ремонта, — с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

выполнении ремонтных работ подрядной организацией с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Тот остаток средств, который остается по окончанию ремонтных работ списывается на финансовый результат деятельности предприятия за отчетный период.

В течение отчетного года остаток неизрасходованного резерва расходов на предстоящий ремонт основных средств (кредитовое сальдо по счету 96 («Резервы предстоящих расходов») отражается отдельной статьей в разделе «Краткосрочные обязательства» пассива бухгалтерского баланса.

Второй способ — учет фактически осуществленных расходов на ремонт в составе расходов будущих периодов — применяется в ситуациях, когда расходы на ремонт основных средств фактически осуществлены, как правило, в начале отчетного года, и составили значительную сумму, что также искажает динамику финансового результата. Однако для равномерного включения фактически произведенных расходов в затраты на производство продукции (работ, услуг), учитывая, что финансовый результат деятельности организации определяется за отчетный год, делается предположение, что и фактически произведенные расходы относятся ко всему отчетному году, а следовательно, в момент их совершения не будут в полной сумме учтены как расходы отчетного периода (месяца), а будут отражены как расходы будущих периодов с последующим равномерным (ежемесячным) списанием в пределах отчетного года на расходы следующих отчетных периодов (месяцев).

В целях равномерного включения фактически произведенных расходов на ремонт в состав затрат на производство готовой продукции организация принимает решение об отражении в январе отчетного года произведенных расходов в составе расходов будущих периодов с последующим равномерным списанием в течение отчетного года 1/12 произведенных расходов на ремонт, что составит 834 руб. в месяц и позволит избежать необъективного искажения динамики финансовых результатов деятельности организации.

Учет состояния и движения расходов будущих периодов ведется на счете 97 «Расходы будущих периодов», который имеет следующую структуру.

Таблица.

Таким образом, затраты на ремонт основных средств включаются в расходы будущих периодов, а не списываются в полном размере сразу в затраты на производство, что будет отражаться по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции с кредитом счетов учета израсходованных на ремонт основных средств ресурсов, например при:

использовании на проведение ремонтных работ материалов — с кредитом счета 10 «Материалы»:

начислении заработной платы рабочим, занятым в проведении ремонта, — с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

выполнении ремонтных работ подрядной организацией с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Расходы на ремонт основных средств, которые учитываются в составе расходов предстоящих периодов в течение определенного предприятием времени, равномерно списываются на счет учета затрат по производству продукции, услуг или работ. Такое списание будет отражаться по дебету соответствующих счетов учета затрат на производство (счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.).

Если в течение отчетного периода остатки расходов будущих периодов не списываются на издержки производства, то они будут отражаться в отдельной статье в разделе «Оборотные активы» бухгалтерского баланса.