Особенности исчисления налога на прибыль

ВВЕДЕНИЕ

Налог на прибыль известен еще со средних веков, еще с середины 19 века, т. е. с того момента, когда наша цивилизация перешла на индустриальный путь развития, и в Европе и в США стали складываться капиталистические, рыночные отношения. Со временем этот налог менялся, реформировался, модернизировался и прочее. В каждой налоговой системе развитых стран этот налог так или иначе присутствует. Причем если НДС как косвенный налог есть не во всех странах мира (США, например, использует в качестве инструмента косвенного налогообложения налог с продаж), то налог на прибыль есть практически везде. Это налог универсальный и всеобщий. Правила исчисления налога, алгоритм определения облагаемой прибыли, ставки, льготы и пр. в каждой стране установлены свои.

В нашей стране налог на прибыль существовал еще до революции, он вводился и в советское время, да и первые шаги экономических реформ СССР также начались с введения этого налога в конце 1980;х годов (тогда действовал закон на союзном уровне).

Налог на прибыль является одним из главных источников наполнения доходной части Госбюджета, а также бюджетов субъектов РФ. Государство существует исключительно для блага людей, проживающих на их территориях. Оно отличается от простого неорганизованного общества тем, что имеет специальные структуры для управления обществом. Некоторые члены общества работают в этих структурах: это государственные служащие, военные и др. При этом государство налагает на остальных членов общества обязанность предоставлять средства на содержание граждан, занятых в государственных структурах, а также на оказание государственных услуг по обеспечению коллективных потребностей общества.

К коллективным потребностям общества, которые обеспечивает государство, можно отнести:

— создание условий для благополучного существования и развития общества в целом, т. е. обеспечение экономического и социального процветания;

— защита общества от внешних врагов (оборона);

— поддержание порядка внутри самого общества;

— защита общества от эпидемий, природных катаклизмов и т. д.

Члены общества потребляют разные блага — материальные ценности и услуги. Это еда и одежда, квартиры и дома, автомобили, книги и фильмы, развлекательные спортивные мероприятия, медицинские и образовательные услуги и т. д. Чтобы блага могли быть потреблены, их сначала нужно произвести. Производством благ также занимаются члены общества. Разные блага производят разные люди. Причем подавляющее большинство благ производится коллективно. Для коллективного производства благ граждане создают предприятия. Произведенными благами предприятия и отдельные граждане обмениваются друг с другом.

Государство устанавливает правила обмена и следит за тем, чтобы никто их не нарушал. Развитие бизнеса в ряде случаев делает необходимым создание подразделений вне места нахождения регистрации юридического лица. Причины здесь самые многообразные: приближение производственных мощностей к источникам сырья, вывод «грязных» производств из крупных городов, приближение точек сбыта к потребителю, снижение издержек на ресурсные и имущественные платежи, экономия фонды оплаты труда и другие подобные причины. Из таких подразделений формируются горизонтально и вертикально интегрированные компании. Наибольшая степень интеграции достигаются в тех случаях, когда такие производственные единицы оформляются в виде обособленных подразделений, в том числе филиалов.

Целью работы является рассмотрение практических и теоретических аспектов налога на прибыль как экономической категории и расчет данного вида налога на примере организации ЗАО «Траст Ин Тел». Для достижения поставленных целей необходимо решить следующие задачи:

— изучить налог на прибыль, его сущность и экономическое содержание;

— рассмотреть порядок исчисления налога на прибыль и авансовых платежей;

— рассчитать налог на прибыль в организации;

— выявить пути совершенствования исчисления налога на прибыль организаций.

Предметом исследования работы является налог на прибыль, а за объект исследования берется организация ЗАО «Траст Ин Тел», на примере которой и будет показано формирование доходов и затрат по налогу на прибыль, а также представлен и сам расчет данного налога.

Глава 1. Теоретические основы налога на прибыль организаций

1.1 Экономическая сущность налога на прибыль Налог на прибыль, который в мировой практике налогообложения может иметь различные названия (налог на доход юридических лиц, налог с корпораций, налог на доходы корпораций, корпоративный налог и т. д.) и является сравнительно «молодым» налогом. Как известно, первыми налогами на предпринимательскую деятельность были налоги, не связанные с получением дохода. Это были в основном пошлины и другие косвенные налоги, а также на земельные и подушные обложения.

Обложение налогом доходом от предпринимательской деятельности носило частный, эпизодический характер. Отдельные проявления налога на прибыль от занятий ремеслами и торговлей имели место в период упадка Римской империи. Попытки обложения промысловых доходов были отмечены и в Средние века. Первые научные теории налогообложения доходов и прибыли от промысловой деятельности появились лишь в конце XVШ — начале ХIX в.

С этого времени начинается постепенное распространение практики налогообложения доходов и прибыли от предпринимательской деятельности. Первыми странами, где налог на доходы корпораций получил массовое распространение, были Германия и США Александров И. М. Налоговые системы России и зарубежных стран. -М.: «Бератор-Пресс», 2012. — С. 104. И лишь в начале XX в. данный налог стал широко применяться практически во всех ведущих странах мира.

В Российской Федерации налог на прибыль организаций был включен в налоговую систему с первых дней ее формирования. Он является единственным налогом, который с момента его принятия в 1991 году претерпевал в течение всего хода экономических реформ в России серьезные принципиальные изменения.

По этому налогу часто вводились и многочисленные налоговые льготы и преференции, но с принятием в 2001 г. соответствующей главы НК РФ они вообще не были отменены с 2002 г. Именно по налогу на прибыль за относительно короткий промежуток его существования была кардинально изменена налоговая база для отдельных категорий налогоплательщиков (банков, страховых организаций и т. д.)

В отличие от ставок по большинству других налогов ставка по налогу на прибыль длительное время была дифференцирована по организациям в зависимости от вида деятельности. При этом ставки налога менялись за непродолжительный период реформ неоднократно как в сторону понижения, так и в сторону повышения Лермонтов Ю. М. Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль организаций». — Система ГАРАНТ, 2011. С принятием НК РФ введена для всех организаций единая предельная ставка налога, которая снижена начиная с 2002 г. с 35 до 24%. С 2009 г. Указанная ставка понижена еще раз — до 20%.

Уплата этого налога сопровождается необходимостью ведения налогоплательщиком дополнительно налогового учета, поскольку установленный НК РФ порядок группировки и учета отдельных объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения отличается от порядка, действующего в бухгалтерском учете.

Из представленных на рис. 1 данных видно, что в 2002;2003 гг. наблюдалось существенное падение поступлений налога на прибыль, связанное, прежде всего, с реформой налогообложения прибыли организаций, осуществленной в 2002 г. В 2004 г. наметилась тенденция к росту поступлений налога на прибыль по отношению к уровню 2002;2003 гг. В динамике налога на прибыль организаций можно также отметить существенную сезонность, характеризуемую ростом поступлений в II и IV кварталах каждого года (что обусловлено сроками уплаты налога).

Реформирование налога на прибыль осуществлялось в результате применения таких инструментов, как отмена значительной части льгот и вычетов, снижение максимальной ставки налога с 35 до 24%, снятие ряда ограничений на принятие к вычету расходов, необходимых для ведения бизнеса, изменения порядка амортизационных отчислений и др. что привело к существенным колебаниям валовой и налогооблагаемой прибыли и, соответственно, поступления налога на прибыль организаций в бюджетную систему (рис.1).

Рис. 1 — Динамика поступлений налога на прибыль поквартально, % ВВП На рис. 2 представлено сравнение динамики платежей налога на прибыль организаций и их сальдированного финансового результата. Приведенные данные свидетельствуют о том, что в целом динамика налога на прибыль и сальдированного финансового результата организаций совпадают. Однако имели место временные периоды, когда эти показатели изменялись разнонаправлено (2001, 2003, 2007 гг.) Источник: ФНС России, Росстат, расчеты автора по базе данных ИЭПП.

Анализ проводимых в 2002 г. реформ налогового законодательства, в части налогообложения прибыли позволил сделать вывод о том, что они привели к заметному падению поступлений по этому налогу в 2002;2003 гг.

Рис. 2 — Динамика поступлений налога на прибыль организаций и сальдированного финансового результата в 2000;2007 гг.

Дальнейшие изменения законодательства (такие как введение амортизационной премии, увеличение до 50%, а затем и снятие ограничения на суммы переносимого на будущее убытка) имели значительно меньшее влияние на поступления по данному налогу и не привели к их снижению. Динамика налога на прибыль в 2004;2007 гг. во многом была обусловлена экономическим ростом и благоприятной конъюнктурой мировых цен на энергоносители. Снижение ставки ЕСН с 2005 г. также способствовало росту поступлений по налогу на прибыль.

Налог на прибыль организаций является одним из доходообразующих источников бюджетной системы. При этом необходимо отметить, что поступления налога на прибыль организаций за период 2000;2007 гг. характеризовались высокой волатильностью, как в реальном выражении, так и в долях ВВП. Доля доходов налога на прибыль в бюджете расширенного правительства в 2003;2007 гг. составляет около трети налоговых доходов и варьируется от 4,0% в 2003 г. до 6,6% в 2007 г. (рис. 3).

Рис. 3 — Доля налога на прибыль в доходах бюджета Велика роль этого налога в развитии малого предпринимательства, а также в привлечении в экономику страны иностранных инвестиций, поскольку в законодательстве многих стран предусматривается полное или частичное освобождение от уплаты именно налога на прибыль организаций в первые годы создания и функционирования малых и созданных с иностранным участием предприятий и организаций.

В то же время фискальное значение данного налога в большинстве развитых стран невелико. Это положение не относится пока в Российской Федерации, где роль налога на прибыль организаций в формировании доходной части бюджета достаточно существенна. Налог на прибыль организаций занимает третье место после НДС и таможенной пошлины. Также высока его роль в формировании доходной базы консолидированных бюджетов РФ, где он занимает первое место и в доходных источниках. Поступившие налоги в бюджет РФ представлены в таблице 1.

Таблица 1 Структура бюджетных налоговых доходов за 2011 год Использованные материалы с официального сайта ФНС России, URL: http://www.nalog.ru/nal_statistic/budjet.

Налог на прибыль — это один из основных федеральных налогов, который является бюджетообразующим, а в 2011 году даже обогнал по отдельности и НДС и даже НДПИ, что для этого налога хоть и нетипично, это свидетельствует о том, что налог на прибыль играет ключевую роль в формировании нашей бюджетной системы. В 2010 году налог на прибыль вдруг вырвался вперед и занял свои 23% «в общем зачете» и является основным налогом всех доходов консолидированного бюджета и «кормильцем «региональных бюджетов.

В наше время все сильнее возрастает значимость эффективной налоговой системы для любой страны. Государство определяет эту эффективность путем издания законодательных актов и контролирования таким образом деятельности хозяйствующих субъектов своей страны. При этом ему не всегда удается достичь желаемых результатов. Для предприятия же эффективность налоговой системы заключается в одновременном следовании законам и сокращении налоговых выплат. Поэтому знание элементов налоговой системы и их функционирования является одним из значимых факторов организации успешной деятельности на предприятии и во многом определяет его эффективность.

Налог на прибыль организаций — это прямой налог, который применительно к организации является аналогом налога на доходы физических лиц. Прибыль — это разница между доходами организации и расходами, нацеленными на получение доходов.

По классификации Налогового кодекса налог на прибыль организаций относится к федеральным налогам. Но при исчислении и уплате налога налогоплательщик должен разделить его на две части: федеральную и региональную. Причем региональная часть налога существенно больше.

Другие федеральные налоги также могут перераспределяться в пользу региональных бюджетов, а также местных бюджетов.

Обязывая организации платить налог на прибыль, государство заботиться о своих гражданах, чтобы всем живущим в нашей стране жилось хорошо.

В налоговой системе Российской Федерации налог на прибыль организации является одним из наиболее значимых. Вопросы, связанные с этим налогом, имеют большое значение как для государства, так как он является важной доходной статьей бюджета, так и для отдельных предприятий, так как сумма его выплат обычно одна из самых крупных. И по характеру, содержанию и разнообразию выполняемых функций, по своим возможностям воздействия на деятельность предприятий и предпринимателей, по степени влияния на ход и результаты коммерческой деятельности налог на прибыль является основным предпринимательским налогом. В последнее время возникает множество споров по поводу эффективности применения этого налог.

По мнению руководителя группы компаний «Налоги и финансовое право» А. В. Брызгалина существуют проблемы в сфере взимания налога на прибыль. «Этот налог стал использоваться в качестве заложника для целей политического характера. Как что — то необходимо поддержать (или обозначить свою поддержку), то власти сразу стараются „притянуть за уши“ налог на прибыль, поправки которые вступили в силу с 1 января 2012 года, — половина из них носит сугубо узкий отраслевой характер. При таком подходе „совершенствовать“ налог на прибыль можно до бесконечности. И уже сейчас видно, что налог на прибыль „размывается“ разными мелкими отраслевыми особенностями, которые невозможно ни отследить, ни запомнить. И это приведет только к тому, что разобраться с этим налогом никто не сможет» Налог на прибыль: сложные вопросы из практики налогового консультирования (под редакцией А.В.Брызгалина). — М.: Налоги и финансовое право, 2012.

1.2 Элементы налогообложения налога на прибыль К элементам налогообложения любым налогом, в том числе и налогом на прибыль, относятся:

1. объект налога — это имущество или доход, подлежащие обложению, измеримые количественно, которые служат базой для исчисления налога;

2. субъект налога — это налогоплательщик, то есть физическое или юридическое лицо, которое обязано в соответствии с законодательством уплатить налог;

3. источник налога, то есть доход, из которого выплачивается налог;

4. ставка налога — величина налоговых отчислений с единицы объекта налога. Ставка определяется либо в виде твердой ставки, либо в виде процента и называется налоговой квотой;

5. налоговая льгота — полное или частичное освобождение плательщика от налога;

6. срок уплаты налога — срок, в который должен быть уплачен налог и который оговаривается в законодательстве, а за его нарушение, не зависимо от вины налогоплательщика, взимается пени в зависимости от просроченного срока;

7. правила исчисления и порядок уплаты налога; штрафы и другие санкции за неуплату налога.

К доходам в целях налогообложения относятся поступления от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, т. е. от реализации, а также внереализационные доходы. При определении указанных доходов из них должны быть исключены суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю или приобретателю товаров, работ, услуг имущественных прав Лермонтов Ю. М. Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль организаций». — Система ГАРАНТ, 2011.

Доходы, выраженные в иностранной валюте, должны учитываться налогоплательщиком в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России на дату признания соответствующего дохода.

Доход от реализации для целей налогообложения представляет собой выручку от реализации товаров, работ и услуг как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручку от реализации имущественных прав. Выручка от реализации при этом определяется исходя из поступлений, выраженных в денежной или натуральной форме, и связанных с расчетами за реализованные товары, работы и услуги имущественных прав.

Все остальные полученные налогоплательщиком доходы, не связанные с поступлением средств от реализации, считаются внереализационными доходами. Перечень этих доходов достаточно широк и полностью приведен в НК РФ. В частности, к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы от долевого участия в других организациях, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основе решения суда штрафов, пеней или других санкций за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков и ущерба.

Внереализационным доходом является также доход от продажи или покупки иностранной валюты, доходы от сдачи имущества в аренду или субаренду. Доход от продажи или покупки иностранной валюты возникает в тех случаях, когда курс продажи или покупки оказывается выше или ниже официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России на дату перехода права собственности на иностранную валюту. К указанной категории доходов относятся суммы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества, работ, услуг и имущественных прав также относятся к внереализационным доходам. Кроме того, налоговое законодательство относит к ним также средства, полученные в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном периоде, а также ряд других доходов налогоплательщика Полухина М. Налог на прибыль: актуальные вопросы, изменения и разъяснения контролирующих органов (2010;2011 гг.) — «Налоговый учет для бухгалтера», № 4, 5, апрель, май 2011.

Налоговое законодательство установило достаточно широкий перечень доходов налогоплательщиков, не учитываемых при определении объекта налогообложения.

К таким доходам относятся имущество, имущественные права, работы, услуги, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров, работ и услуг теми налогоплательщиками, которые определяют доходы и расходы по методу начисления.

Не учитываются в составе доходов также имущество или имущественные права, полученные в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств. Кроме того, не учитываются имущество, имущественные или неимущественные права, имеющие денежную оценку, которые получены в виде взносов или вкладов в уставный капитал организации Лермонтов Ю. М. Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль организаций». — М.: Система ГАРАНТ, 2011. — С. 153.

При определении объекта налогообложения не учитываются также доходы в виде сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный или складочный капитал или паевых взносов.

Средства и другое имущество, полученные в установленном законодательством порядка в виде безвозмездной помощи, а также имущество, полученное бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней, также не включаются в объект налогообложения налогоплательщика. Не включаются в состав доходов налогоплательщика средства или другое имущество, полученные по договорам кредита или займа, другие аналогичные средства или другое имущество независимо от формы оформления заимствований, а также суммы или другое имущество, полученные в погашение таких заимствований Там же. — С. 154.

Не признается доходом для целей налогообложения имущество, полученное организациями в рамках целевого финансирования. При этом установлено, что организации, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных или произведенных в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета указанные средства рассматриваются законодательством как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Обязательным условием отнесения имущества к средствам целевого финансирования является использование его налогоплательщиком по назначению, определенному организацией или физическим лицом — источником целевого финансирования или соответствующими федеральными законами.

При определении объекта налогообложения также не учитываются целевые поступления из бюджета бюджетополучателями и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций или физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности налоговое законодательство относит вступительные членские взносы, паевые взносы, пожертвования, а также отчисления на формирование резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества, которые производятся товариществу собственников жилья, жилищному, садоводческому или другому подобному кооперативу их членами Лермонтов Ю. М. Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль организаций». — М.: Система ГАРАНТ, 2011. — С. 155.

При этом налогоплательщики должны вести раздельный учет доходов и расходов указанных целевых поступлений, а также сумм доходов и расходов от другой деятельности. При определении объекта налогообложения также не должны учитываться доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней. Не учитываются также доходы в виде сумм кредиторской задолженности по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных фондов, списанных или уменьшенных в соответствии с законодательством или по решениям Правительства РФ, а также некоторые другие полученные налогоплательщиком доходы.

Не включаются в облагаемые налогом доходы также денежные средства, полученные ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков от других участников этой группы для уплаты налога, авансовых платежей, пеней, штрафов. Денежные средства, полученные участником консолидированной группы налогоплательщиков от ответственного участника этой группы в связи с уточнением сумм налога, авансовых платежей, пеней или штрафов, также не подлежит налогообложению.

При определении объекта налогообложения полученные доходы налогоплательщика должны быть уменьшены на сумму произведенных им расходов, которые подразделяются на несколько групп.

Эти расходы являются наиболее крупными, подлежащими вычету из доходов при расчете прибыли:

— материальные и приравненные к ним ресурсы;

— оплата труда;

— амортизационные расходы;

— ремонт основных средств;

— освоение природных ресурсов;

— наука и опытно — конструкторские работы;

— обязательное и добровольное страхование;

— другие расходы.

Первая группа включает материальные и приравненные к ним расходы. Здесь следует выделить прежде всего затраты налогоплательщика на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров или являющихся необходимым компонентом при производстве товаров, выполнении работ и оказании услуг. В эту группу включены также затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, расходы на отопление зданий, на приобретение и на выполнение собственными силами работ и услуг производственного характера и ряд других затрат организаций.

Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая уплаченные комиссионные вознаграждения, ввозимые таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и другие затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей. При этом из суммы материальных расходов должна быть вычтена стоимость возвратных отходов. К материальны расходам приравниваются потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах утвержденных норм естественной убыли, технологические потери при производстве или транспортировке, а также расходы на горно-подготовительные работы.

Определяя размер расходов при списании сырья и материалов на производство, организация налогоплательщик может использовать один из следующих методов оценки сырья материалов:

1. по стоимости единицы запасов;

2. по средней стоимости;

3. по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Применение того или иного способа зависит от принятой организацией учетной политики для целей налогообложения.

Вторую группу расходов на производство и реализацию составляют расходы на оплату труда. В состав указанных расходов включается любые предусмотренные нормами российского законодательства трудовыми договорами или коллективными договорами начисление работниками в денежной или в натуральной форме. Сюда же входят стимулирующие начисления и надбавки компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии, и единовременные поощрительные начисления, а также расходы связанные содержанием этих работников. В указанную группу включаются также суммы взносов по договорам обязательного и добровольного страхования заключенным организациями в пользу своих работников. При этом обязательным видам страхования в затраты организации включаются все фактически произведенные ею расходы.

Отнесения же к расходам взносов организации по добровольным видам страхования имеет определенные ограничения. В частности взносы по договорам добровольного медицинского страхования можно отнести на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли в размере не более 6% от расходов организацию на оплату труда. При этом такой договор должен быть заключен на срок не менее одного года Либерман К. Ошибки, наиболее часто встречающиеся при исчислении налога на прибыль. — М.: Российский бухгалтер", № 4, апрель 2012. Взносы по договорам добровольного личного страхования предусматривающим выплаты исключительно в случае причинению вреда здоровья застрахованного лица или его смерти включаются в состав расходов 15 000 руб. в среднем на одного застрахованного. Налогоплательщикам разрешено также включать в данную группу расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам и кредитам на приобретение и строительство жилого помещения в пределах до 3% суммы расходов данного налогоплательщика на оплату труда.

Третью группу расходов представляют суммы начисленной налогоплательщиком амортизации. При этом налоговое законодательство дает исчерпывающий перечень амортизируемого имущества, которое распределено по амортизационном группам в соответствии со сроками его полезного использования. Налоговое законодательство определило 10 амортизационных групп, которые представлены в таблице 2.

Таблица 2 Амортизационные группы

Срок полезного использования устанавливается Правительством РФ классификация ОС. Налогоплательщик имеет право увеличить срок только в том случае, если после ввода объекта ОС в эксплуатацию срок полезного использования увеличился в следствие его реконструкции, модернизации или технического перевооружения. По тем видам средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования должен устанавливаться налогоплательщикам самостоятельно исходя из технических условий или рекомендаций изготовителей.

Налогоплательщики могут начислять амортизацию линейном или не линейными методами. Линейный метод начисления амортизаций применяется налогоплательщикам в отношений зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих в восьмую девятую и десятую амортизационную группу независимо от сроков в ввода в эксплуатацию этих объектов. При этом амортизация начисляется отдельно по каждому объекта имущества в соответствии со сроками его полезного использования. По остальным ОС налогоплательщику предоставлена право применять любой из двух установленных методов. Важно при этом подчеркнуть, выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен им в течении всего периода начисления амортизации по данному объекту.

Кроме того налоговым законодательством установлено что налогоплательщик имеет право перейти с не линейного на линейный метод исчисления амортизаций не чаще одного раза в пять лет.

Начисление амортизации при применении линейного метода осуществляется ежемесячно — по каждому объекту амортизируемого имущества, при применении не линейного метода — по каждой амортизационной группе или подгруппе.

