Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете

МОСКОВСКИЙ ГОРОДСКОЙ УНИВЕРСИТЕТ УПРАВЛЕНИЯ ПРАВИТЕЛЬСТВА МОСКВЫ ФАКУЛЬТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ ГОРОДСКОЙ АГЛОМЕРАЦИИ Кафедра общественных финансов, бухгалтерского учета и аудита Специальность: «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Курсовая работа по учебной дисциплине

«Управленческий учет»

на тему: «Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете»

«Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 4 курс Студент _________ Мазярчук П.С.

Преподаватель _________ Гурко А. И., кандидат экономических наук

• Содержание

1. Методы учета затрат в себестоимости продукции

1.1 Определение, виды, сущность и порядок формирования себестоимости

1.2 Калькулирование себестоимости

2. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости

2.1 Классификация методов по полноте учета затрат. Система учета полных затрат (absorbtion-costing) и система учета неполной себестоимости (директ-костинг)

• 2.2 Классификация по оперативности учета и контроля затрат. Метод учета фактической себестоимости и метод учета нормативных затрат (стандарт-костинг)

2.3 Классификация по объектам учета затрат (попроцессный, попередельный, позаказный методы, метод АВС)

3. Практическая часть курсовой работы. Составление ведомости распределения накладных затрат Заключение

• Список литературы

Введение

По причине усиления роли управленческого учета в принятии стратегических и тактических решений и необходимостью формировать экономически обоснованную и корректную себестоимость возникают вопросы выбора и построения оптимальной системы учета затрат, а также изменяется отношение к методологии построения учет, к вопросам планирования показателей деятельности.

В мировой бухгалтерской практике вопросам внутрихозяйственного учета, в том числе методикам планирования и учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, придается большое значение. Метод калькулирования предполагает систему производственного учета, при которой определяются фактическая себестоимость продукции, а также издержки на единицу продукции.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции обычно понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за этим процессом.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции связан с технологией производства, его организацией, особенностями выпускаемой продукции.

В данной работе в теоретической части мной будет освещено и раскрыто определение и сущность такого понятия, как себестоимость и методы учета затрат, будут приведены различные методы учета затрат и калькулирования себестоимости, даны многочисленные конкретные примеры использования каждого метода на практике. А в практической части настоящей работы мной будет выполнено задание по заполнению и расчету ведомости учета затрат на производство.

1. Методы учета затрат в себестоимости продукции

1.1 Определение, виды, сущность и порядок формирования себестоимости Себестоимость — все издержки (затраты), понесённые предприятием на производство и реализацию (продажу) продукции или услуги. Более полное определение себестоимости: «Себестоимость — это стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов и других затрат на ее производство и реализацию»

В самом общем смысле главное значение себестоимости заключается в том, что этот показатель отвечает на вопрос о том, во сколько обошлось организации производство товара или услуги и продвижение их до конечного потребителя. Также важной особенностью себестоимости является и тот факт, что этот показатель носит объективный характер, то есть его значение не зависит от таких обстоятельств, как наличие или отсутствие нормативных документов фирмы по её регулированию, желание или возможность её исчисления сотрудниками бухгалтерской службы и т. д.

До 2002 г. определение себестоимости было закреплено нормативно и содержалось в Положении о составе затрат (постановление Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552.) Однако, в настоящее время понятие себестоимость прямого нормативного регулирования не имеет. Действующие положения ПБУ 10/99 «Расходы организации» и гл. 25 Налогового кодекса РФ лишь определяют перечень расходов организации.

Исчисление себестоимости зависит от многих факторов, например, в зависимости от степени готовности различают себестоимость валовой, товарной, отгруженной и реализованной продукции, в зависимости от количества продукции — себестоимость единицы или всего выпуска, а также предельную себестоимость, в зависимости от полноты включения затрат — технологическая, сокращенная, производственная и полная, в зависимости от оперативности формирования — фактическая и нормативная (плановая) себестоимость. Отдельно выделяют проектную себестоимость, которую рассчитывают при проектировании производства продукции, то есть в бизнес-планах, сметных и финансовых расчетах для оценки предполагаемой эффективности будущего производства или процесса.

Под структурой себестоимости понимаются ее состав по элементам или статьям и их доля в полной себестоимости. По критерию структуры различают себестоимость по статьям калькуляции (распределение затрат для составления себестоимости по статьям учёта), себестоимость по элементам затрат.

Структура себестоимости по статьям калькуляции:

1. Сырье и материалы.

2. Покупные изделия, полуфабрикаты.

3. Топливо и энергия на технологические цели.

4. Расходы на оплату труда основных производственных рабочих.

5. Отчисления во внебюджетные фонды.

6. Расходы на освоение производства.

7. Расходы на эксплуатацию оборудования

8. Общехозяйственные расходы (счет 26)

9. Общепроизводственные расходы (счет 25)

10. Потери от брака.

11. Коммерческие расходы Структура себестоимости по элементам затрат: материальные затраты, оплата труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, прочее.

Формирование себестоимости продукции (работ, услуг) по видам.

Таблица 1.1.

1.2 Калькулирование себестоимости Понятия «калькуляция» и «калькулирование» возникли в России во второй половине 19 столетия, что было связано, прежде всего, с увеличением темпов роста промышленного производства. В современной экономической литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции.

Задачей калькулирования является определение затрат, которые приходятся на единицу их носителя.

Калькулирование на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными неотъемлемыми правилами и принципами. Среди них:

1. Научно обоснованная классификация затрат на производство. Министерством финансов РФ предполагается разработка отраслевых рекомендаций по учету затрат. Этими документами, в свою очередь, и должны определяться возможные подходы к классификации затрат. В настоящее время в отсутствие отраслевых рекомендаций вопросы классификации затрат решаются организациями самостоятельно с учетом отраслевых особенностей и целей управления.

2. Определение объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц. Объекты учета затрат — места их возникновения, виды или группы однородных продуктов. Местом возникновения затрат являются подразделения, в которых происходит первоначальное потребление ресурсов. Под объектом калькулирования понимают виды продукции предприятия, предназначенные для продажи (реализации). Выбор калькуляционной единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции (оказываемых услуг, выполняемых работ).

3. Выбор метода распределения косвенных расходов. Предприятие выбирает его самостоятельно и фиксирует в учетной политике. Традиционные системы учета затрат относят косвенные затраты на себестоимость продукции с использованием двухэтапного процесса. Во время первого этапа косвенные затраты отождествляются с различными производственными и обслуживающими подразделениями, а затем все затраты обслуживающих подразделений распределяются между производственными подразделениями. На втором же этапе необходимо отнести косвенные затраты, собранные в производственных подразделениях, к индивидуальным заказам или продуктам с использованием определенного метода, а также ставок распределения косвенных затрат.

4. Разграничение затрат по периодам подразумевает использование метода начисления, т. е. регистрацию операций в учете в момент совершения без конкретного соотнесения с денежными потоками.

5. Выбор метода учета затрат и калькулирования. Предприятие самостоятельно выбирает совокупность приемов документирования производственных затрат, а также их отражения и отнесения на единицу продукции (работ, услуг). Выбор метода учета затрат зависит от размера предприятия, особенностей производства, характера выпускаемой продукции или услуг, её способа обработки и состава.

Кроме того, в системе финансового и управленческого учета подходы к формированию себестоимости отличаются. В финансовом учете себестоимость рассчитывается исходя их законодательства по бухгалтерскому и налоговому учету. В то же время в себестоимость по управленческому учету могут быть включены иные затраты.

Рис. 1.1. Двухэтапная система распределения затрат

Рис. 1.2. Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости

2. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости

2.1 Классификация методов по полноте учета затрат. Система учета полных затрат (absorbtion-costing) и система учета неполной себестоимости (директ-костинг) Система учета полных затрат (absorbtion-costing) — система учета затрат, согласно которой, все прямые производственные затраты и все косвенные затраты входят в состав себестоимости. Эта система базируется на классификации затрат по способу отнесения на себестоимость, т. е. прямые или косвенные. Прямые расходы относятся на отдельный вид продукции экономически обоснованным способом. Общая сумма косвенных затрат распределяется по видам продукции пропорционально выбранным коэффициентам распределения. Выбор коэффициентов распределения зависит от отраслевых особенностей, размеров предприятия, а также его оргструктуры, ассортимента выпускаемой продукции и иных факторов.

В бухгалтерском учете все общехозяйственные и общепроизводственные расходы, учитываемые на счетах 25 и 26, распределяются на затраты основного производства (включаются в себестоимость реализации — для общехозяйственных расходов) в полном объеме. Счета 25 и 26 сальдо на конец отчетного периода не имеют.

На счете 20 «Основное производство» на конец отчетного периода может оставаться дебетовое сальдо в объеме незавершенного производства.

При методе «absorbtion-costing» по счета учета производства могут быть сделаны следующие типовые бухгалтерские проводки:

Д 20 — К 23 — распределение расходов вспомогательных производств пропорционально выбранной базе распределения Д 20 — К 25 — распределение общепроизводственных расходов пропорционально выбранной базе распределения Д 20 — К 26 — распределение общехозяйственных расходов (в случае, когда общехозяйственные расходы не относят на себестоимость реализации отчетного периода) Д 40 — К 20 — отражена себестоимость выпущенной продукции Д 90.2 — К 20 — отражена себестоимость реализованной продукции Д 90.2 — К 26 — отражено списание общехозяйственных расходов на себестоимость реализации отчетного периода (в случае, когда общехозяйственные расходы не распределяются на затраты отчетного периода) Система absorbtion-costing имеет свои существенные преимущества. Среди них следует выделить следующие: возможность применения в целях финансового учета и отчетности, исчисление себестоимости и рентабельности отдельных видов продукции, исчисление полной себестоимости готовой продукции, запасов готовой продукции и незавершенного производства, широкую сферу применения, допустимость применения для расчета цены за единицу продукции.

Метод полных (поглощенных) затрат Absorption Costing с точки зрения управления затратами имеет ряд недостатков и может использоваться для нужд налогового учета и в случае, когда доля общепроизводственных затрат в себестоимости невелика (не более 10%). Это связано с тем, что метод полных затрат Absorption Costing достаточно сильно искажает объем постоянных затрат в себестоимости отдельного вида продукции и не позволяет определить места и причины возникновения этих затрат в себестоимости отдельного вида продукции. Отсюда вытекает вероятность выбора некорректной базы распределения косвенных затрат, что приведет к искажению реальной величины себестоимости и установлению необоснованных цен Как правило, система учета полных затрат актуальна для применения на малых и средних предприятиях, а также при производстве одного или нескольких видов продукции. На более крупных предприятиях, а вместе с тем и на предприятиях с широкой номенклатурой выпускаемых товаров и услуг, более целесообразно и оправдано применение системы учета полных затрат в комбинации с другими системами учета.

Система учета неполной себестоимости (директ-костинг). Основной характеристикой директ-костинга является подразделение затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. При этом в себестоимость продуктов включаются только переменные затраты, а затраты постоянные сразу относятся на финансовый результат.

В бухгалтерском учете все общехозяйственные и общепроизводственные расходы, учитываемые на счетах 25 и 26, не распределяются на затраты основного производства, а относятся непосредственно на финансовый результат периода. Типовые проводки при этом способе учета будут выглядеть следующим образом:

Д 90.2 — К 25 — списание общепроизводственных расходов на себестоимость реализации отчетного периода Д 90.2 — К 26 — списание общехозяйственных расходы на себестоимость реализации отчетного периода Д 40 — К 23 — отражается себестоимость продукции вспомогательных производств Д 40 — К 20 — отражается себестоимость выпущенной продукции основного производства Д 90.2. — К 20 — отражается себестоимость выполненных работ, оказанных услуг Главной особенностью директ-костинга является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например «Прибыли и убытки».

Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

Преимущества системы директ-костинг: установление взаимосвязи между объемом производства, величиной затрат и прибылью, а также определение точки безубыточности, о которой более подробно речь пойдет ниже.

рис. 2.1. Определение точки безубыточности Как видно из рис. 2.1., точка безубыточности (или порог рентабельности) представляет собой минимальный объём производства и реализации продукции, при котором расходы будут компенсированы доходами, а при производстве и реализации каждой последующей единицы продукции предприятие начинает получать прибыль. Точку безубыточности возможно рассчитать в единицах продукции, в денежном выражении или с учётом ожидаемого размера прибыли.

Равнозначными терминами являются также «критическая точка», «CVP-точка». В единицах продукции точка безубыточности представляет собой минимум произведенных товаров, доход от реализации которых перекрывает издержки производства этих товаров. С позиции ожидаемого размера прибыли точка безубыточности — это объем продаж произведенной продукции, при котором выручка от него покрывает расходы на производство, в т. ч. процент на собственный капитал компании и нормальный предпринимательский доход. Точка безубыточности в денежном выражении находится по формуле:

(2.1.)

где:

Тбд — точка безубыточности в денежном выражении, руб.

В — выручка от продаж, руб.

Зпер — переменные затраты, руб.

Зпост — постоянные затраты, руб.

Точка безубыточности в единицах продукции рассчитывается следующим образом:

(2.2.)

Тбн — точка безубыточности в натуральном выражении, шт.

Зпост — постоянные затраты, руб.

Ц — цена за шт., руб.

ЗСпер — средние переменные затраты на единицу продукции, руб./ед.

Для того, чтобы наглядно и коротко продемонстрировать расчет влияния цены на точку безубыточности, примем следующие обозначения: Пр — прибыль, Х — количество проданных единиц, Р — цена реализации, В — переменные затраты, А — совокупные постоянные затраты. Получаем формулу:

Пр = Рх — (А + Вх) = 0,

то есть Рх = (А + Вх).

При этом маржинальная прибыль (прирост прибыли на каждую следующую единицу продукции) равна Рх — Вх.

Например, постоянные расходы (А) — 200 тыс., цена реал ед. (Р) — 90, переменные расходы на ед. (В) — 40. Тогда в единицах точка безубыточности составит:

90Х = (200 000 + 40Х), Х = 4 000 руб.

90Х = 360 000 — точка безубыточности в стоимостном выражении.

Теперь снизим планируемые переменные издержки на единицу на 15% и проследим за тем, как изменится точка безубыточности.

200 000 + 34Х = 90Х, Х = 3571.

То есть снижение переменных издержек вызовет снижение необходимого объема продаж на 11%.

Если же цена вырастет на 15%, то точка безубыточности в натуральном выражении опустится почти на 22%, т. е. на 3125 руб.

Могут также меняться все показатели: постоянные расходы снизились на 5%, переменные издержки выросли на 20%, цена возросла на 9%. Получим: 190 000 = 98,1Х — 48Х, Х = 3792 руб.

Чтобы наглядно продемонстрировать различия между методами absorbtion-costing и директ-костинг, рассчитаем на конкретном примере чистую операционную прибыль двумя этими методами.

Пример 1:

Предприятие производит два вида продукции — А и Б. Прямые затраты на производство продукции, А составляют 100 руб., в том числе прямая заработная плата — 50 руб. Прямые затраты на производство продукции Б — 200 руб., из них заработная плата — 100 руб. За отчетный период дебетовый оборот по счету 25 составляет 90 руб., по счету 26 — 120 руб. Для упрощения расчета предположим, что общепроизводственные расходы состоят только из переменной части. Допустим также, что половина всех затрат нашла отражение в готовой продукции, а половина осталась в виде незавершенного производства, причем за отчетный период произведено 10 ед. готовой продукции, А и 15 ед. изделия Б. Вся произведенная продукция реализована, выручка от продажи составила 400 руб.

1. Учет затрат по методу директ-костинг К счету 20 «Основное производство» открыты два субсчета — для калькулирования себестоимости каждого вида продукции — 20-А и 20-Б. Прямые затраты отнесены непосредственно на носители затрат: 100 руб. — на продукцию, А и 200 руб. — на продукцию Б. Затраты, собранные на счете 25, распределяются между продуктами, А и Б пропорционально прямой затаботной плате, т. е. в пропорции Ѕ. Таким образом, из общей суммы общепроизводственных затрат в 90 руб. 30 руб. отнесено на продукцию А, 60 руб. — на продукцию Б.

Общехозяйственные расходы как периодические в сумме 120 руб. прямо списаны на себестоимость реализованной продукции.

Видно, что на производство продукции, А в отчетном периоде затрачено 130 руб. Половина из них (65 руб.) — себестоимость готовой продукции. По условию за отчетный период произведено 10 ед. продукции А. Следовательно, себестоимость одной единицы — 6,5 руб. В незавершенном производстве останется продукции, А на сумму 65 руб.

Аналогичные расчеты по изделию Б позволяют оценить готовую продукцию (15 ед.) в 130 руб. Следовательно, себестоимость единицы изделия Б составляет 130:15 = 8,7 руб. Незавершенное производство по изделиям Б оценивается в 130 руб.

Себестоимость всей готовой продукции 195 руб. (65 + 130 руб.). Это переменная себестоимость. На счете 90 формируется первый финансовый показатель — маржинальный доход, в данном случае он равен 205 руб. (400 — 195 руб.). После списания общехозяйственных расходов на счете 90 выводится второй показатель — прибыль, т. е. разница меду маржинальным доходом и постоянными издержками. В приведенном примере операционная прибыль равна: 205 — 120 = 85 руб. Поскольку готовой продукции на складе нет, запасы будут представлены лишь незавершенным производством. Его общий размер составляет 65 + 130 = 195 руб.

2. Учет затрат по полной себестоимости.

Отличие схемы калькулирования при полной себестоимости от схемы калькулирования при директ-костинге в том, что в нем участвуют все расходы, включая также и постоянные. Таким образом, между продуктами, А и Б помимо общепроизводственных расходов будут распределяться и общехозяйственные. База распределения — прямая заработная плата, пропорция распределения — Ѕ. Тогда на продукцию, А будет отнесено 40 руб. общехозяйственных расходов, на продукцию Б — 80 руб. Дебетовый оборот по счету 20-А с учетом прямых и общепроизводственных расходов составит 170 руб., из них половина — стоимость готовой продукции, а половина остается в незавершенном производстве. Следовательно, 10 ед. готовой продукции, А оценивается в 85 руб., т. е. себестоимость единицы — 8,5 руб.

По продукции Б получим: изготовление 15 ед. обошлось предприятию в 170 руб., т. е. себестоимость единицы составляет: 170/15 = 11,3 руб. Себестоимость всей готовой продукции — 255 руб. (85 + 170). Операционная прибыль составит: 400 — 255 = 145 руб.

Оценим запасы незавершенного производства. По продукции, А их стоимость равна 85 руб., по продукции Б — 170 руб. Отсюда себестоимость запасов составила 255 руб.

Оценка себестоимости, прибыли и запасов при учете переменных (метод директ-костинг) и полных затрат, руб.

Таблица 2.1.

При сравнении полученных результатов становится ясно, что себестоимость единицы продукции, рассчитанная по методу директ-костинг, ниже полной себестоимости. В результате при калькулировании неполной себестоимости на 60 руб. ниже и оценка запасов, чем при методе учета полных затрат (255−195). Поэтому себестоимость реализованной продукции оказывается выше, а следовательно, прибыль меньше при методе учета переменных затрат на те же 60 руб. (145−85).

Выбранный метод калькулирования влияет не только на величину себестоимости продукции, но на форму отчета о прибылях и убытках.

В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального подхода, внимание сосредотачивается на разделении затрат на постоянную и переменную части. При этом непременно формируется показатель маржинального дохода. С учетом данного примера отчет представлен в Таблице 2.2.

В отчете, составленном по результатам калькулирования полной себестоимости, показатель маржинального дохода не рассчитывается (Таблица 2.3.).

Отчет о прибылях и убытках (составлен при использовании метода директ-костинг) Таблица 2.2.

Отчет о прибылях и убытках (составлен по результатам калькулирования полной себестоимости продукции) Таблица 2.3.

2.2 Классификация по оперативности учета и контроля затрат. Метод учета фактической себестоимости и метод учета нормативных затрат (стандарт-костинг) Метод учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости, как правило, является традиционным на российских предприятиях.

Среди принципов учета фактических затрат можно выделить следующие:

ь Полное и подтвержденное документально отражение первичных затрат на производство на счетах бухгалтерского учета.

ь Регистрация затрат в момент возникновения.

ь Идентификация затрат по местам возникновения, объектам учета и носителям затрат ь Отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и калькулирования ь Сравнение фактических показателей с плановыми.

