Методы аудита оценочных значений

Зачастую в процессе проведения аудиторской проверки аудиторская организация сталкивается с необходимостью проверки так называемых оценочных значений. Оценочные значения — это исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений. К оценочным значениям относятся резервы, фонды, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых определяется правилами бухгалтерского учета. Конечно, использование оценочных значений в бухгалтерской отчетности увеличивает риск возникновения в ней существенных искажений, и, следовательно, повышает риск аудита. Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель экономического субъекта. Методы расчета оценочных значений должны найти отражение как элемент учетной политики предприятия.

В российском стандарте «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете» изложены аудиторские процедуры, предназначенные для проверки оценочных значений в бухгалтерском учете и определены действия аудиторской организации по анализу результатов этих процедур.

Различают следующие виды оценочных значений в бухгалтерском учете:

• * амортизация основных средств;
• * амортизация нематериальных активов;
• * резерв по сомнительным долгам;
• * резерв под обесценение вложений в ценные бумаги;
• * фонды накопления;
• * фонды потребления;
• * фонд социальной сферы;
• * кредиторская задолженность по неотфактурованным работам и услугам, начисленная в соответствии с договорами;
• * резервы предстоящих расходов и платежей.

В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть простыми и сложными. Простые оценочные значения определяются на основе какого-либо одного расчета (например, фонды накопления рассчитываются на основе фиксированного процента к полученной прибыли, арендная плата определяется в сумме, указанной в договоре).

Сложные оценочные значения рассчитываются на основе нескольких показателей с использованием специальных прогнозов (например, оценка возможных потерь от уменьшения стоимости товарно-материальных запасов может потребовать глубокого анализа текущих данных и прогнозирования будущего объема реализации). В зависимости от времени расчета оценочные значения могут быть текущими и отчетными.

Текущие оценочные значения относятся к бухгалтерскому учету и отражаются на счетах бухгалтерского учета с периодичностью, с которой ведутся регистры бухгалтерского учета, например, начисление резерва на ремонт основных средств. Отчетные оценочные значения отражаются только при составлении бухгалтерской отчетности и до окончания года не определяются, например, начисление резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Доказательства, подтверждающие оценочные значения, часто бывают менее убедительными и связаны с большими трудностями при получении, чем доказательства, подтверждающие другие элементы бухгалтерской отчетности.

Методы аудита оценочных значений

При аудите оценочных значений аудиторская организация должна применять один из следующих методов или их комбинацию:

• * анализ и проверка процедуры, используемой руководством экономического субъекта для расчета оценочного значения (анализ исходных данных, проверка расчета, проверка утверждения методики расчета);
• * использование независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленным руководством экономического субъекта (например, при проверке расчета предполагаемых затрат на судебные разбирательства и иски аудиторская организация может получать информацию от юридической фирмы, ведущей дела проверяемого экономического субъекта; в качестве независимой оценки аудиторская организация может использовать значения, полученные сторонними, экспертами-оценщиками);
• * анализ последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение (аудитор может проанализировать действия и события, происходящие после конца аудируемого периода, но до завершения аудита, например, падение курса ценных бумаг может подтвердить достоверность начисленного экономическим субъектом в прошлом году резерва).

Аудиторская организация может использовать различные методы применительно к разным статьям бухгалтерской отчетности, основанным на оценочных данных. Она может также применять комбинации различных методов проверки относительно одного из оценочных значений. Например, при проверке расчета потерь от уменьшения стоимости товарно-материальных запасов аудитор может независимо от экономического субъекта оценить возможные потери, а обоснованность такого расчета будет подтверждена обзором последующих событий в виде проверки того, что уцененные запасы не были использованы экономическим субъектом.

Аудиторская организация должна сделать окончательный вывод о достоверности оценочных значений на основании своего знания деятельности экономического субъекта и соответствия проверяемого оценочного значения другим аудиторским доказательствам, полученным в ходе аудита.

Если существуют различия между оценочным значением, определенным аудиторской организацией на основании имеющихся аудиторских доказательств, и аналогичным показателем, отраженным в бухгалтерской отчетности, то аудиторская организация определяет, необходимо ли вносить исправления в отчетность. Если различие является несущественным, например, когда сумма, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, находится в пределах допустимых отклонений, исправление может не требоваться. Если же аудиторская фирма считает различие существенным, она может предложить руководству экономического субъекта пересмотреть оценочное значение. В случае отказа от такого пересмотра, различие будет считаться ошибкой и рассматриваться вместе со всеми остальными искажениями при оценке существенности воздействия на бухгалтерскую отчетность.

В заключение следует подчеркнуть, что неопределенность, сопутствующая оценочным значениям, отсутствие объективных данных могут привести к невозможности получения достаточно достоверной оценки. В этом случае аудитору необходимо рассмотреть вопрос об отказе от выражения своего мнения о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности.