Аудит товарных запасов и товарооборота на предприятиях розничной торговли

ФГОУ ВПО КАМЧАТСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ КАФЕДРА «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ФИНАНСЫ»

Курсовая работа Дисциплина «Аудит»

Тема: Аудит товарных запасов и товарооборота на предприятиях розничной торговли

Студент группы 08-БУ Корешева Алена Андреевна г. Петропавловск-Камчатский, 2012 год

• ВВЕДЕНИЕ
• 1. ХАРАКТЕРИСТИКА ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ КАК ОБЪЕКТА АУДИТА
• 1.1 Понятие товарных запасов
• 1.2 Нормативное регулирование учета и аудита товарных запасов
• 1.3 Цель, задачи и информационное обеспечение аудита товарных запасов
• 2. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ И ТОВАРООБОРОТА В ООО ПКФ «ПАРТНЕР»
• 2.1 Краткая характеристика предприятия
• 2.2 Оценка состояния системы внутреннего контроля
• 2.3 Определение уровня существенности и риска
• 2.4 План и программа аудита учета товарных запасов
• 3. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ И ТОВАРООБОРОТА И ОФОРМЛЕНИЕ ЕЕ РЕЗУЛЬТАТОВ
• 3.1 Осуществление аудиторских процедур и их документирование
• 3.2 Рекомендации по совершенствованию аудита товарных запасов
• ЗАКЛЮЧЕНИЕ
• СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
• ПРИЛОЖЕНИЯ

Начальным звеном торговой деятельности любой организации является закупка товаров. Этот процесс включает в себя не только выбор надежных поставщиков и оплату приобретенного товара, но и много других вопросов для организации движения товара от поставщика до конечного потребителя.

Актуальность. Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи. Торговая организация не может существовать без товаров. Большое значение нужно уделять движению, учету и аудиту товаров на предприятиях торговли.

За последние годы было введено много изменений в налоговое законодательство. Часто эти изменения требуют изменений и в бухгалтерском учете. Некорректно изложенные отдельные статьи Налогового Кодекса РФ часто ставят перед бухгалтером непосильную задачу — одновременного соблюдения нормативных актов в области налогового учета и в области бухгалтерского учета. Разъяснения Минфина РФ и ФНС РФ, которые публикуются в печати, помогают бухгалтеру принять верное решение.

Однако и теперь имеет место много вопросов, возникающих при учете и аудите движения товаров.

Развитие рыночных отношений связано с движением товаров от производителей до их конечных потребителей, обусловленным объективным и непрерывным процессом углубления общественного разделения труда. Сфера товарного обращения в условиях развитого рынка не только охватывает торговлю, но и распространяется на все общественное производство. В связи с этим формирующаяся в бухгалтерском учете информация о движении товаров приобретает первостепенное значение для управления всем комплексом товарных операций. Учет при этом обеспечивает сохранность товаров, информацию о движении цен и себестоимости, оценку эффективности производства и реализации товаров.

В соответствии со ст. 4 Закона РФ от 22.03.91 г. № 948−1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» (с изменениями и дополнениями, внесенными Федеральным законом от 25.05.95 г. № 83-ФЗв ред. от 26.07.2006 г.) товаром является продукт деятельности (включая работы, услуги), предназначенный для продажи или обмена.

Исходя из этого определения под товарными операциями понимаются операции, связанные с процессами приобретения и реализации товаров.

Многочисленные вопросы касаются порядка оценки товаров, учета транспортных расходов, порядка ведения учета при применении различных систем налогообложения.

Торговые предприятия часто не могут иметь хорошие показатели из-за неумения бухгалтера оптимизировать учет товаров в соответствии с требованиями нормативных актов.

Современный бухгалтер должен знать основы учета, нормативное законодательство, изучать практику ведения учета на аналогичных предприятиях, уметь наладить грамотный бухгалтерский и налоговый учет.

Многочисленные вопросы в области учета движения товаров, обсуждаемые на страницах специальных изданий, свидетельствуют о необходимости исследований практики учета и аудита движения товаров.

Поэтому тема выпускной квалификационной работы сегодня актуальна и востребована.

Целью курсовой работы является проведение аудита движения товаров.

Для достижения поставленных целей были определены следующие задачи:

— раскрыть понятие товарных запасов;

— изучить теоретические и нормативно-правовые основы учета и аудита товаров на предприятиях торговли;

— определить цель, задачи и информационное обеспечение аудита товарных запасов;

— определить уровень существенности и риска;

— составить план и программу аудита товарных запасов на предприятии;

— провести аудиторскую проверку товарных запасов на предприятии;

— разработать предложения по совершенствованию аудита товарных операций.

Предмет исследования — аудит товарных операций.

Объект исследования — ООО ПКФ «Компания Партнер».

В процессе написания курсовой работы применялись следующие научные приемы и способы: сравнение показателей, исчисление средних и относительных величин, составление аналитических таблиц.

Теоретической и методологической основой курсовой работы стали труды российских ученых в области бухгалтерского учета, анализа и аудита: Пошерстник Н. В.; Мельник И.; Галаниной Е. Н, Савицкой Г. В., Кравченко Л. И.; Любушина Н. П.; Раицкого К. А.; Алексеевой А. И., Васильева Ю. В., Малеева А. В., Ушвицкого Л. И., Гусевой Т. М., Шеиной Т. Н., Нурмухамедовой Х. М., Бычковой С. М., Ерофеевой В. А. и др.

1. ХАРАКТЕРИСТИКА ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ КАК ОБЪЕКТА АУДИТА

1.1 Понятие товарных запасов

Предметы потребления, находящиеся в сфере товарного обращения, образуют товарные запасы. Постоянное наличие товарных запасов в обращении является необходимым условием удовлетворения спроса населения, выполнения плана товарооборота[10, c.93].

Запасы — это активы, которые содержатся для дальнейшей продажи при условиях обычной хозяйственной деятельности или находятся в процессе производства с целью дальнейшей продажи продукта производства или содержатся для потребления во время производства продукции, выполнения работ и оказания услуг, а также управления предприятием.

Запасы являются оборотными активами, поэтому они могут быть превращены в денежные средства в течение года или одного операционного цикла [15, c.109].

Наиболее распространенными видами запасов является сырье и материалы, незавершенное производство, готовая продукция, запасы товаров для перепродажи, компоненты готовой продукции, наливные или насыпные вещества (нефть, мука) и т. д. Элементы, которые включаются в состав запасов, зависят от особенностей предприятия.

Выделяют производственные и товарные запасы. Производственные запасы — приобретены или самостоятельно изготовленные изделия, подлежащих дальнейшей переработке на предприятии.

Товарные запасы — приобретенные предприятием товары, предназначенные для дальнейшей продажи, при этом предприятие, как правило, не вносит существенных изменений в их физическую форму, они есть готовыми изделиями уже при закупке у поставщика.

Запасы признаются активом, если предприятие планирует в дальнейшем получить экономические выгоды от их использования, реализации и т. д. 17, c.49]

Товарные запасы должны находиться в соответствии с объемом продажи товаров. Их размер должен быть достаточным для обеспечения бесперебойной торговли и широкого выбора товаров покупателями. Товарные запасы являются важным разделом бизнес-планов, необходимым условием обеспечения непрерывности процесса продажи.

При планировании товарных запасов исходят из научно-обоснованных норм запасов и оборачиваемости товаров, при этом не следует допускать как завышения, так и недостатка товарных запасов. Излишние товарные запасы вызывают затоваривание и порчу товаров, замедляют их оборачиваемость, ведут к дополнительным издержкам по хранению и т. д. Недостаточные товарные запасы вызывают перебои в торговле, невыполнение плана товарооборота, ухудшают торговое обслуживание, снижают степень удовлетворения потребностей населения [14,c.251].

Товарные запасы различают по следующим признакам: по назначению, месту нахождения, срокам, размерам.

По назначению товарные запасы разделяют:

Товарные запасы текущего хранения предназначены для обеспечения бесперебойной продажи товаров населению в период между поступлениями двух очередных партий товаров, находящихся в розничной торговой сети, на складах и в пути. Для определения текущих товарных запасов необходимо из их общей суммы исключить товарные запасы сезонного хранения, долгосрочного завоза и прибавить товары в пути и товары отгруженные, расчетные документы на которые не сданы в банк на инкассо.

Товарные запасы сезонного накопления. Для товарных запасов сезонного накопления характерен разрыв между производством товаров и их потреблением. Производство таких товаров ограничено определенными сроками, а потребляются они большую часть года; и наоборот, производятся в течение всего года, а потребляются в ограниченные сроки. К товарам сезонного накопления относятся картофель, овощи, фрукты, елочные украшения, меховые товары.

Товарные запасы долгосрочного завоза. Создаются в районах, куда завоз товаров в силу географических или климатических условий не может осуществляться регулярно в течение всего года (районы Крайнего Севера и др.)

По месту нахождения товарных запасов различают на запасы в розничной сети, на оптовых базах и складах, в пути.

По срокам товарные запасы подразделяются на: отчетные, начальные (входные) и конечные (выходные).

Отчетные товарные запасы определяют на конкретную дату по отчетным данным (на 1 марта, на 25 апреля).

Начальные (входные) товарные запасы рассчитывают на основе фактических запасов на последнюю отчетную дату, ожидаемого поступления и продажи товаров за последующий период до начала планируемого периода; таким образом, они являются ожидаемыми товарные запасы на конец отчетного периода или начало планируемого периода.

Конечные (выходные) товарные запасы — это товарные запасы на конец планируемого периода.

По размерам различают:

минимальные товарные запасы образуются в период перед очередным завозом товаров.

максимальные товарные запасы — в период очередного завоза товаров.

Средние товарные запасы рассчитываются как средняя арифметическая минимальных и максимальных запасов или как средняя хронологическая величина.

1.2 Нормативное регулирование учета и аудита товарных запасов

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета законодательно устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации [9,c.22].

Действующие нормы основаны на единообразии ведения бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, составлении и представлении сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении, доходах и расходах организации, необходимой пользователям бухгалтерской информации.

Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом на государственном уровне осуществляется Правительством Российской Федерации. Приоритетное право регулирования бухгалтерского учета предоставлено Министерству финансов, которое осуществляет разработку и утверждение положений по бухгалтерскому учету (национальных стандартов), методических указаний по бухгалтерскому учету отдельных операций, имущества, обязательств, доходов, расходов и капитала. Нормативные акты, утвержденные Министерством финансов, составляют основу системы нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета и являются обязательными к применению на территории Российской Федерации. Другие органы, которые наделены правом нормативного регулирования бухгалтерского учета в пределах своей компетенции (отраслевые министерства и ведомства), не имеют права издавать нормативные акты, противоречащие нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов РФ [8,c.69].

Одни из утверждаемых нормативных актов обязательны к применению (законы, положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).

В настоящее время в отечественной практике учета сложилась четырехуровневая система регулирования бухгалтерского учета и отчетности [11,c.26]:

1-й уровень — Законодательный уровень .

Гражданский кодекс РФ, где законодательно закреплены важные вопросы бухгалтерского учета. Регулирует права собственности, права выкупа, порядок оформления договоров купли-продажи товаров, Права собственника в отношении имущества, в частности товаров, находящихся в хозяйственном ведении; порядок выставления претензий предприятиям-поставщикам в случае получения от них испорченного, побитого и просроченного товара.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (действует с даты его официального опубликования — 28 ноября 1996 года). Законом «О бухгалтерском учете» устанавливается перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов по товарам, который утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером [3];

Налоговый кодекс РФ и другие законы, указы, постановления. Например, Налоговый кодекс устанавливает порядок налогообложения операций с товарами.

2-й уровень — система национальных бухгалтерских стандартов.

Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» является основным нормативным документом по ведению учета товаров. ПБУ 5/01 устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах юридических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации. Ведение бухгалтерского учета согласно данного Положения позволяет избежать ошибок, неправильного оформления, учета основных средств предприятия. Положение устанавливает порядок оценки стоимости товаров при покупке, безвозмездно полученных и т. д.

ПБУ 5/01 предполагает возможность выбора организацией одного из следующих способов оценки списываемых запасов:

— по себестоимости каждой единицы;

— по средней себестоимости;

— по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО)[5].

Для бухгалтерского учета предусмотрено ПБУ 9/99 «Доходы организации» в части определения доходов от реализации товаров и их безвозмездного получения.

Для определения расходов на приобретение, хранение и реализацию товаров действует ПБУ 10/99 «Расходы организации».

3-й уровень Различного рода методические указания, рекомендации в основном Министерства финансов РФ, учитывающие, в том числе и отраслевую специфику.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (утверждены приказом Минфина РФ от 31 октября 2001 г. № 94н.

Приказ Министерства финансов РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 13 января 2000 г. № 4н[9] и др.

Документы третьего уровня, перечисленные выше, помогают бухгалтеру правильно вести учет основных средств согласно рабочему плану счетов, заполнять первичные документы и документы в процессе использования или выбытия основных средств.

4-й уровень — внутренние рабочие документы организации. К этим документам относится, прежде всего, учетная политика организации, в которой указываются методы оценки, порядок выбытия товаров, отнесение на себестоимость расходов на продажу. Также приказы и распоряжения директора предприятия на основании которых происходит переоценка товаров, списание недостач и боя товаров.

Приведенный перечень нормативных документов, регулирующих порядок отражения в учете и порядок налогообложения товарных операций нельзя считать полным, поскольку решения о порядке учета любых операций должны приниматься с учетом требований всех действующих нормативных документов по конкретному вопросу (положений Гражданского Кодекса РФ, Федерального Закона «О бухгалтерском учете», региональных и местных нормативных актов по налогообложению, международных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, соглашений о разделе продукции и соответствующего Федерального Закона).

С 1 января 2009 года вступил в силу Федеральный закон № 307-ФЗ от 30.12.2008 «Об аудиторской деятельности», который вносит значительные изменения в регулирование аудиторской деятельности.

Федеральный закон от 07.08.2001 N 119-ФЗ (ред. от 30.12.2008) «Об аудиторской деятельности» (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2010).

В частности, предусматривается отмена лицензирования аудиторской деятельности с 1 января 2010 г., которое заменяется обязательным членством аудиторов, индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций в саморегулируемых аудиторских организациях.

По мнению авторов закона, реализация предусмотренных этим законом мер значительно приблизит нормы законодательства Российской Федерации в области аудиторской деятельности к признанным международным нормам.

1.3 Цель, задачи и информационное обеспечение аудита товарных запасов

Цель аудита учета товаров — выражение мнения о достоверности и полноте отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности информации о товарных запасах [18,c.110].

Данные методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение товарных запасов. Методика носит рекомендательный характер и может быть принята за основу при разработке внутрифирменных стандартов аудита товарных запасов [12,c.114].

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально — производственных запасов», утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н к бухгалтерскому учету в качестве материально — производственных запасов принимаются активы:

— используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

— предназначенные для продажи;

— используемые для управленческих нужд организации.

Товары являются частью материально — производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи [13,c.208].

В ходе проверки проводится сбор аудиторских доказательств по следующим критериям:

1. Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют.

2. Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что права организации на МПЗ, отраженные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц.

3. Возникновение. Необходимо убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода.

4. Полнота. Необходимо убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены.

5. Стоимостная оценка. Необходимо:

— Убедиться в том, что МПЗ отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;

— Убедиться в том, что способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой.

6. Измерение. Необходимо убедиться в том, что приобретение и выбытие МПЗ отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

7. Представление и раскрытие. Необходимо:

— Убедиться в том, что МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи;

— Убедиться в том, что операции с МПЗ отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;

— Убедиться в том, что вся существенная информация о МПЗ раскрыта в отчетности [16,c.52].

2. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ И ТОВАРООБОРОТА В ООО ПКФ «ПАРТНЕР»

аудит товарный проверка контроль

2.1 Краткая характеристика предприятия

Общество с ограниченной ответственностью ПКФ «Компания Партнер» является коммерческой организацией в организационно-правовой форме общества с ограниченной ответственностью, созданного в соответствии с законодательством Российской Федерации в 11.11.1996 году.

Компания ООО ПКФ «Компания Партнер» находится по адресу 683 023, г. Петропавловск-Камчатский, ул. Чубарова, д. 16, склад 11.

Основной целью общества является осуществление торговой, производственной, финансовой и иных не запрещенных законом видов деятельности. ООО ПКФ «Компания Партнер» взяло на себя ответственность обеспечивать город Петропавловск-Камчатский и Камчатский край товарами повседневного спроса, продуктов питания и промышленных товаров по доступным ценам.

Основными видами деятельности предприятия являются:

деятельность гостиниц и ресторанов;

деятельность столовых при предприятиях и учреждениях и поставка продукции общественного питания;

деятельность столовых при предприятиях и учреждениях.

Компания работает в следующих отраслях промышленности (в соответствии с классификатором ОКОНХ):

Торговля и общественное питание;

Внутренняя торговля;

Общественное питание.

На данный момент на балансе предприятия числятся:

Магазины ресторан с баром пекарня буфет, который находится территории элитной гостиницы.

Уставный капитал предприятия составляет 10 000 рублей, разделенных на 100 обыкновенных акций номинальной стоимостью 100 рублей каждая.

Учетная политика для целей налогообложения принята как система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, деятельность пекарни облагается по общей системе налогообложения, на предприятии ведется раздельный учет.

2.2 Оценка состояния системы внутреннего контроля

Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль», разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к пониманию деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля и оценку рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

До проверки конкретных участков учета аудитор должен оценить состояние среды контроля, эффективность построения учетной системы, а также надежность системы внутреннего контроля организации. Это необходимо для определения вероятности возникновения искажений в учете клиента и построения дальнейшей работы аудитора.

Среда контроля — это обстоятельства и факторы, непосредственно не связанные с учетом, но оказывающие значительное влияние на его эффективность.

Аудитор изучает среду контроля уже с момента первого знакомства с предприятием (его руководителем, бухгалтером). Основными моментами, которые от должен выяснить, являются:

— влияние организационной структуры, вида и масштабов деятельности предприятия на особенности бухгалтерского учета;

— структура управленческой системы, разделение полномочий и ответственности;

— особенности взаимоотношений собственников с непосредственными управляющими делами, между директором и главным бухгалтером, степень взаимного доверия;

— отношение администрации, директоров и владельцев организации к вопросам бухгалтерского учета;

— отношение учетного персонала к своим обязанностям.

Необходимую информацию по перечисленным вопросам получают в результате наблюдения, личных бесед, ознакомления с учредительными документами.

Субъективно оценив среду, в которой функционирует учетная система, аудитор изучает саму систему учета. А именно: соответствие организации бухгалтерского учета на конкретном предприятии его отраслевой принадлежности, масштабам деятельности; действующим нормативным актам, регламентирующим бухгалтерский учет в. Особое внимание нужно обратить на уровень профессионализма бухгалтеров, определить их компетентность и, по возможности, честность. В большей степени именно эти качества определяют эффективность роботы всей учетной системы.

Система внутреннего контроля — это специальные процедуры, введенные руководством для недопущения либо оперативного выявления и устранения как случайных, так и умышленных искажений в учете и отчетности; обеспечения сохранности имущества организации.

Система внутреннего контроля строится на:

— разделении обязанностей. Для предотвращения злоупотреблений и хищений необходимо разделение обязанностей по хранению материальных ценностей, совершению сделок и учету. Кроме того, в случае, когда каждый отдел будет вести учет своей деятельности полностью, то возрастает опасность предоставления им ложных данных с целью улучшения показателей.

— наличии эффективных процедур санкционирования операций. Для осуществления операций необходимо наличие решения ответственных лиц, выполнения всех формальностей.

— своевременном надлежащем документировании операций. При большом интервале времени между совершением операции и фактом ее учета возрастает вероятность ошибки.

— фактическом контроле за имуществом и документацией. То есть использование технический средств и процедур, предотвращающих утерю, изъятие или неправомерное изменение учетной документации.

— осуществлении независимых проверок. Это одна из функций внутреннего аудита.

В ходе исследования внутреннего контроля аудитору необходимо принимать во внимание присущие любой системе внутреннего контроля изъяны. Не может быть системы эффективной на сто процентов. Наиболее очевидное ограничение обусловлено необходимостью удерживать в разумных, т. е. экономичных, пределах затраты на проведение контрольных процедур, с тем чтобы эти затраты не оказались несоразмерными по отношению к выявляемым убыткам от ошибок и мошенничеств. К числу факторов, сдерживающих эффективность внутреннего контроля, относятся: ориентация большей части видов внутреннего контроля на ожидаемые типы операций, а не на редкие операции; возможность ошибки, которая может быть допущена персоналом внутреннего контроля вследствие небрежности, рассеянности, заблуждения или неверного понимания инструкций; вероятность того, что лицо, ответственное за осуществление контроля, может злоупотребить своим положением. Внутренний контроль может быть обойден в результате тайного мошеннического сговора ряда лиц как внутри предприятия, так и с участием внешних сторон.

Аудитор использует профессиональное суждение для определения требуемого объема знаний о деятельности аудируемого лица и его среде, включая систему внутреннего контроля. Первоочередной задачей аудитора является выяснение того, достаточно ли достигнутое понимание деятельности для оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур. Объем знаний деятельности аудируемого лица, необходимый аудитору, как правило, ниже объема знаний, которым обладает руководство аудируемого лица.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» по результатам проведенного тестирования оценим эффективность системы внутреннего контроля (СВК) ООО ПКФ «Компания Партнер» в два этапа.

На первом этапе необходимо произвести первичную оценку надежности и эффективности СВК, используя исходные данные, в виде выполнения теста (Приложение 1).

Для оценки надежности и эффективности СВК используется три градации высокая, средняя, низкая. Если соотношение составляет выше 70%, оценка определяется как «высокая», а менее 40 «низкая» .

Оценка системы внутреннего контроля определяется процентным соотношением положительных ответов к общему количеству вопросов, включенных в тест.

На основании первичной оценки СВК необходимо произвести оценку по каждому разделу и этапу в целом. Полученные результаты заносятся в табл 2.1.

Таблица 2.1 Результаты выведения оценок по каждому разделу и этапу в целом

Первичная оценка системы внутреннего контроля:

29 * 100 / 38 = 76,3%. Соотношение составляет выше 70% оценка определяется как «высокая».

На втором этапе подтверждается достоверность оценки СВК, путем изучения, анализа и оценки сведений об определенных сторонах хозяйственной деятельности предприятия (Приложение 2).

Используя данные «Тестов оценки эффективности функционирования СВК и бухгалтерского учета» получим результат:

7 * 100 / 9 = 77,78%. Соотношение составляет выше 77% оценка определяется как «высокая».

СВК означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. СВК выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к системе бухгалтерского учета, и включает контрольную среду.

Получив высокую оценку можно сказать о том, что руководство уделяет значительное внимание вопросам, связанными с:

— обеспечением надежной информации для успешного руководства предприятием и принятием эффективных управленческих решений;

— с обеспечением сохранности активов, документов и регистров предприятия;

— обеспечение эффективности хозяйственной деятельности в целях избежания непроизводственных затрат, а также предотвращение неэффективного использования всех прочих ресурсов;

— обеспечение соответствия предписанным учетным требованиям (должностные инструкции, приказ об учетной политике).

Руководство предприятия учитывает обстоятельства, которые входят в задачу аудитора по оценке системы внутреннего контроля предприятия.

2.3 Определение уровня существенности и риска

Перед тем как составить план и программу аудиторской проверки нужно рассчитать уровень существенности и риска.

Для нахождения уровня существенности в стандарте приведена таблица базовых показателей и их доли (%), используемой в расчете.

Таблица 2.2 Расчет уровня существенности

Средняя арифметическая показателя уровня существенности составляет:

(3662 + 1748 + 893) / 3 = 6303 тыс. руб.

наименьшее значение от среднего отличается на:

(6303 — 893) / 6303 = 0,85%

наибольшее значение от среднего отличается на:

(3662 — 6303) / 6303 = 0,41%

Поскольку значение 3662 тыс. руб. значительно отличается от среднего (6303 тыс. руб.), то принимаем решение отбросить это число при дальнейших расчетах.

Новое среднее арифметическое составит:

(1748 + 893) / 2 = 1321 тыс. руб.

Полученную величину можем округлить до 1400 тыс. руб.

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(1400 — 1321) / 1321 * 100% = 5,64% Данная величина является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе. Округлим данный показатель до 6%.

Аудиторский риск — это риск пропуска аудитором существенной ошибки и представления положительного заключения или, наоборот, обнаружение ошибки там, где ее нет, и составление отрицательного заключения.

Существует два основных метода оценки аудиторского риска: оценочный (интуитивный) и количественный (расчетный).

Количественный (расчетный) метод предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.

Наиболее простая из них имеет вид:

ПАР = ВР х РК х РН,(2.1)

где ПАР — приемлемый аудиторский риск, ВР — внутрихозяйственный риск, РК — риск средств контроля, РН — риск необнаружения.

На стадии риска планирования проверки предприятия величина внутрихозяйственного риска, принятая аудитором, составляет 60%, риска контроля — 60%, а величина риска необнаружения согласно ранее собранной статистике — 11%. Тогда значение приемлемого риска при аудите равно 4% (0,6×0,6×0,11) х 100%).

2.4 План и программа аудита учета товарных запасов

Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе достигнутого аудиторской организацией понимания деятельности экономического субъекта. Цель планирования — организовать эффективную и экономически оправданную проверку. На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения; разработать общий план и программу аудита.

Таблица 2.3 План аудита учета товаров ООО ПКФ «Компания Партнер»

Основные моменты ведения бухгалтерского учета, на которые обращал внимание аудитор при проведении проверки финансовых результатов:

— вид деятельности предприятия — производство и розничная торговля;

— на предприятии есть отдел кадров, инспектор отдела кадров составляет приказы на прием, перемещение, увольнение сотрудников предприятия, создает приказы на ежегодные, учебные отпуска и отпуска без содержания заработной платы, а также договора материальной ответственности;

— система налогообложения предприятия — общая;

— бухгалтерский и налоговый учет ведутся раздельно;

— программное обеспечение в бухгалтерии предприятия — 1С: Предприятие 7.7;

— доходы в бухгалтерском учете признаются согласно ПБУ 9/99, в налоговом учете — согласно Гражданскому Кодексу РФ;

— расходы в бухгалтерском учете признаются согласно ПБУ 10/99, в налоговом учете — согласно Гражданскому Кодексу РФ;

— налоговая ставка НДС при реализации услуг, товара и продукции 18% и 10%.

— расчет налога на прибыль ведется согласно ПБУ 18 и Гражданского кодекса;

— ставка налога на прибыль — 20%.

Далее, на основании плана аудиторской проверки была составлена программа аудита товарных запасов.

Таблица 2.4 Программа аудита учета товаровООО ПКФ «Компания Партнер»

После составления плана и программы аудиторской проверки перейдем непосредственно к самой проверке аудита товарных запасов.

3. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ И ТОВАРООБОРОТА И ОФОРМЛЕНИЕ ЕЕ РЕЗУЛЬТАТОВ

3.1 Осуществление аудиторских процедур и их документирование

Аудит товарных запасов проводится за первый квартал 2011 года. При аудите товарных запасов аудитор проверяет выручку от продажи товаров, при этом проверяются следующие документы:

— Бухгалтерский баланс за 1 квартал 2011 год (Приложение 3);

— Отчет о прибылях и убытках за 1 квартал 2011 г (Приложение 4);

— Оборотно-сальдовая ведомость по всем счетам за 1 квартал 2011 г. (Приложение 5);

— Оборотно-сальдовая ведомость по счету 90 за 1 квартал 2011 г. (Приложение 6);

— Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 за 1 квартал 2011 г.;

— Книга продаж за 1-ый, 2-й, 3-й, 4-й квартал 2011 г. (Приложение 7);

— Декларация по НДС за 1-ый, 2-й, 3-й, 4-й квартал 2011 г.;

— Декларация по налогу на прибыль за 2011 г.;

— Счет-фактуры, накладные (ТОРГ-12);

— Учетная политика предприятия (Приложение 8).

Выручку предприятие получает от реализации полученных от поставщиков товаров. Выручка от реализации отображена в оборотно-сальдовой ведомости по кредиту счета 90.1 «Выручка» и в 2011 году составляет 35 839 445,37 руб. По счету 90.2 «Себестоимость продаж» в первом квартале 2011 года отображена себестоимость продажее сумма составляет 21 775 525,31 руб. Определим выручку-нетто, которая рассчитывается как разница между выручкой от реализации и суммой НДС: 122 074 000 — 87 382 000 = 34 692 000 руб. Данная сумма отображена в Отчете о прибылях и убытках за 1 кв. 2011 г. При сверке данных по строкам Декларации на прибыль Приложение 1 к листу 02 (стр. 012) и Декларации НДС раздел 3 стр. 020 и 030 суммы совпали.

При аудите выручки на данном предприятии сначала мы должны проверить достоверность и правильность отражения, сопоставимость данных о выручке в различных регистрах бухгалтерского учета.

Проверка правильности и сопоставимости данных за 2011 год отображены в табл. 3.1.

Таблица 3.1 Аудит выручки от продажи товаров — сопоставимость данных, тыс. руб.

При аудите выручки за 1 квартал 2011 г, в ходе проверки сопоставимости данных строк Отчета о прибылях и убытках, оборотно-сальдовой ведомости по счету 90 за 1 квартал 2011 г., декларации по налогу на прибыль, декларации по НДС за 1-ый квартал несоответствий не выявлено: сравнив данные по всем формам, мы выявили, что сумма выручки от продажи товаров за 1й квартал 2011 г. в отчете о прибылях и убытках по строке 2110 «Выручка от продажи товаров» отображена в размере 31 194 000 руб., по данным оборотно-сальдовых ведомостей сумма выручки от продажи товаров за 1й квартал 2011 г. по субсчету 90.1 — 35 839 445,37 руб. за минусом НДС по счету 90.3 — 4 645 895,02 руб. равна — 31 193 550,35 руб. В связи с тем, что в Отчете о прибылях и убытках и Декларациях в налоговую суммы указываются округленные до целых чисел, расхождений не выявлено.

По строке 2340 «Прочие доходы» в Отчете о прибылях и убытках отображена сумма 100 000 руб. в оборотно-сальдовой ведомости по счету 91.1 — 99 923,68 руб. расхождение — 76,32 руб. вышло за счет того, что в отчете о прибылях и убытках показатели округляются.

Выручка отражается в бухгалтерском учете в соответствии с моментом признания выручки, согласно учетной политике. Реализация проводится в момент отгрузки, а не в момент оплаты, когда выписывается накладная и счет-фактура делается проводка Дт 62.1 Кт 90.1. Также выручка от продаж на данном предприятии отражается за минусом НДС (см. оборотно-сальдовую ведомость за 1-ый квартал 2011 г, Отчет о прибылях и убытках за 1-ый квартал 2011 г.), т. е. НДС не признается доходом организации, что соответствует законодательству. Количество товаров и их стоимость определяется по выписанным счетам-фактурам.

Книга продаж формируется на основании сформированных счет-фактур. При проверке сопоставимости итоговая сумма граф (5а) и (6а) Книги продаж соответствует выручке по кредитовому обороту счета 90 и сумме прочего дохода от реализации услуг, отраженной на счете 91.1 «Реализация услуг собственного производства» и сумме реализации прочих активов, отраженной на счете 91.1 «Поступления от выбытия прочих активов»: Книга продаж за 1-ый квартал 2011 г — 35 839 445,37+99 923,68=35 939 369,05 руб.

Затем следует провести аудит затрат на производство продукции. Цель аудита затрат на производство продукции (работ, услуг) — составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о себестоимости продукции (работ, услуг), отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

На основе анализа учетной политики (Приложение 9) аудитор выяснял обоснованность применяемого на практике метода учета производственных затрат и варианта сводного учета затрат.

Важной особенностью аудита затрат является оценка правильности исчисления себестоимости продукции, которая выполняется путем арифметического контроля данных ведомости сводного учета затрат.

При проверке операций по учету затрат на производство продукции (работ, услуг), аудитор руководствовался положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н (далее — ПБУ 10/99), а для целей налогообложения — Налоговым кодексом. На счетах бухгалтерского учета затраты и издержки отображаются согласно рабочему плану счетов.

Для детальной проверки затрат на производство продукции (работ, услуг), необходимо изучить следующие документы:

— Отчет о прибылях и убытках за 1й квартал 2011 года;

— Оборотно-сальдовая ведомость по всем счетам за 1й квартал 2011 года;

— Оборотно-сальдовая ведомость по счету 90 за 1й квартал 2011 года;

— Книга покупок за 1-ый квартал 2011 г.;

— Декларация по НДС за 1-ый квартал 2011 г.;

— Декларация по налогу на прибыль за 1й квартал 2011 года;

— Счет-фактуры, накладные, акты о выполненных работах услуг, полученных;

— Товарный отчет (Торг-29);

— Оборотно-сальдовая ведомость по сч. 41 за 1й квартал 2011 года;

— Оборотно-сальдовая ведомость по сч. 44 за 1й квартал 2011 года;

— Учетная политика.

В соответствии с учетной политикой товары, предназначенные для последующей перепродажи, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости с использованием счетов 15 и 16. При продаже товаров их оценка производится по средней себестоимости.

При проверке соблюдения принципов формирования себестоимости проданных товаров мы рассмотрели оборотно-сальдовую ведомость по счету 41 «Товары» за 1 квартал 2011 года г. Проверили правильность оприходования покупного товара. Товар поступает от крупного оптовика. Товар приходуется на счет 41.1 «Товары на складах» без НДС, а сумма НДС отражается по дебету счета 19 «НДС по приобретенным товарам». Товары приходуются по накладным, отражаются по фактической себестоимости в книге покупок. За 1й квартал 2011 года поступило товаров на сумму 39 082 401,26 руб. без НДС, отпущено со склада в магазины, буфет, столовую и ресторан — 35 082 754,7 руб.

Для проверки достоверности отражения движения товаров, проверки правильности и достоверности формирования себестоимости проданных товаров рассмотрим Товарный отчет (ТОРГ-29) предприятия за май 2011 года. В Товарном отчете отображен приход и расход товара. Приход товара за май 2011 года составил: был оприходован товар на сумму — 512 918,58 руб., израсходовано путем продажи в розницу на сумму — 491 126,49 руб. Остаток на конец месяца составил — 163 352,72 руб. После проверки прихода товара в суммы сверяют с оборотно-сальдовой ведомостью по кредиту счета 41.1 — выбытие товара со склада. В данном случае суммы совпадают, расхождений не выявлено — 35 082 754,7 руб. выбыло товара со склада в розницу.

Сопоставим данные товарного отчета с дебетом и кредитом счета 41 «Товары» и дебетом счета 90.2 (Приложение5). По дебету 90 счета — 37 339 321,07 руб., по кредиту 41 счета — 35 082 754,7 руб. Расхождение — 2 256 566,37 руб. По кредиту счета 15 отображена сумма — 2 254 757 руб.

2 256 566,37 — 2 254 757 = 1809,37 руб.

1809,37 — 1224,33 руб. (по кредиту счета 40 «Выпуск продукции) = 585,04 руб. Расхождение составляет 585,04 руб.

При проверки правильности и достоверности отражения себестоимости проданных товаров в отчетности за 2011 г. сопоставим данные Отчета о прибылях и убытках и декларации по налогу на прибыль за 2011 г., оборотно-сальдовой ведомости по всем счетам за 2011 г. (табл.3.2).

Таблица 3.2 Проверка правильности отражения себестоимости проданных товаров в отчетности, тыс. руб.

При проверке правильности отражения себестоимости проданных товаров в регистрах бухгалтерского учета и формах отчетности за 1-ый квартал при проверки сопоставимости данных строк Отчета о прибылях и убытках, оборотно-сальдовой ведомости за 1 квартал 2011 г., декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2011 г. Выявлены несоответствия: сравнив данные по всем формам, сумма себестоимость товаров отличается от данных оборотно-сальдовой ведомости и Декларации на прибыль предприятия на 656 474,69 руб.

В соответствии с учетной политикой расходы по обычным видам деятельности учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». К издержкам обращения относятся следующие виды расходов: содержание автотранспорта, амортизация основных средств, аренда автомобилей, аренда офисных помещений, аренда склада, аренда стоянки, зарплата и Социальные начисления, охрана офиса, стоянки, склада, страхование товара, услуги связи, прочие материалы, использованные в хозяйственных целях и др. (см. оборотно-сальдовую ведомость по счету 44.1 за 1 квартал 2011 года в Приложении 10). Суммы вышеперечисленных расходов списываются полностью в дебет счета 90.7, за исключением транспортных расходов, связанных с доставкой покупных товаров, что соответствует учетной политике предприятия. Предприятие не несет транспортных расходов при приобретении товара, так как поставщик доставляет товар за свой счет. Следовательно, нет необходимости в распределении этих расходов между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой. Например, начисленная заработная плата от 31.03.2011 г. была выплачена работникам 5 апреля 2011 г., но в расходы была принята в марте 2011 г.

При проверке правильности и достоверности отражения издержек обращения в отчетности за 1 квартал 2011 г. сопоставим данные Отчета о прибылях и убытках, оборотно-сальдовой ведомости по всем счетам за 1 квартал 2011 г. и оборотно-сальдовой ведомости по сч. 44.1 за 1 квартал 2011 г. (табл. 3.3).

Таблица 3.3 Проверка правильности отражения издержек обращения в отчетности, тыс. руб.

При проверке правильности отражения издержек обращения в регистрах бухгалтерского учета и формах отчетности за 1 квартал 2011 года были сопоставлены данные строк Отчета о прибылях и убытках, оборотно-сальдовой ведомости за 1 квартал 2011 г. Выявлены несоответствия, а именно: в строке 2210 «Коммерческие расходы» Отчета о прибылях и убытках отображена сумма расходов большая суммы расходов, отображенная в бухгалтерских регистрах на 101 951 руб.

Руководству предприятия необходимо вменить в обязанности главного бухгалтера выявить причины расхождений сумм первичного учета с суммами, отображенными в учетных регистрах, оформить сторнировочные проводки.

3.2 Рекомендации по совершенствованию аудита товарных запасов

Перед составлением плана и программы аудиторской проверки рекомендуется составить тесты внутреннего контроля аудита продаж. Тестирование позволит обратить внимание на слабые стороны в контроле на предприятии. Также составить перечень аудиторских процедур и наличие (отсутствие) документов для аудита (Приложение 11), провести аудит используемой первичной документации по учету движения товаров и расходов на продажу (Приложение 12).