При линейном методе сумма начисленной амортизации за месяц представляет собой произведение его первоначальной (восстановительной стоимости и нормы амортизации). При этом норма амортизации по каждому объекту определяется по формуле:

К=(1:п)х 100% (1)

где К — норма амортизации, п — срок полезного использования данного объекта, в мес.

В случае применения налогоплательщиком нелинейного метода начисления амортизации он должен определить суммарный баланс каждой группы и подгруппы должен ежемесячно уменьшаться на сумму начисленной по данной группе или подгруппе амортизации.

Сумма начисленной за месяц амортизации определяется как произведение суммарного баланса соответствующей амортизационной группе или подгруппе амортизируемого имущества на начало месяца и нормы амортизации, установленной для данной группы или подгруппы, по следующей формуле:

А= В х К: 100% (2)

где, А — сумма начисленной за один месяц амортизации: В — суммарный баланс соответствующей группы или подгруппы.

Нормы амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации установлены НК РФ в следующих размерах, которые представлены в таблице 3.

Таблица 3 Нормы амортизации при применении нелинейного метода

Особый порядок применения нелинейного метода начисления амортизации установлен в том случае, когда суммарный баланс амортизационной группы или подгруппы становится меньше 20 тыс. руб. После достижения данного уровня суммарного баланса налогоплательщик имеет право ликвидировать данную группу (подгруппу) с отнесением значения суммарного баланса внереализационные расходы текущего периода.

Налоговым законодательством налогоплательщику представлено право применять к основной норме амортизации специальные понижающие и повышающие коэффициенты. В частности, он может применять специальный коэффициент, но не более 2, по амортизируемым основным средствам, используемым для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности. Вместе с тем указанный коэффициент не может применяться к основным средствам, относящимся к первой, второй и третьей амортизационным группам, при применении нелинейного метода. Повышающий коэффициент (но не более 2) могут применять кроме этого сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты), а также налогоплательщики — организации, имеющие статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны.

Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации может также применяться специальный коэффициент, но не более 3. При этом указанный коэффициент не может применяться к основным средствам, относящимся к первой, второй и третьей амортизационным группам.

В отношении основных средств, относящихся к другим амортизационным группам, указанные затраты и расходы могут включаться в состав расходов налогоплательщика в размере не более 10%. При этом указанная льгота не может применяться в отношении основных средств, полученных налогоплательщиком безвозмездно. Вместе с тем законом определено, что указанные списанные капитальные вложения не должны учитываться при расчете суммы амортизации.

Четвертая группа расходов — это расходы на ремонт основных средств. Указанные расходы, произведенные налогоплательщиком, признаются налоговым законодательством в том отчетном или налоговом периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

К пятой группе относятся расходы на освоение природных ресурсов. В их состав включаются затраты налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера. Расходы на освоение природных ресурсов признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы или их этапы, и включаются в состав прочих расходов в порядке, установленном налоговым законодательством.

Шестую группу затрат на производство и реализацию составляют расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки. Под указанными расходами налоговое законодательство в целях налогообложения признает затраты по созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, товаров, работ и услуг, по созданию новых или совершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления. При этом налоговое законодательство четко определяет состав расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.

Седьмая группа расходов на производство и реализацию — это расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование. Сюда включаются уплаченные страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по отдельным видам добровольного имущественного страхования.

Расходы по обязательным видам страхования включаются в состав расходов в пределах утвержденных страховых тариф, а при отсутствии — в размере фактических затрат. Расходы по указанным видам добровольного страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации была введена Федеральным Законом 5 августа 2000 г. № 117-AP/ Федеральным Законом от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ внесены существенные изменения в часть вторую НК РФ, где большая часть изменений коснулась порядка исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Эти изменения вступают в силу различные сроки, а многие из них распространяют свое действие на предыдущие периоды времени.

Плательщиками налога на прибыль организаций признаются:

— российские организации;

— иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объект налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, — полученные доходы, уменьшенную величину произведенных расходов.

Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов.

Для иностранных организаций — доходы, полученные от источников Российской Федерации.

Для организаций — участников консолидированной группы налогоплательщиков — величина совокупной прибыли участников консолидированной группы налогоплательщиков.

Налоговая база — это денежное выражение прибыли доходов и расходов в денежной форме.

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Налоговые ставки (согласно ст. 284 НК РФ) НК РФ установлены в 2013 году

— для отдельных видов долговых обязательств — 0%, 9%, 15%;

— на доходы, полученные в виде дивидендов — 0%, 9%, 15%;

— для иностранных организаций, доходы которых не связанны с деятельностью в РФ через постоянные представительства — 10%, 20% ;

— для ЦБ РФ — 0%.