Система «стандарт-костинг» представляет собой метод учета с использованием нормативных (стандартных) затрат. В основе лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Вначале проводится предварительное нормирование затрат. Обычно нормативные затраты определяются по основному сырью и материалам, по оплате труда основных производственных рабочих, по накладным расходам. Нормы расхода исчисляются на единицу продукции. Далее в процессе производства фиксируются все факты отклонений от нормативных показателей. На основании детального анализа причин отклонений разрабатываются пути преодоления причин выявленных отклонений. В результате подобного анализа не исключено, что стандарты будут впоследствии сами отредактированы.

Бухгалтерский учет по системе стандарт-костинг ведется с использованием счета 40. Типовые проводки будет целесообразно показать с помощью примера:

ООО «Белла» произвело и продало в отчетном периоде 1000 наборов фужеров по 120 руб. за набор на сумму 120 000 руб. (НДС — 18 305 руб.) Готовая продукция отражается по плановой себестоимости. Плановая себестоимость одного набора — 70 руб., фактическая себестоимость — 75 руб.

Необходимо сделать следующие проводки:

Д 43 — К 40 — 70 000 — оприходована готовая продукция на складе по плановой себестоимости Д 40 — К 20 — 75 000 — отражена фактическая себестоимость готовой продукции.

Д 51 — К 62 — 120 000 — поступили денежные средства от покупателей Д 62 — К 90−1 — 120 000 — отражена выручка от продажи продукции Д 90−2 — К 43 — 70 000 — списана плановая себестоимость проданной продукции Д 90−3 — К 68 — 18 305 — начислен НДС, подлежащий уплате Д 90−2 — К 40 — 5 000 — списана сумма превышения фактической себестоимости готовой продукции над плановой.

В конце месяца делается запись:

Д 90−9 — К 99 — 26 695 (120 000 — 70 000 — 18 305 — 5 000) — отражена прибыль от продажи продукции.

Если нормативная себестоимость 75 руб., а фактическая 70 руб., то делается сторнировочная запись: Д 90−2 — К40 — 5000 руб., в конце месяца: Д90−9 — К99 — (120 000 — 18 305 — (75 000−70 000)) = 96 695

Основным преимуществом нормативного метода «стандарт-кост» является его «управленческая направленность», позволяющая осуществлять планирование и контроль деятельности предприятия.

Что касается недостатков этого метода, во-первых, систему невозможно применить на всех стадиях жизненного цикла продукции. Как правило, в период разработки и внедрения товара на рынок затраты более непредсказуемы, поэтому расчет нормативных затрат может быть осуществлен в достаточной степени приблизительно. Во-вторых, система не охватывает качественных показателей деятельности предприятия. Поскольку система опирается на показатели производительности и величины затрат при решении основной задачи — минимизация затрат и отклонений фактических показателей от нормативных, проблемы улучшения качества продукции, расширения номенклатуры дополнительных услуг остаются вне системы «стандарт-кост». В-третьих, отклонения от нормативных затрат, показывающие превышение фактических затрат над нормативными (или наоборот), как правило, слишком агрегированы, но не всегда привязаны к конкретным видам продукции, технологическим участкам, партиям продукции.

Таким образом, применение «стандарт-кост» представляет более широкие возможности в управлении затратами, хотя и имеет недостатки в связи со сложностью контроля за установленными нормами.

Важным моментом является также и то, что система стандарт-костинг не является полным аналогом нормативного метода учета затрат. Обе системы предполагают учет полных затрат и учитывают затраты в пределах норм. В рамках нормативного метода отклонения от нормативных затрат включаются в себестоимость, тогда как в системе стандарт-костинг сверхнормативные расходы относят на финансовые результаты или на виновных лиц. Также при нормативном методе нормируются прямые затраты, а косвенные распределяются между объектами калькулирования индексным методом. В системе стандарт-костинг стандарты разрабатываются для всех видов затрат.

2.3 Классификация по объектам учета затрат (попроцессный, попередельный, позаказный методы, метод АВС) Попроцессный метод учета затрат применяется в отраслях с массовым типом производства, а также непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой, полным отсутствием незавершенного производства или же незначительным его количеством. Использование попроцессного метода калькулирования является уместным в добывающих отраслях и в энергетике, а также в перерабатывающих отраслях с простым технологическим циклом, например, в цементной промышленности и в предприятиях по производству асфальта.

В том случае, если у организации нет запасов готовой продукции (транспорт, энергетика, сфера услуг), то используется метод одноступенчатого, или простого калькулирования. Здесь себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных затрат на количество произведенной продукции:

С = З / Х (2.3.)

где С — себестоимость единицы продукции, З — совокупные затраты за отчетный период, Х — количество произведенной за отчетный период продукции в натуральном выражении.

Одноступенчатый метод может быть применен также и в сфере услуг.

Тем не менее, на предприятиях, производящих один вид продукции при отсутствии полуфабрикатов собственного производства, но имеющих некоторое количество готовой продукции на складе, применяется метод двухступенчатой калькуляции. Тогда расчет себестоимости производится в следующем порядке: рассчитывается производственная себестоимость всего выпуска и единицы продукции, сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество реализованной продукции, суммируются показатели рассчитанные на первых двух этапах.

Таким образом, формула расчета методом двухступенчатой калькуляции будет выглядеть так:

С = З пр / Х пр + З упр / Х упр (2.4.)

где С — полная себестоимость, З пр — совокупные производственные затраты отчетного периода, З упр — управленческие и коммерческие расходы отчетного периода, Х пр — количество единиц продукции, произведенной в отчетном периоде, Х упр — количество единиц продукции, реализованной в отчетном периоде.

Преимущества попроцессного метода в том, что он дает возможность оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости, а также отнести в полном объеме расходы по управлению и сбыту на себестоимость проданной продукции.

Зачастую попроцессный метод калькулирования трактуется как упрощенная разновидность попередельного метода. При этом различия между ними довольно условны.

Попередельный метод используется в том случае, когда сырье перерабатывается в готовую продукцию последовательно на отдельных производственных стадиях, или переделах.

Передел представляет собой часть процесса производства (сумму технологических операций), которая завершается получением готового полуфабриката. В результате последовательного прохождения сырья через все полуфабрикаты получают готовую продукцию.

Главной особенностью и определяющей чертой этого метода является то, что затраты обобщаются по переделам, а это позволяет рассчитывать себестоимость продукции каждого передела, которая выступает в качестве полуфабрикатов в последующих переделах, причем часть из них передается на дальнейшую переработку, а другая может быть продана на сторону.

Существует несколько видов попередельного метода: простой (одноступенчатый), метод многоступенчатого попередельного калькулирования, метод эквивалентных коэффицентов, метод исключения метод распределения.

Позаказный метод используется при изготовлении уникального или изготавливаемого по специальному заказу изделия. В промышленности он применяется на предприятиях с единичным типом организации производства, имеющим ряд особенностей: большое разнообразие изготавливаемой продукции, большая часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам; технологическая специализация рабочих мест без постоянного закрепления определенных операций деталей за рабочими местами; применение универсального оборудования и приспособлений; относительно большой удельный вес ручных сборочных операций.

Суть позаказного метода в следующем: все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения.

На каждый заказ открывается карточка регистрации, в которой учитываются прямые и косвенные расходы, образовавшиеся в ходе исполнения договора. Косвенные затраты распределяются между заказами способом, определенным организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В карточки расходы заносятся нарастающим итогом в течение всего периода выполнения заказа. Сумма расходов по карточкам невыполненных заказов (или выполненных, но не принятых заказчками) на конец месяца представляет собой объем незавершенного производства.

Преимуществом позаказного метода калькулирования себестоимости является то, что он позволяет сопоставлять затраты между заказами, показывает наиболее и наименее рентабельные заказы. Недостатком метода является его трудоемкость.

Учет затрат по функциям (АВС-метод):

В соответствии с этим методом предприятие рассматривается как набор взаимосвязанных операций, или функций. В процессе операции потребляются различные ресурсы (материалы, труд или оборудование). Под видом деятельности понимают все функции, выполняемые для того, чтобы продукт был предоставлен покупателю. Соответственно продукт принимает на себя затраты на все виды деятельности, которые потребуются для его создания и предоставления покупателю.

АВС-метод иногда называют операционной оценкой. Его главное преимущество перед другими методами заключается в том, что он позволяет точно отследить причины накладных расходов, что позволяет более точно определить себестоимость единицы продукции. Основное и принципиальное отличие этой системы от традиционных состоит в порядке распределения косвенных расходов.

Операции (activities) — это действия, осуществляемые ресурсами. Операции представляют собой реализованные функции ресурсов. В результате операций создаются или обслуживаются объекты затрат.

В целях АВС-метода производится следующая классификация операций:

1. основные операции — это операции, которые непосредственно создают объекты затрат и стоимость которых можно прямо отнести на них. Наиболее явными основными операциями являются: снабжение (в разрезе поставщиков, видов сырья), производство (в разрезе производимой продукции), сбыт (в разрезе каналов сбыта, клиентов) и т. д.;

2. обслуживающие операции — это операции, которые обслуживают или создают условия для нормального функционирования ресурсов определенного вида. Ими обычно являются: обеспечение информационными технологиями, операции управления персоналом, ремонт производственного оборудования, бухгалтерский учет и т. п. Стоимость таких операций переносится на обслуживаемые ими ресурсы;

3. управленческие операции — это операции, которые служат целям управления основными и обслуживающими операциями. Они переносят свою стоимость на непосредственно управляемые ими операции. Например, операция «управлять участком в цехе» переносится на стоимость всех операций данного участка. Операция «управлять подразделением» переносится на стоимость всех операций, выполняемых данным подразделением.

Рассмотрим пути распределения затрат при АВСметоде.

Путь 1. Распределение накладных затрат на ресурсы. На данном этапе стоимость накладных расходов переносится на стоимость ресурсов. При этом определяется полная текущая стоимость обладания единицей ресурса: стоимость должности, стоимость оборудования и т. п.

Совокупность затрат и совокупность ресурсов представляют собой иерархические структуры, глубина детализации которых прямо пропорциональна требуемой точности получаемых данных трудоемкости и стоимости их получения.

В большинстве случаев стоимость единиц затрат однозначно переносится на стоимость единицы ресурса. Например, сумма заработной платы, сумма социальных выплат и отчислений, стоимость текущего обслуживания персонального оборудования (мебели, ЭВМ и т. п.), командировочные и представительские расходы и т. п. могут быть однозначно ассоциированы с определенной должностью.

Однако часто одна статья затрат будет переноситься на несколько единиц ресурсов. Например, арендная плата офисных помещений должна быть разнесена на стоимость должностей, чьи рабочие места находятся в данном помещении.

Для таких связей используются коэффициенты распределения затрат, называемые «драйверами затрат» (cost drivers) или «проводниками затрат». Драйвер затрат есть основной показатель уровня затрат: для арендной платы — это площадь помещения, занимаемая данным сотрудником; для стоимости потраченной электроэнергии — это потребляемая электрическая мощность персонального оборудования сотрудника (с поправкой на время работы) и т. п. Для оценки переносимой стоимости сначала определяется стоимость единицы драйвера затрат: одного квадратного метра, киловатт-часа и т. п. Искомая переносимая сумма получается умножением стоимости единицы драйвера на количество драйвера, потребляемое данным ресурсом.

Путь 2. Отнесение прямых расходов на стоимость объектов затрат. Этот шаг в АВС-методе аналогичен распределению прямых затрат в традиционной калькуляции и не вызывает методических сложностей.

Путь 3. Первичное перенесение стоимости ресурсов на операции. Данный шаг является достаточно трудоемкой, но крайне важной процедурой. Полная стоимость ресурсов, рассчитанная на пути 1, переносится на операции, которые выполняют соответствующие единицы ресурсов.

Перенос стоимости с ресурсов на операции производится пропорционально показателям, отражающим степень использования данного ресурса в соответствующей операции. Эти показатели носят название «драйверы ресурсов» (resource driver) или «проводники ресурсов». Чаще всего в качестве данного драйвера выступает количество времени, которое затрачивается ресурсом на ту или иную операцию.

Расчет переносимой стоимости производится в несколько этапов:

1. определяется общее количество единиц драйвера данного ресурса: фонд рабочего времени в человеко-часах, фонд машинного времени в станко-часах и т. п.;

2. путем деления стоимости ресурса на общее количество единиц драйвера ресурса определяется стоимость единицы драйвера: стоимость часа работы сотрудника, стоимость часа машинного времени;

3. определяется количество единиц драйвера ресурса, потребляемого той или иной операцией;

4. умножением количества потребляемых единиц драйвера на стоимость единицы драйвера определяется сумма стоимости ресурса, переносимая на данную операцию.

Путь 4. Перераспределение стоимости обслуживающих операций на обслуживаемые ими ресурсы.

Как было отмечено выше, обслуживающие операции обслуживают ресурсы или создают условия для их нормального функционирования. На данном шаге стоимость обслуживающих операций как бы возвращается назад, на обслуживаемые ресурсы.

Обслуживающая операция может переносить свою стоимость, в том числе и на ресурс (сотрудника, оборудование), который выполняет данную операцию. Действительно, в реальности, например, специалист по вычислительной технике сам работает на ПК и вынужден обслуживать и эту ЭВМ. Очевидно, что обратно на «свой» ресурс обслуживающая операция перенесет лишь часть своей стоимости, а остальная распределится на другие ресурсы.

Перенесение стоимости операции производится пропорционально «драйверам операций» (аctivity drivers), которые формируются аналогично драйверам затрат и драйверам ресурсов. Драйвер операций — это основной результативный показатель операции (количество заказов, количество партий, количество сотрудников и т. п.). Сначала рассчитывается общее количество единиц драйвера, затем определяется стоимость каждой единицы. Анализируется количество потребляемых единиц драйвера и рассчитывается переносимая стоимость.

Путь 5. Распределение стоимости управляющих операций на основные и обслуживающие операции.

Процедура распределения стоимости управляющих операций наиболее сложна и носит в большинстве случаев субъективный характер. В целях АВС-метода объектами управления следует признавать действия (операции) субъектов управления. Вследствие этого распределение стоимости управляющих операций будет производиться не на ресурсы, а на операции.

Крайне сложной задачей данного этапа является выбор адекватного драйвера операций, пропорционально которому производилось бы перераспределение. Возможны следующие подходы к этой проблеме:

ь стоимость управляющей операции распределяется поровну ь между управляемыми операциями;

ь стоимость управляющей операции распределяется пропорционально рабочему времени, затрачиваемого субъектом управления (руководителем), на соответствующие операции;

ь стоимость управляющей операции распределяется пропорционально значимости операций, определяемой экспертным путем.

Таким образом, систему распределения затрат следует выбирать исходя из типа предприятия, его структуры затрат и потребностей руководства в управленческой информации.

3. Практическая часть курсовой работы. Составление ведомости распределения накладных затрат

Вариант № 9.

В организационной структуре предприятия имеются три производственных подразделения (два станочных цеха и один сборочный) и два обслуживающих подразделения (склад и отдел технического обслуживания). Общепроизводственные накладные расходы за год составляют:

Общепроизводственные расходы. Таблица 3.1

Имеется также следующая информация, представленная в Таблице 3.2.

Информация, предоставленная администрацией организации Таблица 3.2.

Из учетных записей отдела технического обслуживания следует, что время, затраченное на работы по техническому обслуживанию, проведенные в других подразделениях, составляет:

Время, затраченное на работы по техническому обслуживанию Таблица 3.3.

Данные о стоимости материалов (основных и вспомогательных), выданных производственным цехам Таблица 3.4.

Требуется: Составить ведомость анализа распределения накладных расходов и рассчитать величину накладных расходов, включаемых в себестоимость продукции.

Решение задачи по этапам:

1. Распределение накладных расходов между производственными и обслуживающими подразделениями.

Общая площадь фабрики составляет 50 000 кв.м., из которых 20% занимает станочный цех Х (10 000 кв.м.) и еще 10% - станочный цех У, сборочный цех занимает 30%, и склад — 30%, отдел тех обслуживания — 10%.

Таким образом, 20% арендной платы, платы за освещение и отопление, а также страховки здания приходится на цех Х, а 10% - на станочный цех У и аналогично на сборочный цех, склад и отдел тех обслуживания. Для цеха Х освещение и отопление будет составлять 20%*59 800 = 11 960 ден.ед., для цеха У: 10%*59 800 = 5980 ден.ед., для сборочного цеха 30%*59 800 = 17 940 ден.ед., для склада: 30%*59 800 = 17 940 ден.ед., для отдела тех. Обслуживания: 10%*59 800 = 5980 ден.ед.

Обычно считается, что выплаченная страховая премия и амортизация станочного парка определяются исходя из балансовой стоимости оборудования. Поскольку балансовая стоимость для цеха Х составляет 53% балансовой стоимости всего оборудования, для станочного цеха У — 34%, для сборочного цеха — 7%, для склада и отдела тех обслуживания — по 3%. Для цеха Х страховка оборудования: 21 000*53% = 11 118 ден.ед., для цеха У — 21 000*34% = 7035 ден.ед., для сборочного цеха — 1451 ден.ед., для склада и тех обслуживания — 697 ден.ед. и 699 ден.ед. Соответственно амортизация равна: 86 188 ден.ед., 54 540 ден.ед., 11 249 ден.ед., 5406 ден.ед., 5417 ден.ед.

Время, которое руководство затрачивает на каждый отдел, соответствует данным о численности сотрудников данного отдела. Если в станочном цехе Х работает 30% всех сотрудников, то 30% зарплаты работников управления приходится на этот цех и т. д. То есть, 86 000*0,3 = 25 800 ден.ед., и аналогично: 17 200 ден.ед., 25 800 ден.ед., 8600 ден.ед., 8600 ден.ед.

2) Перераспределение накладных расходов на производственные.

Следующий шаг — перераспределение накладных расходов на производственные в соответствии с той долей услуг, которые получили производственные подразделения от служебных. Количество выданных материалов является подходящим ориентировочным критерием той пользы, которую каждое из производственных подразделений получило от функционирования склада.

Если станочному цеху Х выдано 50% всех материалов, то это составит 50% всех расходов склада, и они приходятся на цех Х (т.е. 400 000 ден.ед.), для У — 37%*800 000= 300 000 ден.ед., для сборочного цеха — 100 000 ден.ед. (13%) и т. д.

В отделе технического обслуживания регистрируется время, затраченное персоналом на проведение работ по техническому обслуживанию других подразделений, и данные этого учета являются основой для оценки услуг, полученных каждым производственным подразделением от отдела технического обслуживания.

Если из 25 000 ч, отработанных отделом технического обслуживания, 12 000ч затрачены на работы в станочном цехе Х, то 48% расходов приходятся на этот цех. На У приходится 32%, на сборочный цех — 20%. Соответственно для цехов Х, У и сборочного цеха результаты равны: 12 000 ден.ед., 8000 ден.ед. и 5000 ден.ед.

3) Расчет ставок распределения накладных расходов.

Общезаводские накладные расходы перераспределились на производственные подразделения и 2 ступень 2ступенчатой процедуры распределения накладных расходов, ставит своей целью определение ставок накладных расходов в каждом подразделении для отнесения их, на продукты, проходящие через эти подразделения.

Предположим, что организация использует данные о времени работы станков в качестве базы распределения для накладных расходов для станочных цехов, а данные о времени работы основных производственных рабочих для сборочного цеха. Ставка распределения накладных расходов считается по формуле: (накладные расходы производственного подразделения / время работы основных производственных рабочих или время работы станков).

Ставка накладных расходов на 1 час работы станков: цех Х — 786 226/100000 = 7, 86 д. е./станко-час, цех У — 11,91 д. е./станко-час, сборочный цех — 1, 74 д.е./человеко-час.

4) Распределение накладных расходов на продукты.

Заключительный этап состоит в распределении накладных расходов по продуктам, которые проходят через эти подразделения. Предположим, что продукт, А находится в станочном цехе Х — 4 часа, 3 часа в У, и 1 час в сборочном цехе. Тогда накладные расходы будут равны:

Станочный цех Х: 4 ч по 7,86 ден.ед./ч Станочный цех У: 3 ч по 11,91 ден.ед./ч Сборочный цех: 1 ч по 1,74 ден.ед./ч В сумме это составит 68,92 ден.ед.

Ведомость распределения накладных затрат