Основы учета материалов

Состав и оценка материалов

Материалы используются в качестве предметов труда при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг и для управленческих нужд организации. Материалы, участвуя в процессе производства, потребляются в каждом его цикле целиком и полностью переносят свою стоимость на продукцию, работы, услуги. Наряду с готовой продукцией и товарами материалы относятся к материально-производственным запасам (МПЗ), порядок формирования в бухгалтерском учёте информации о которых дан Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01 от 9 июня 2001 г. № 44н) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов (от 28 декабря 2001 г. № 119н), другими нормативными документами.

Основные требования, предъявляемые к бухгалтерскому учёту материалов, связаны с обеспечением сплошного, непрерывного и полного отражения информации о наличии, движении и использовании материалов в количественном и стоимостном выражении; своевременного и достоверного документального оформления операций с материальными ценностями; обобщения показателей аналитического и синтетического учёта, необходимых для управления процессами материально-технического снабжения организации, контроля за сохранностью и рациональным использованием материальных ресурсов; соответствия показателей синтетического и аналитического учёта, а также данных складского, оперативного и бухгалтерского учёта материальных ценностей.

В зависимости от назначения материалы подразделяются на группы:

сырьё и основные материалы;

вспомогательные материалы;

покупные полуфабрикаты;

топливо;

тара и тарные материалы;

запасные части;

прочие материалы (в том числе возвратные отходы);

инвентарь, инструменты и хозяйственные принадлежности.

Материалы группируют не только по назначению, но и по технико-эксплуатационным признакам, иным основаниям для организации и ведения управленческого и финансового, синтетического и аналитического учёта производственных запасов, при составлении форм статистического наблюдения, других отчётов. Единицей бухгалтерского учёта материальных ценностей выбирается номенклатурный номер, который разрабатывается организацией на базе их классификации.

Оценка материалов производится в денежном измерителе. Матереальные ценности принимаются к учёту по фактической сибестоимости, порядок исчисления которой различен и зависит от хозяйственных операций, связанных с приобретением запасов, их отпуском в производство, иных фактов выбытия активов.

Фактической себестоимостью материалов, приобретённых за плату, признаётся сумма фактических расходов организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством). Фактическая себестоимость материалов складывается из стоимости материалов по договорным ценам, установленным соглашением сторон в возмездном договоре, транспортно-заготовительных расходов, непосредственно связанных с заготовлением и доставкой материалов в организацию, расходов по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию (расходы по переработке, обработке, доработке и улучшению технических характеристик материалов. Не связанные с производственным процессом).

Не включаются в фактические расходы на приобретение материальных ценностей общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с поступлением указанных активов.

Товарно-транспортные расходы следует относить к отдельным видам и группам материалов, но если этого сделать невозможно (например, по расходам на содержание заготовительно-складского аппарата, оплату услуг сторонних организаций) либо нет значительного различия в удельном весе транспортно-заготовительных расходов, то названные расходы суммируют отдельно и при необходимости распределяют между отдельными видами материалов.

Состав расходов на приобретение материальных ресурсов приведён в таблице.

Табл. Элементы фактической себестоимости материалов, приобретенных за плату.

Материальные ценности, не принадлежащие организации, но находящиеся в её пользовании или распоряжении, на ответственном хранении, переданные в переработку, учитываются в оценке, предусмотренной в договоре или согласованной с собственником имущества, а при отсутствии указанных цен — в учетной условной оценке.

Материалы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась либо они морально устарели, полностью или частично потеряли первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности на конец отчетного года по обоснованной организацией текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов.

Определить фактическую себестоимость материалов непосредственно по мере их получения от различных поставщиков возможно только при ограниченной номенклатуре материальных ценностей. Поэтому текущий учет материальных ценностей, как правило, ведется по учетным ценам. В качестве учетных по усмотрению организации могут использоваться договорные, планово-расчетные, средние, средневзвешенные покупные цены, текущие покупные цены с добавлением расходов на доставку производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, и иные цены, фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца.

При существенных отклонениях планово-расчетных и средних цен от рыночных они должны быть пересмотрены. Такие отклонения не должны превышать, как правило, 10%.

При отпуске материальных ресурсов в производство и ином выбытии материальных ценностей их оценка производится одним из следующих способов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения (способов ЛИФО).

Применение одного из перечисленных способов оценки по группе (виду) материалов должно производиться в течение отчетного года и отражаться в учетной политике организации.

По себестоимости каждой единицы материальных ценностей, как правило, оцениваются предметы труда, используемые организацией в особом порядке, либо активы, которые не могут заменять друг друга (драгоценные материалы, драгоценные камни, радиоактивные вещества и др.). Упрощенный вариант применяется в том случае, если невозможно непосредственно транспортно-заготовительные и другие расходы по приобретению материалов на их себестоимость (например, при централизованной поставке материалов).

Разница между фактическими расходами по приобретению материала и его договорной ценой распределяется пропорционально стоимости списанных (отпущенных) материалов, исчисленной и договорных ценах.

Оценка материалов по средней себестоимости определяется как частное от деления общей себестоимости группы (вида) материальных ценностей на их количество. При этом стоимостные и количественные величины по видам запасов включают соответствующие запасы на начало месяца и их поступление за отчетный период:

Сфс = (Со + Сз): (Ко +Кз),.

учет отражение счет выбытие материал где Сфс — средняя фактическая себестоимость материалов;

Со — фактическая себестоимость материалов на начало месяца;

Сз — фактическая себестоимость материалов, заготовленных в отчетном периоде;

Ко — количество материалов на начало месяца;

Кз — количество материалов, заготовленных за месяц;

Пример. На начало месяца остаток определенного вида материала составил 5 тыс. ед. на сумму 50 тыс. руб. В течение месяца заготовлено 6 тыс. ед. данного материала на сумму 71 тыс. руб. В производство в течение месяца отпущено 9 тыс. ед. этого материала.

Определим среднюю себестоимость единицы рассматриваемого вида материала:

(50 000 руб. + 71 000 руб.): (5000 ед. + 6000 ед.) = 11 руб.

Стоимость материалов, отпущенных в производство в течение текущего месяца, составит:

11 руб. * 9000 ед. = 99 000 руб.

Остаток материалов на конец месяца равен:

(50 000 руб. + 71 000 руб.) — 99 000 руб. = 22 000 руб.

Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материальных ценностей (способ ФИФО) основана на допущении, что ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления). Первоначально списывается остаток материальных ценностей на начало месяца, затем — материалы по цене первой закупленной партии, за ними — по цене второй партии и так далее в порядке очередности в соответствии с потребностями в материалах на производство в течение отчетного месяца.

Активы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости материальных запасов, числящихся на число месяца. При применение этого способа оценка материалов, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретения ресурсов.

Пример. На начало месяца остаток определенного вида материала составил 5 тыс. ед. на сумму 50 тыс. руб. В течение месяца заготовлено 6 тыс. ед. данного материала, причем материал поступил тремя партиями:

первая партия — 2 тыс. ед. по цене 10 руб. на сумму 20 тыс. руб.;

вторая партия — 1 тыс. ед. по цене 12 руб. на сумму 12 тыс. руб.;

третья партия — 3 тыс. ед. по цене 13 руб. на сумму 13 тыс. руб.

В производство в течение месяца отпущено 9 тыс. ед. этого материала.

Порядок отпуска материалов в производство будет следующим:

первым отпущен остаток материалов:

5 тыс. ед. по цене 10 руб. на сумму 50 тас. Руб.;

второй отпущена первая партия материалов:

2 тыс. ед. по цене 10 руб. на сумму 20 тыс. руб.;

третьей отпущена вторая партия материалов:

1 тыс. ед. по цене 12 руб. на сумму 12 тыс. руб.;

в последнюю очередь отпускается часть материалов последней партии:

1 тыс. ед. по цене 13 руб. на сумму 13 тыс. руб.;

Сумма материалов, отпущенных в производство, составила 95 тыс. руб., стоимость остатка на складах — 26 тыс. руб. (2000 ед. * 13 руб.).

Табл. Показатели расхода и остатков материалов при различных способах их оценки.

Оо — начальное сальдо отклонений (отклонение по остатку материальных ценностей на начало отчетного периода);

То — текущее поступление отклонений (отклонение по поступившим в отчетном периоде материальным ценностям);

Ому — начальное сальдо материальных ценностей по учетным ценам;

Тму — текущее поступление материальных ценностей по учетным ценам.

Распределение суммы отклонений между материальными ценностями, оставшимися на складе и отпущенными в производство, а также расчет фактической себестоимости израсходованных материальных ресурсов на различные нужды и виды деятельности производится путем умножения сумм расхода материалов по учетным ценам на средний процент отклонений. К примеру, сумма отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов, отпущенных в производство, от стоимости по учетным ценам (dC) определяется в соответствии с выражением:

dC=СпрЧНср, где Спр — стоимость материалов, отпущенных в производство по учетным ценам.

Пример. Остаток материальных ценностей на начало месяца по учетным ценам составил 500 руб.; отклонения фактической себестоимости от учетных цен — 40 руб. В течение отчетного месяца совершены следующие хозяйственные операции:

Поступили от поставщиков материалы; стоимость их по учетным ценам — 1500.; отклонения — 180 руб.

Списаны израсходованные материалы по учетным ценам:

• а) на основное производство — 800 руб.;
• б) на вспомогательные производства — 150 руб.;
• в) на общехозяйственные нужды — 50 руб.

Средний процент отклонения фактической себестоимости материалов от стоимости по учетным ценам составит:

Ч 100% = 11%.

Сумма отклонений, подлежащая списанию:

• а) на основное производство (в дебет сч. 20) — 800 руб. Ч 11% = 88 руб.
• б) на вспомогательные производства (в дебет сч. 23) — 150 руб. Ч 11% = 16,5 руб.
• в) на общехозяйственные расходы (в дебет сч. 26) — 50 руб. Ч 11% = 5,5 руб.

Несписанная сумма отклонений [(40 руб. + 180 руб.) — (88 руб. + 16,5 руб. + 5,5 руб.) = 110 руб.] относится к остатку материалов на складах по учетным ценам, что позволяет определить фактическую себестоимость этого остатка на 1-е число следующего за отчетным месяца.

Для облегчения определения фактической себестоимости материалов допускается применение следующих упрощенных вариантов списания отклонений:

При небольшом удельном весе отклонений (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумма полностью списывается на производственные затраты либо в увеличение стоимости проданных материалов.

Отклонения ежемесячно полностью списываются на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к учетной стоимости материалов) не превышает 5%.

В течение текущего месяца величина отклонений распределяется исходя из удельного веса, сложившегося на начало данного месяца по отношению к учетной стоимости соответствующих материалов.

Величина отклонений распределяется пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов.

Для формирования полной и достоверной информации о производственных запасах, о наличии и движении материалов организациями самостоятельно выбирается единица бухгалтерского учета материальных ценностей, в качестве которой может использоваться номенклатурный номер, партия, однородная группа и другие объекты в зависимости от характера ресурсов, порядка их приобретения и потребления.

Первичные документы учета наличия и движения материалов Операции движения материальных ценностей должны оформляться унифицированными формами первичной учетной документации, утвержденными Госкомстатом России (постановление ГК РФ по статистике от 30 октября 1997 г. № 71а, в редакции от 6 апреля 2001 г. № 26), а при их отсутствии — отраслевыми формами, утверждаемыми соответствующими министерствами и иными органами исполнительной власти. Если унифицированные и отраслевые формы первичных документов не предусмотрены, их разрабатывают и утверждают организации самостоятельно в соответствии с требованиями, сформулированными в Федеральном законе «О бухгалтерском учете».

К унифицированным формам первичной документации по учету производственных запасов относятся: доверенность (формы № М-2 и М-2а) применяется для оформления права выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей от поставщика. Доверенность от имени коммерческой организации выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами: от имени юридического лица, основанного на государственной или муниципальной собственности — за подписями руководителя и главного бухгалтера. Доверенность должна быть полностью заполнена и иметь образец подписи лица, на имя которого она выписана.

Доверенность на получение товарно-материальных ценностей выдается, как правило, на 15 дней, а при расчетах в порядке плановых платежей — на календарный месяц. Доверенность оформляется в одном экземпляре и выдается под расписку получателю.

Выданные доверенности регистрируются в пронумерованном и прошнурованном журнале учета выданных доверенностей. Выдача доверенностей лицам, не работающим в организации, не допускается. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна.

Форма № М-2а применяется организациями, получение материальных ценностей в которых по доверенности носит массовый характер;

приходный кассовый ордер (форма № М-4) используется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки. Приходный кассовый ордер составляется в одном экземпляре материально ответственным лицом в день поступления ценностей на склад. При неоднократном получении в течение дня однородного груза можно выписывать один приходный ордер за день. На оборотной стороне приходного ордера делается отметка о каждой партии с подведением итога за день.

Для сокращения количества первичных учетных документов и снижения трудоемкости начальной стадии учета по усмотрению руководства организации вместо приходного ордера могут использоваться сопроводительные документы поставщика (спецификация, сертификат, удостоверения качества и др.), в которых на обратной стороне работником склада проставляется штамп с указанием даты приемки, количества материалов и подписи материально ответственного лица.

акт о приемке материалов (форма № М-7) предназначен для оформления поступивших материальных ценностей в тех случаях, когда имеются расхождения по количеству, качеству, ассортименту с данными сопроводительных документов поставщика, а также при приемке материалов, поступивших без документов поставщика (неотфактурованных поставок). Акт является юридическим основанием для предъявления претензии поставщику, составляется членами комиссии по приему материалов с обязательным участием материально ответственного лица и представителя поставщика либо незаинтересованной организации. Утверждается руководителем организации или другим уполномоченным лицом. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию для учета движения материальных ценностей, другой — в отдел снабжения или в бухгалтерию для направления претензии поставщику;

лимитно-заборная карта (форма № М-8) используется для оформления отпуска со склада в производственные подразделения организации в пределах установленного лимита материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг. Лимит отпуска материальных ценностей устанавливается отделом снабжения либо плановым отделом исходя из объемов производственных заданий цехов и норм расхода предметов труда, с учетом переходящих остатков неиспользованных материалов на начало отчетного периода. Рассматриваемый документ служит для текущего контроля за соблюдением лимита отпусков материалов на производственные нужды и является основанием для списания материальных ценностей со склада.

Лимитно-заборная карта выписывается, как правило, в двух экземплярах на одно наименование (номенклатурный номер) материала сроком на один месяц, а при сравнительно редком отпуске ресурсов в производство — на квартал. Один экземпляр карты до начала месяца передается структурному подразделению — потребителю материалов, второй — складу. Отпуск материалов в производство осуществляется складом при предъявлении представителем структурного подразделения лимитно-заборной карты. Кладовщик отмечает в картах склада и подразделения дату и количество отпущенных материалов, записывает остаток лимита по номенклатурному номеру материала. В лимитно-заборной карте подразделения расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карте склада — представитель структурного подразделения. После использования лимита лимитно-заборные карты со склада передаются в бухгалтерию;

план-карта используется в случае, если в организации организована централизованная доставка материалов со складов в производственные подразделения. Снабженческими или плановыми службами составляется специальный оперативный документ на отпуск (план-карта), в котором отражаются лимиты и календарные сроки доставки материалов. На основе этого документа работником склада выписывается накладная на отпуск материалов в пределах месячного лимита и производится передача материалов по назначению;

требование-накладная (форма № М -11) применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Составляется она в двух экземплярах материально ответственными лицами склада или цеха, сдающего ценности, подписывается назваными лицами и получателями. Один экземпляр документа предназначен для списания ценностей подразделением-поставщиком, второй — для оприходования ценностей подразделением-получателем.

Требование-накладная может использоваться для оформления отпуска материалов сверх установленных норм и лимита, по замене с разрешения руководителя или главного инженера. В этом случае, как правило, на бланке документа по диагонали наносится отличительная полоса. На основании требования-накладной в лимитной карте заменяемого материала корректируется лимит. Изменение лимита производится теми лицами, которым предоставлено такое право.