Представление налоговой декларации и уплаты налога на прибыль.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей и сроки их уплаты регулируются ст. 286 и 287 НК РФ. Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, руководствуются положениями ст. 288 НК РФ. Сроки представления налоговых деклараций (налоговых расчетов) определены ст. 289 НК РФ.

Если организация уплачивает квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (а этот порядок уплаты распространяется только на налогоплательщиков, указанных в пункте 3 статьи 286 НК РФ), то налоговые декларации подаются в следующие сроки:

— за 1 полугодие не позднее 28 апреля текущего года;

— за полугодие не позднее 28 июля текущего года;

— за 9 месяцев не позднее 28 октября текущего года;

— за год не позднее 28 марта следующего года.

Уплата авансовых платежей по налогу производится не позднее 28 числа месяца, следующего за окончанием отчетного периода.

Сумма авансовых платежей определяются исходя из суммы налога, рассчитанной за период нарастающим итогом, за минусом сумм авансовых платежей, внесенных в предыдущие отчетные периоды.

Сумма годового платежа определяется как сумма налога, рассчитанная за весь год, за минусом всех ранее внесенных авансовых платежей по налогу.

1.3 Особенности учета обособленных подразделений организаций В интересах исчисления налогов в составе организаций выделяются обособленные подразделения.

Обособленное подразделение организации — это любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места на срок более одного месяца Верещагин С. А. Обособленные подразделения организации. — «Налоговый вестник», 2012.

Таким образом, подразделение считается обособленным, если оно обладает двумя признаками:

территориальная обособленность подразделения от организации;

наличие стационарных рабочих мест.

Территориальная обособленность подразделения (законодательно понятие не определено) — это нахождение подразделения вне места нахождения юридического лица. Территориальная обособленность обусловливается несовпадением адреса места нахождения организации с адресом места нахождения ее обособленного подразделения.

В свою очередь место нахождения организации — место ее государственной регистрации. Место государственной регистрации организации определяется местом нахождения постоянно действующего исполнительного органа, который был указан в заявлении о государственной регистрации организации (подается по месту нахождения указанного лица).

Исполнительный орган общества: в акционерном обществе — директор, генеральный директор (единоличные исполнительные органы); правление, дирекция (коллегиальные исполнительные органы); в обществе с ограниченной ответственностью — генеральный директор, президент, правление, дирекция или др.

Место нахождения обособленного подразделения российской организации определяется местом осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение.

Таким образом, критерий территориальной обособленности — это адрес подразделения (с точностью не менее номера дома).

Что касается стационарного рабочего места, нужно отметить следующее. Стационарные рабочие места, о которых говорится в пункте 2 статьи 11 НК РФ, — это рабочие места, созданные самостоятельно или сторонней организацией именно для своих работников, с которыми оформлены трудовые отношения.

В соответствии с учредительными документами организации создаются такие виды обособленных подразделений, как филиалы и представительства. Наибольшим количеством полномочий обладает филиал. Обычно филиал имеет собственную печать и счет в банке, а руководитель филиала обладает значительной частью прав руководителя организации. Кроме того, в организации могут быть созданы обособленные подразделения, не предусмотренные учредительными документами.

Для исчисления налогов важна следующая классификация обособленных подразделений:

— обособленные подразделения на отдельном балансе;

— обособленные подразделения без отдельного баланса.

Обычно обособленные подразделения на отдельном балансе соответствует филиалу. Такое обособленное подразделение может иметь собственного бухгалтера, которому поручается вести бухгалтерский учет и формировать отчетность. Поэтому законодательство считает возможным возложить на такое обособленное подразделение дополнительные обязанности по исчислению налогов.

Выделение такой категории плательщиков, как обособленные подразделения, способствует более справедливому распределению собираемых средств между территориями Российской Федерации. За исключением сумм, направляемых в федеральный бюджет и в федеральные внебюджетные фонды, собираемые налоги и взносы должны попадать в бюджеты территорий, где реально работают люди, а не в бюджет той территории, где размещается головной организации управления компанией.

Если все обособленные подразделения организации расположены на территории одного субъекта Российской Федерации, то налог исчисляется и уплачивается организацией за все свои подразделения.

Если некоторые обособленные подразделения организации расположены на территории другого субъекта Федерации, то авансовые платежи и налог на прибыль организаций, причитающиеся к уплате в региональный бюджет, должны частично уплачиваться в бюджет соответствующего субъекта. При этом организации самостоятельно выбирает одно обособленное подразделение, которое будет осуществлять уплату налога за все подразделения, расположенные на территории субъекта.

Доля авансовых платежей и налога на прибыль, причитающая к уплате в бюджет другого субъекта Федерации, определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (или расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества в подразделениях, на территории субъекта.

Организация сообщает сведения о суммах авансовых платежей, а также об исчисленных суммах налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций.

Согласно пункту 1 статьи 83 Налогового кодекса организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории России, обязана встать на учет в ИФНС по месту нахождения каждого своего филиала и представительства, если она не состоит на учете в налоговом органе по месту их нахождения.

В случае принятия фирмой решения о закрытии своего «обособленца» инспекция (по заявлению налогоплательщика) осуществляет снятие с учета организации по месту нахождения этого обособленного подразделения Согласно п. 5 ст. 84 НК.

Пунктом 4 статьи 83 Кодекса предусмотрен упрощенный порядок учета организации в налоговых органах по месту нахождения ее обособленных подразделений в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным инспекциям. При осуществлении компанией деятельности в Российской Федерации через филиал заявление о постановке на учет такой организации подается в ИФНС в течение одного месяца со дня создания «обособленца» по месту нахождения этого обособленного подразделения. Это необходимо делать только тогда, когда указанная организация не состоит на учете в налоговых органах на территории муниципального образования, в котором создано это представительство.

В иных случаях постановка на учет юридического лица в инспекциях по месту нахождения ее обособленных подразделений осуществляется налоговыми органами на основании сообщений в письменной форме (представляются этой организацией в соответствии с п. 2 ст. 23 Кодекса в «родную» ИФНС). В случае нахождения нескольких обособленных подразделений фирмы в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее «обособленцев», который определяется организацией самостоятельно.

Кодексом не установлен порядок учета в налоговых органах обособленных подразделений организаций в связи с изменением мест их нахождения. Следовательно, в случае изменения местонахождения филиала или представительства предприятие должно осуществить процедуру закрытия и открытия обособленного подразделения.

Проблеме учета «обособленных подразделениях» в целях исчисления и уплаты налога на прибыль посвящено письмо Минфина от 10 июля 2008 года № 03−03−06/2/74. В указанном письме рассматривается порядок определения величины остаточной стоимости ОС и действия фирмы при создании обособленных подразделений в течение налогового периода. Но обо всем по порядку.

Согласно пункту 2 статьи 288 Кодекса уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов России и бюджетов муниципальных образований, производится по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее представительств и филиалов исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Указанная доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого «обособленца» соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику.

При этом налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться? среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода.

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяется исходя из остаточной стоимости ОС указанных организаций и их обособленных подразделений за налоговый период. Остаточная стоимость объектов за отчетный период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств.

Организация, применяющая общий режим налогообложения, может иметь обособленные подразделения, расположенные вне основной территории организации. При исчислении налогов используется следующая классификация обособленных подразделений:

— обособленные подразделения на отдельном балансе;

— обособленные подразделения без отдельного баланса.

Если обособленные подразделения расположены на территории другого субъекта Федерации, то они уплачивают налог на прибыль организаций.

По месту расположения обособленных подразделений уплачиваются:

— акцизы;

— налог на доходы физических лиц за работников, работающих на данных подразделениях;

— налог на имущество организаций;

— земельный налог;

— транспортный налог.

Обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, не имеют банковского счета. Все виды активов (денежных, средств труда, ОС) эти подразделения получают из головного подразделения и филиалов. Обычно в подразделениях не создается бухгалтерская служба. Тем не менее первичные учетные документы, касающиеся учета труда и начисления зарплаты, выполнения работ (услуг), выпуска продукции могут оформляться в обособленном подразделении. Хотя их перенос в общую структуру бухучета предприятия производится головным подразделением, куда передаются документы в соответствии с локальными актами, регулирующими документооборот предприятия.

Для обеспечения полноты синтетического и аналитического учета в структуре плана счетов организации открываются дополнительные субсчета (или вводятся аналитические признаки), позволяющие идентифицировать активы и обязательства, связанные с деятельностью обособленного подразделения. В некоторых случаях в штате обособленного подразделения может быть предусмотрено наличие бухгалтера. в обязанность которого входит обработка первичных документов. В этом случае в головное подразделение может быть передана часть учета, а также некоторые виды реестров, документов или справок в зависимости от того, что предусмотрено в учетной политике предприятия в целом.

В настоящее время при компьютерном формировании и обработке документов (в большинстве компьютерных бухгалтерских программ работа «от документа» является обычной и привычной).

Учет в обособленных подразделениях, выделенных на отдельный баланс.

В подразделении, выделенном на отдельный баланс, организации, предусматривают собственные бухгалтерские службы, которые включают должность главного бухгалтера обособленного подразделения. В этом случае бухгалтерский ведется учет всех операций, имущества и обязательств обособленного подразделения, осуществляется обработка, систематизация и хранение первичной документации, формирование отчетности обособленного подразделения в том объеме, который предусмотрен действующим законодательством и локальными нормативными актами.

В настоящее время Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н требует, чтобы бухгалтерская отчетность организации включала показатели деятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений.