Состав выплат, производимых работникам организаций

Для правильной организации и ведения учета расчетов с работниками по суммам начисленной оплаты труда и прочим выплатам необходимо иметь информацию о составе таких выплат.

Трудовое законодательство выделяет следующие основные виды выплат, относящиеся к оплате труда (которые могут начисляться в соответствии с принятыми формами и системами оплаты труда):

1. Суммы, начисленные по тарифным ставкам. Статья 129 ТК РФ определяет тарифную ставку как фиксированный размер оплаты труда работника за выполнение нормы труда определенной сложности (квалификации) за единицу времени без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат. Тарифные ставки могут быть часовым или дневными. Трудовое законодательство в принципе не исключает установления и сменных тарифных ставок. Чаще всего тарифные ставки применяются при оплате труда рабочих-повременщиков. Размер заработной платы при применении тарифных ставок зависит от фактически отработанного времени. Коллективным договором, положением об оплате труда, отраслевым или ведомственным нормативным актом может быть установлен порядок, в соответствии с которым на сумму заработной платы, определенной по тарифным ставкам, начисляются премии — в зависимости от результатов деятельности работника, структурного подразделения, в котором он работает, или организации в целом.

Суммы, начисленные по должностным окладам. В соответствии с определением, приведенным в ст. 129 ТК РФ, оклад (должностной оклад) — это фиксированный размер оплаты труда работника за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат. Определение заработной платы на основании размеров установленных должностных окладов чаще всего применяется в отношении работников управленческого персонала (включая руководителя организации). Кроме того, должностные оклады могут устанавливаться представителям некоторых категорий обслуживающего персонала. В бюджетных учреждениях заработная плата на основе должностных окладов устанавливается всему персоналу за исключением рабочих, занятых в деятельности, приносящей доход, и получающих оплату труда по сдельным расценкам. При оплате труда работников бюджетной сферы также используются термины «базовый оклад (базовый должностной оклад)» и «базовая ставка заработной платы», которые представляют собой минимальные оклад (должностной оклад), ставка заработной платы работника государственного или муниципального учреждения, осуществляющего профессиональную деятельность по профессии рабочего или должности служащего, входящим в соответствующую профессиональную квалификационную группу, без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат.

Суммы, начисленные по сдельным расценкам. Сдельные расценки применяются для оценки количества и качества труда рабочих-сдельщиков. В данном случае размер начисленной оплаты труда зависит от количества фактически выпущенной продукции. В тех случаях, когда выпуск продукции осуществляется коллективом (бригадой) рабочих, могут устанавливаться комплексные сдельные расценки.

Суммы, начисленные в процентах от выручки. Установление оплаты труда в процентах от выручки имеет смысл только в тех организациях, которые специализируются на продажах готовой продукции, и для тех категорий работников, от количества и качества труда которых зависит объем продаж. Таким образом, чаще всего такая форма расчета заработной платы применяется в организациях торговли. Кроме того, оплата труда в процентах от выручки может применяться в отношении тех работников других отраслей материального производства (специализированных на выпуске продукции, выполнении работ или оказании услуг), от эффективности работы которых зависит объем продаж. Такие работники могут быть заняты в службе маркетинга, рекламы, собственно продаж.

• 2. Начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели. Данная группа выплат носит, как правило, персональный характер, а размер начислений зависит от количества и качества труда конкретного работника. Исключение составляют премии, выплачиваемые за результаты деятельности организации в целом, ее структурного подразделения или производственной бригады.
• 3. Начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации. Выплаты стимулирующего и компенсирующего характера, связанные с режимом работы, фактически производятся за то, что работник в силу тех или иных причин вынужден работать в условиях, отличающихся от нормальных. Это может быть связано со спецификой деятельности организации (надбавки за работу в ночное время, выходные и праздничные дни, за работу в многосменном режиме), производственной необходимостью (надбавки за сверхурочную работу) или необеспеченностью организации кадрами (надбавки за совмещение профессий и расширение зон обслуживания).
• 4. Единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данная группа доплат также является персонифицированной. Отличие от подобных начислений стимулирующего характера состоит в том, что вознаграждение за выслугу лет может выплачиваться либо ежемесячно, либо ежегодно, а также в том, что коллективным договором могут быть установлены дополнительные условия, при возникновении которых надбавка может выплачиваться не в полном размере.
• 5. Надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях. Эта группа надбавок тоже носит общий характер. Размер надбавки не зависит от количества и качества труда и прочих условий. Еще одной особенностью является то, что названные надбавки являются, по существу, повышениями — т. е. при их применении образуется новый оклад, размер которого применяется при расчете других надбавок и доплат (кроме надбавки за работу во вредных и особо вредных, опасных и особо опасных условиях).
• 6. Надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями. Указанные надбавки, как правило, начисляются одновременно с надбавками, обусловленными районным регулированием оплаты труда (районными коэффициентами к заработной плате). Отличие состоит в том, что, во-первых, оклады и ставки повышаются на размер районного коэффициента с первого дня работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним, в районах Европейского Севера и т. п. районах, а надбавки за непрерывный стаж работы — только по истечении определенного срока (6 или 12 месяцев) после начала работы. Кроме того, районные коэффициенты являются повышающими выплатами (т.е. с их применением образуются новые, повышенные должностные оклады и ставки), а надбавки за непрерывный стаж работы уплачиваются в процентах к установленному окладу (с учетом повышений).
• 7. Суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям. Отношения, возникающие между работодателем и работником при применении вахтового метода работ, регулируются отдельной главой ТК РФ. Это обусловлено тем, что в данном случае возникает необходимость осуществления расчетов не только за фактически отработанное время (или за фактически выполненный объем работ), но и за некоторые другие периоды, во время которых работник непосредственно производственной деятельностью не занимался.

Кроме того, трудовыми договорами (коллективными и индивидуальными) могут быть предусмотрены другие виды выплат в пользу работника.

Также разновидностями расходов на оплату труда являются выплаты в размере среднего заработка, сохраняемого за работником в установленных законодательством случаях. При этом фактически производится оплата за неотработанное время. Такими случаями являются случаи сохранения средней заработной платы:

• — на время выполнения работниками государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде. Перечень случаев, когда за работниками сохраняется заработная плата на время выполнения государственных и общественных обязанностей, законодательством ограничен. Также ограничен и период, за который может быть сохранен средний заработок;
• — на время отпуска. Более подробно вопросы предоставления и оплаты очередного и дополнительных отпусков рассмотрен в отдельной главе издания. Здесь лишь напомним, что документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета допускается резервирование в течение года средств на оплату отпусков;
• — доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время. Трудовым законодательством для работников, не достигших совершеннолетия, установлен сокращенный рабочий день. То есть доплаты производятся фактически за непроработанное время. Для целей статистической отчетности, а также для нужд экономического и финансового анализа необходимо суммы доплат выделять в аналитическом учете;
• — на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка. В данном случае также идет речь об оплате непроработанного времени. Обращаем внимание на то, что период, в течение которого может производиться оплата перерывов для кормления ребенка, ограничен возрастом ребенка;
• — на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров. Данный вид доплат характерен не для всех отраслей материального производства и торговли, а только для тех, где законодательством установлено обязательное проведение медицинских осмотров;
• — денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации. В тех случаях, когда создается резерв на оплату отпусков, денежная компенсация за неиспользованный отпуск может осуществляться за счет резерва. Также необходимо обратить внимание на то, что трудовым законодательством установлен достаточно жесткий перечень ситуаций, когда допускается выплата денежной компенсации взамен отпуска. Подобные выплаты могут иметь место в случаях увольнения работника, а также выплаты компенсации за период отпуска, превышающий продолжительность, установленную законодательством (в общем случае — 28 календарных дней);
• — на время учебных отпусков, предоставляемых работникам. Продолжительность отпусков, подлежащих оплате, зависит от уровня учебного заведения (высшего профессионального образования, среднего профессионального образования, общеобразовательное), а также от курса (класса) обучения. Обращаем внимание на то, что в 2008 г. разработан проект поправок и изменений в ТК РФ, которым предусматривается существенное ограничение права работника на получение указанных доплат;
• — за время вынужденного прогула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. В случае оплаты простоя расчет доплаты также осуществляется на базе средней заработной платы. Однако оплате подлежит время простоя не в полном размере среднего заработка, а (в общем случае) в размере двух третей от рассчитанной суммы. Если простой произошел по вине работника, то он и вовсе не подлежит оплате;
• — на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации. В настоящее время на себестоимость продукции (работ, услуг) относят не только доплату до фактического (среднего) заработка за время временной нетрудоспособности, но и оплату первых двух дней указанного периода. Дни временной нетрудоспособности, начиная с третьего, оплачиваются за счет средств Фонда соцстраха РФ;
• — на время обучения руководителей или специалистов с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров;
• — на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови.

Отдельно регулируются трудовым и налоговым законодательством:

• — начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации. В данном случае дополнительные выплаты могут достигать трехмесячного размера средней заработной платы;
• — доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством Российской Федерации;
• — суммы, начисленные за выполненную работу физическим лицам, привлеченным для работы в организации согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями;
• — предусмотренные законодательством Российской Федерации начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, в которых законодательством Российской Федерации предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, предусмотренные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы.

Кроме того, для целей налогообложения к расходам на оплату труда приравниваются следующие суммы:

• — стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам организации в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг). Данные виды затрат уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и могут быть включены в себестоимость готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг. Вместе с тем следует учитывать то, что подобные суммы включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц;
• — расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации. Суммы разницы между рыночной стоимостью переданной работникам продукции и оценкой, по которой они переданы, также включаются в налоговую базу по НДФЛ. В бухгалтерском учете расходы по приобретению специальной одежды, специальной обуви и средств индивидуальной защиты включаются в себестоимость продукции, работ или услуг в составе материальных расходов;
• — стоимость проезда по фактическим расходам и стоимость провоза багажа из расчета не более 5 тонн на семью по фактическим расходам, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (в случае отсутствия железной дороги указанные расходы принимаются в размере минимальной стоимости проезда на воздушном транспорте), и членам его семьи в случае переезда к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям, в том числе в случае его смерти, за исключением увольнения за виновные действия;
• — суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации. Для целей бухгалтерского учета указанные расходы могут быть приняты в полном размере и учитываются в составе страховых взносов (прочих расходов организации). Для целей налогообложения их размер ограничен (в процентах от сумм оплаты труда).

В том случае, когда между организацией и работником заключается не трудовой договор, а договор гражданско-правового характера, особенности оплаты труда и расчетов с работником регулируются нормами гражданского, а не трудового характера. К таким договорам относятся, в частности, договоры подряда, найма, аренды. Выплаты, производимые в рамках таких договоров, также относятся (для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения) к расходам на оплату труда. Данное положение относится только к гражданам, не являющимся индивидуальными предпринимателями — в этом случае в бухгалтерском и налоговом учете суммы расходов отражаются так же, как расчеты с юридическими лицами — в составе работ или услуг, выполняемых сторонними организациями. Виды выплат, производимых по договорам гражданско-правового характера, в коллективный трудовой договор не включаются, а оговариваются между сторонами при заключении договора. В связи с этим состав выплат, производимых работникам по таким договорам и штатным работникам организации, может существенно различаться. В частности, формы и системы оплаты труда, используемые в организации при оплате труда штатных работников, при расчетах с указанными работниками не применяются. Не производятся таким работникам стимулирующие и компенсационные выплаты.

В себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются и в составе расходов не учитываются следующие выплаты работникам предприятия в денежной и натуральной формах, а также затраты, связанные с их содержанием:

• — премии, выплачиваемые за счет средств чистой прибыли (прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов), средств специального назначения и целевых поступлений. Выплата премий и материальной помощи (например при уходе работника в отпуск) за счет чистой прибыли могут быть предусмотрены и трудовыми договорами (как коллективными, так и индивидуальными). Однако данный факт не дает оснований для отнесения расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) или включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, так как подобное списание расходов прямо противоречит экономическому содержанию хозяйственной операции;
• — материальная помощь (в том числе безвозмездная материальная помощь работникам для первоначального взноса на кооперативное жилищное строительство, на частичное погашение кредита, предоставленного на кооперативное и индивидуальное жилищное строительство), беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности. Суммы материальной помощи выплачиваются, как правило, за счет средств чистой прибыли. Предоставленные займы и ссуды (на возвратной основе) экономически не могут быть признаны расходами. Если займы предоставляются на условиях оплаты процентов (за пользование заемными средствами) ниже уровня, установленного НК РФ, у работника возникает объект налогообложения НДФЛ;
• — оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей, оплата проезда членов семьи работника к месту использования отпуска и обратно (в соответствии с действующим законодательством для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока). Перечисленные виды расходов не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) или отражению в качестве расходов в налоговом учете. Следовательно, данные суммы могут списываться за счет средств чистой прибыли;
• — надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты), выплачиваемые по акциям и вкладам трудового коллектива предприятия, компенсационные выплаты в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации, компенсация удорожания стоимости питания в столовых, буфетах и профилакториях либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно (кроме специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных законодательством), а также ценовые разницы по продукции (работам, услугам), предоставляемой работникам организации или отпускаемой подсобными хозяйствами для общественного питания организации. Данные выплаты также могут быть предусмотрены трудовым договором, однако в себестоимость продукции (работ, услуг) и в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль приниматься не могут. При осуществлении компенсаций удорожания стоимости питания у работников (получателей компенсации) возникает объект налогообложения НДФЛ. Заметим, что в том случае, когда удорожание стоимости питания осуществляется посредством перечисления оговоренной суммы на счет предприятий общественного питания (или списания сумм прибыли на уменьшение убытка от деятельности таких предприятий — если они являются структурными подразделениями организации), объекта налогообложения по НДФЛ не возникает;
• — оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом (за исключением сумм, подлежащих отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг). Законодательством установлен достаточно широкий перечень случаев, когда возмещение стоимости проезда к месту работы, а также возмещение расходов на служебные разъезды в течение рабочего дня (рабочей смены) производится за счет текущих производственных расходов (и включаются в себестоимость продукции, работ или услуг). Таким образом, в бухгалтерском и налоговом учете в составе расходов не учитываются только те суммы стоимости расходов на оплату проезда, которые прямо не предусмотрены законодательством, трудовым договором, отраслевым тарифным соглашением и т. п.;
• — оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки и товаров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты и затраты, производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Перечисленные виды расходов осуществляются в рамках проведения мероприятий культурно-массового, спортивно-оздоровительного или развлекательного характера и, следовательно, не имеют отношения к процессу производства или управления;
• — другие виды выплат, не связанные непосредственно с оплатой труда.