В требовании-накладной указываются причины сверхлимитного отпуска материалов (например, исправление брака, покрытие перерасхода материалов), ставится штамп (надпись) «Сверх лимита». При получении материалов для производства продукции взамен забракованной и для исправления брака к лимитно-заборной карте или требованию-накладной следует прилагать акты (извещения) о браке с указанием кода изделия, детали, заказа, по которым изготовлена забракованная продукция;

накладная на отпуск материалов на сторону (форма № М-15) предназначена для учета отпуска материальных ценностей структурным подразделениям организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям. Накладная выписывается в двух экземплярах по предъявлении получателем заполненной в установленном порядке доверенности на получение ценностей. Первый экземпляр передается на склад в качестве основания отпуска материалов, второй — получателю;

карточка учета материалов (форма № М-17) заполняется на каждый номенклатурный номер материала, служит для количества учета движения материалов на складе по сортам, видам и размерам. Записи в карточках складского учета осуществляются материально ответственными лицами на основании первичных документов учета поступления и выбытия материалов в день совершения операции. В карточках учета материалов систематически выводятся остатки ценностей по их видам, сортам, размерам и другим технико-эксплуатационным параметрам, что позволяет своевременно обеспечить руководство организации, службы снабжения и маркетинга информацией, необходимой для управления запасами, выявления неиспользуемых материалов сверхнормативных запасов.

По истечении календарного года на карточках учета материалов выводятся остатки на 1 января следующего года, которые переносятся во вновь открытые карточки на следующий год. Карточки истекшего года закрываются, брошюруются и сдаются в архив организации. По указанию руководителя службы снабжения и разрешения главного бухгалтера карточки учета материалов могут продолжаться и в следующем календарном году, а также закрываться и открываться в середине года.

Складской учет материалов можно вести в книгах сортового учета, которые содержат те же реквизиты, что и карточки;

акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма № М-35), применяется для оформления поступления пригодных к использованию в организации материальных ценностей, полученных в процессе ликвидации основных средств.

Совершенствование содержания первичных учетных документов способствует рационализации документооборота. Так, если в карточке учета материалов предусмотреть графу для подписей получателей ценностей, такие документы, как требование-накладная, лимитно-заборная карта, можно выписывать в одном экземпляре. При этом сведения об отпуске материалов со склада подтверждаются подписями кладовщика, получателя ценностей в карточке складского учета и в указанных выше первичных учетных документах. Требование-накладная и лимитно-заборная карта при этом возвращаются получателю материальных ценностей.

Нестабильность цен материалов в современных условиях хозяйствования и актуальная потребность организации учета материалов по поступающим партиям материальных ценностей обуславливают целесообразность перенесения реквизита «цена материалов» в табличную часть документа, что позволит регистрировать цену в форме № М-17 по каждой поставке материальных ценностей.

Оснащение рабочих мест кладовщиков, бухгалтеров, персонала других подразделений организации современными компьютерами, которые используются локально либо в сети, объединяющей терминала персонала различных служб организации, также способствует сокращению количества экземпляров первичных учетных документов, упрощению их форм и трудоемкости формирования, а в некоторых случаях — исключению первичные учетные документы в традиционной форме при сохранении юридического статуса первичной информации. Первичные учетные документы обладают юридической силой при наличии обязательных реквизитов, подписей исполнителей и должностных лиц, печатей.

Для усиления контрольных функций бухгалтерского учета рекомендуется приказом руководителя организации утвердить список лиц, имеющих право подписи на выдачу особо дефицитных и дорогостоящих материалов, а также перечень материалов, относящихся к данной категории. Бланки первичных учетных документов целесообразно пронумеровать до передачи материально ответственным лицам для заполнения.

Кроме перечисленных документов для учета материальных ценностей используются:

инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3);

сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-19);

сопроводительные документы (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения);

акт о покупке материалов на рынке;

акт перевода единиц измерения материалов;

акт-заключение о чрезвычайных ситуациях;

акт на списание материалов.

В расчетах за приобретенные организацией материальные ценности применяются:

товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т);

счет-фактура;

расчетно-платежные документы по банку;

приходный и расходный кассовые ордера;

и др.

Порядок формирования и движения документов должен соответствовать графику документооборота, который разрабатывается организацией с учетом условий поставок, транспортировки, организационной структуры и функциональных обязанностей подразделений и должностных лиц.

Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. Программы кодирования, идентификации и машинной обработки данных документов на машинных носителях должны обладать системой защиты и храниться в организации в течение срока, установленного для хранения соответствующих первичных учетных документов.