Актуальность темы
исследования. Налогообложение представляет собой фундаментальную составляющую государственной фискальной политики. Фискальная (налоговая) политика — это комплекс мероприятий как в области формирования государственных доходов, так и при определении путей развития экономики в целом.
И.Л. Бачило в статье «Государственно-правовые институты в условиях информационного общества» так охарактеризовала современные тенденции развития общества: «Если ранее акцент делался на развитие внешних связей и оборонную стратегию каждого государства, защищенного институтами суверенитета, то в настоящее время акцент переносится на сферы защиты и адаптации своей экономики, наиболее выгодного включения ее в мировую экономику"1.
В настоящее время для Российской Федерации проблема привлечения инвестиций, в том числе иностранных, стоит как никогда остро.
По мнению Т. Н. Нешатаевой, в настоящее время, как и в годы НЭПа, усилия государства по привлечению иностранных инвестиций в отечественную экономику не увенчались успехом. Например, к началу 90-х гг. XX в. портфельные инвестиции составили всего лишь 0,2 млрд. долларов США. Мизерность этой цифры очевидна в сопоставлении с объемом вывезенного в эти же годы капитала из четырех крупнейших стран-инвесторов (Японии, США, ФРГ и Великобритании) — 1101 млрд. дол. США2.
1 Институты административного права России //Отв. ред. Бачило И. Л., Хаманева Н. Ю. М., 1999. С. 28.
2 Нешатаева Т. Н. Иностранное инвестирование в российской Федерации: правовое регулирование и судебная практика // ВВАС РФ. Защита иностранных инвестиций в Российской Федерации (документы и комментарии). Специальное приложение к № 7. 2001. № 7. С. 29.
Россия имеет определенные преимущества, которые могли бы благоприятствовать притоку иностранных капиталов в страну. Это, прежде всего, сравнительно низкая стоимость квалифицированной рабочей силы, доступность энергетических ресурсов, наличие богатых месторождений природного сырья и др. Несмотря на это, в настоящее время на рынке инвестиций Российская Федерация проигрывает развивающимся странам Юго-Восточной Азии, Центральной и Восточной Европы.
Уязвимость российского инвестиционного климата зависит не только от политической и экономической нестабильности в государстве. Наиболее серьезными препятствиями для притока иностранных инвестиций в отечественную экономику являются отсутствие четкого правового регулирования режима иностранных инвестиций и неблагоприятный налоговый климат.
Российская Федерация в начале 90-х г. в предельно сжатые сроки попыталась создать новую правовую систему и соответствующее законодательство. К сожалению, существующее законодательство можно охарактеризовать следующим образом: «Отсутствие организующего влияния государственной политики, дискретность решений по конкретным вопросам, что ведет к появлению множества нормативных правовых актов, плохо согласованных между собой, подготовка законопроектов депутатским корпусом без должного согласования с отраслями и ведомствами правительственной системы, с региональными органами управления. Быстрая смена ситуации при отсутствии стратегических правовых актов и решений приводит к большому разрыву между потребностью в регулировании и получением необходимой правовой базы. Перспективное и даже ситуационное управление часто не имеет необходимой легитимной основы"1.
1 Институты административного права России //Отв. ред. Бачило И. Л., Хаманева Н. