Рассмотрим специфику формирования данных раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса присоединяющегося юридического лица.
Если договором о присоединении предусмотрено увеличение уставного капитала правопреемника по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, в т. ч. за счет собственных источников участвующих в реорганизации в форме присоединения организаций (добавочного капитала, нераспределенной прибыли и т. д.), в бухгалтерской отчетности правопреемника на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении.
Если в договоре о присоединении предусмотрено уменьшение величины уставного капитала правопреемника по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, то в бухгалтерской отчетности правопреемника на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении, а разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» .
Далее анализируем величину чистых активов. Если величина уставного капитала, предусмотренная договором о присоединении, не совпадает со стоимостью чистых активов правопреемника, числовые показатели раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса правопреемника на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций формируются в нижеследующем порядке.
Если стоимость чистых активов организации-правопреемника окажется больше величины уставного капитала, разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе в разделе с числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» .
Если стоимость чистых активов организации-правопреемника окажется меньше величины уставного капитала, разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе в разделе с числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в круглых скобках.
При этом во всех перечисленных случаях формирования числовых показателей раздела При заполнении показателей раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса ООО — правопреемника никаких записей в бухгалтерском учете не производится.
Следующая ситуация, которую мы рассмотрим, также вызывает на практике вопросы. Одна организация (правопреемник) приобретает долю в другой организации (правопредшественник), при этом стоимость чистых активов приобретенной организации ниже ее покупной стоимости (финансовых вложений). После покупки приобретенную организацию присоединяют к организации-покупателю, в связи с чем возникает вопрос: каким образом в бухгалтерском и налоговом учетах организации-покупателя (правопреемника) отражается разница между покупной стоимостью финансовых вложений и чистыми активами купленной компании после реорганизации в форме присоединения?
Бухгалтерский учет у присоединяющей организации (правопреемника) начинает изменяться с момента присоединения последнего из реорганизуемых ООО, т. е. с даты соответствующей регистрации в ЕГРЮЛ момента ликвидации последнего из присоединяемых ООО.
Согласно п. 25 Методических указаний во всех случаях формирования числовых показателей раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса правопреемника на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций никаких дополнительных записей в бухгалтерском учете не производится.
Бухгалтерская отчетность присоединяющего ООО — правопреемника на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации последнего присоединенного общества формируется на основе данных передаточного акта и построчного суммирования числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединенных ООО и собственных показателей бухгалтерской отчетности правопреемника, составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединенного общества, за исключением числовых показателей, отражающих взаимные расчеты и перечисленных в п. 13 Методических указаний, и с учетом особенностей, определенных в п. 25 Методических указаний.
Таким образом, бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках реорганизуемых организаций составляются в общепринятом порядке с учетом указанных особенностей. Показатели бухгалтерских балансов реорганизованных ООО отражают данные, представленные в передаточных актах, о суммарной стоимости основных средств, финансовых вложений и НМА, полученных в результате реорганизации. Порядок оценки данных показателей по стоимости сохраняется согласно используемому в передаточных актах.
Формирование отчета о прибылях и убытках в процессе реорганизации путем слияния или присоединения ведется в общепринятом порядке, не суммируя показатели заключительной бухгалтерской отчетности ликвидируемых предприятий, а отражая реальные доходы и расходы вновь созданной организации в текущем режиме с начала ее деятельности.
Таким образом, в процессе реорганизации бухгалтерская отчетность организаций-участников составляется в различных вариантах, в зависимости от вида реорганизации и степени участия конкретного ООО в этом процессе.
Заключение
В данной работе были рассмотрены основные вопросы бухгалтерского учета, возникающие при реорганизации предприятий путем слияния или присоединения. Данные вопросы были рассмотрены на примере ООО как наиболее распространенной организационно-правовой формы предприятий.
Основным вопросом в процессе любой реорганизации является формирование собственного капитала организации, включающего в себя уставный капитал, добавочный, резервный и другие виды капитала, создаваемые на предприятиях, а также нераспределенную прибыль прошлых периодов (3 раздел баланса). В результате проведенного анализа было выявлено, что при формировании уставного капитала в процессе реорганизации ООО могут возникнуть следующие основные проблемы:
— определение размера уставного капитала нового ООО: суммирование уставных капиталов реорганизуемых ООО, размер уставного капитала нового ООО увеличивается за счет других пассивов реорганизуемых ООО, неизменный размер уставного капитала присоединяющего ООО с погашением долей присоединяемых обществ;
— определение источников средств при увеличении уставного капитала нового ООО относительно суммы капиталов реорганизуемых обществ: за счет добавочного капитала, нераспределенной прибыли или др.;
— определение порядка пересчета долей участников реорганизации в новом уставном капитале: пропорционально номинальной стоимости, пропорционально рыночной стоимости, по договору о реорганизации вне зависимости от размеров долей до реорганизации;
— взаимное погашение задолженностей, образовавшихся в результате проведения операций между реорганизуемыми ООО в период между составлением передаточного акта и формированием вступительной бухгалтерской отчетности нового ООО.
В основном все эти вопросы регулируются либо законодательно, либо регламентируются условиями договора о реорганизации, утверждаемого всеми участниками.
Процесс реорганизации ООО путем слияния предполагает прекращение деятельности двух и более организаций и создание нового юридического лица, включающего в себя имущество, права и обязательства всех участников процесса реорганизации. Уставный капитал таких организаций формируется путем сложения уставных капиталов всех участников, а также моет быть увеличен за счет добавочного капитала или нераспределенной прибыли прошлых периодов участников реорганизации. На момент прекращения деятельности предприятия проводят обязательную инвентаризацию, в результате которой и может быть сформирован или увеличен добавочный капитал организации. На основании данных инвентаризационной описи и бухгалтерской отчетности составляется передаточный акт, являющийся основой для формирования вступительной бухгалтерской отчетности новой организации после слияния.
При реорганизации путем присоединения суммирование размеров собственного капитала предприятий не обязательно. Уставный капитал после присоединения одной или нескольких организаций к основной может быть как на прежнем уровне, когда погашается присоединенный уставной капитал, так и увеличенным по сравнению с предыдущим, но не на сумму уставного капитала присоединенных компаний. Разница при таком присоединении фиксируется с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль», на который записывается разница между увеличением уставного капитала и размером уставного капитала присоединяемых обществ.
Особенности процесса реорганизации накладывают отпечаток и на процесс формирования бухгалтерской отчетности. Основными документами бухгалтерской отчетности являются бухгалтерский баланс (форма № 1) и отчет о прибылях и убытках (форма № 2). Общий порядок составления этих форм, естественно остается стандартным, определенным ПБУ и методическими указаниями по составлению бухгалтерской финансовой отчетности, но имеются некоторые особенности. Например, при слиянии все организации составляют сначала заключительную отчетность, а затем на ее основе и данных передаточного акта и договора о слиянии формируется вступительная отчетность новой организации.
При реорганизации путем присоединения происходит ликвидация только присоединяемых организаций, поэтому они составляют заключительную отчетность, а для присоединяющей организации составляется только текущая с внесением соответствующих изменений, произошедших в процессе реорганизации. Причем, основные изменения касаются составления бухгалтерского баланса и его цифровых данных. Отчет о прибылях и убытках присоединяющей организации не учитывает изменения от реорганизации до конца отчетного периода.
В целом можно сказать, что процесс формирования собственного капитала отражается в бухгалтерском учете при реорганизации ООО достаточно регламентировано, хотя необходимы некоторые изменения и уточнения в нормативно-правовых актах для более эффективного регулирования данного процесса.
Гражданский кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 26.
01.1996 N 14-ФЗ.
Налоговый кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 05.
08.2000 N 117-ФЗ.
О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.
11.1996 N 129-ФЗ.
О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей: Федеральный закон от 08.
08.2001 N 129-ФЗ.
О формах бухгалтерской отчетности организаций: Приказ Минфина России от 22.
07.2003 N 67н.
ПБУ 1/2008
Учетная политика организации, утв. приказом Минфина России от 06.
10.2008 № 106н (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.
03.2009 N 22н) ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации, утв. приказом Минфина России от 06.
07.1999 № 43н, от 18.
09.2006 № 115н ПБУ 9/99 Доходы организации (утверждено приказом Минфина России от 06.
05.1999 № 32н, с изменениями от 30.
12.1999 № 107н, от 30.
03.2001 № 27н от 18.
09.2006 № 116н, от 27.
11.2006 № 156н) ПБУ 10/99 Расходы организации (утверждено приказом Минфина России от 06.
05.1999 № 33н, с изменениями от 30.
12.1999 № 107н, от 30.
03.2001 № 27н, от 18.
09.2006 № 116н, от 27.
11.2006 № 156н) Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина России от 20.
05.2003 № 44н.
Адуков Р. Х. Выбор организационно-правовой формы предприятия — Источник ;
http://www.adukov.ru/articles/vybor_opf_predpriyatiya
Бухгалтерский учет при реорганизации юридического лица. Источник ;
http://www.univerlib.ru/page/buhgalterskij-uchet-pri-reorganizacii-juridicheskogo-lica-566.html
Воронов Д. М. Реорганизация в форме присоединения: практические рекомендации// «Бухгалтер и закон», 2010, N 5
Киличенкова О. Я. Реорганизация фирмы: как сформировать бухгалтерскую отчетность. Источник ;
http://www.centryug.ru/business/audit/reorganizaciya_firmi_kak_sformirovat_buhgalterskuyu_otchetnost.html
Оргдулов М. Формирование уставного капитала при реорганизации ООО
http://taxpravo.ru/analitika/statya-71 377-formirovanie_ustavnogo_kapitala_pri_reorganizatsii_ooo
Пресняков В. А. Бухгалтерский учет при реорганизации юридического лица. — Источник ;
http://biglibrary.ru/category35/book90/part33/
Реорганизация ООО. Источник ;
http://legalbureau.ru/reorgooo.html
Реорганизация ООО слиянием/ 22 апреля 2011 г. Источник ;
http://www.kbuslug.ru/articles/article30/
Учет при реорганизации и ликвидации предприятий. Источник ;
http://bussines-gid.ru/uchet-i-analiz-bankrotstv/uchet-pri-reorganizatsii-i-likvidatsii-predpriyatiy.html
Учет уставного капитала. Источник ;
http://www.r-ooo.ru/byx_obsluzyvanie.php?pid=34
Формирование уставного капитала при реорганизации ООО. Источник ;
http://www.yurhelp.ru/news2413.html
Чернов В. А. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности / Под ред. М. И. Баканова. — М.: Финансы и статистика, 2010. 320 с.
Черных И. Н. Бухгалтерский управленческий учетУчебный курс (учебно-методический комплекс). — М.: Центр дистанционных образовательных технологий МИЭМП, 2010
Гражданский кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 26.
01.1996 N 14-ФЗ.
Киличенкова О. Я. Реорганизация фирмы: как сформировать бухгалтерскую отчетность
http://www.centryug.ru/business/audit/reorganizaciya_firmi_kak_sformirovat_buhgalterskuyu_otchetnost.html
Формирование уставного капитала при реорганизации ООО. Источник ;
http://www.yurhelp.ru/news2413.html
Пресняков В. А. Бухгалтерский учет при реорганизации юридического лица. — Источник ;
http://biglibrary.ru/category35/book90/part33/
Реорганизация ООО слиянием/ 22 апреля 2011 г.
http://www.kbuslug.ru/articles/article30/
Реорганизация ООО
http://legalbureau.ru/reorgooo.html
Киличенкова О. Я. Реорганизация фирмы: как сформировать бухгалтерскую отчетность
http://www.centryug.ru/business/audit/reorganizaciya_firmi_kak_sformirovat_buhgalterskuyu_otchetnost.html
Пресняков В. А. Бухгалтерский учет при реорганизации юридического лица. — Источник ;
http://biglibrary.ru/category35/book90/part33/
Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина России от 20.
05.2003 № 44н., п. 25
Воронов Д. М. Реорганизация в форме присоединения: практические рекомендации// «Бухгалтер и закон», 2010, N 5
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.
10.2000 N 94н
Формирование уставного капитала при реорганизации ООО. Источник ;
http://www.yurhelp.ru/news2413.html
Пресняков В. А. Бухгалтерский учет при реорганизации юридического лица. — Источник ;
http://biglibrary.ru/category35/book90/part33/
Бухгалтерский учет при реорганизации юридического лица
http://www.univerlib.ru/page/buhgalterskij-uchet-pri-reorganizacii-juridicheskogo-lica-566.html
Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина России от 20.
05.2003 № 44н. Пп 10,22.
Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина России от 20.
05.2003 № 44н.
Учет при реорганизации и ликвидации предприятий
http://bussines-gid.ru/uchet-i-analiz-bankrotstv/uchet-pri-reorganizatsii-i-likvidatsii-predpriyatiy.html
Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина России от 20.
05.2003 № 44н., п. 25
Киличенкова О. Я. Реорганизация фирмы: как сформировать бухгалтерскую отчетность
http://www.centryug.ru/business/audit/reorganizaciya_firmi_kak_sformirovat_buhgalterskuyu_otchetnost.html
Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина России от 20.
05.2003 № 44н., п. 25
Разрешение Антимонопольного органа
Уведомление налоговых органов и кредиторов о новом размере УК
Утверждение УК и размеров долей на основе договора о присоединении
Уставный капитал присоединяемого ООО
Пересчет размера и долей УК в соответствии с договором о присоединении
Уставный капитал присоединяющего ООО
Новый размер уставного капитала ООО
УК согласно передаточному акту, определение долей участников
Размер УК, утвержденный договором о слиянии, уставом и передаточным актом
Разрешение Антимонопольного органа
Уведомление налоговых органов и кредиторов о новом размере УК
Размер УК, утвержденный договором о слиянии, уставом и передаточным актом
Уставный капитал ООО 1
Пересчет долей УК на основе договора
Уставный капитал ООО 2
Государственная регистрация нового ООО с утвержденным уставным капиталом
ООО 1
ООО 2
Заключительная отчетность на дату, предшествующую созданию нового ООО, с начала года
Заключительная отчетность на дату, предшествующую созданию нового ООО, с начала года
Вступительная отчетность на дату регистрации нового ООО
Присоединяющее ООО
Присоединяемое ООО
Заключительная отчетность на дату, предшествующую реорганизации, с начала года
Текущая отчетность на дату реорганизации, с учетом изменений из-за присоединения ООО
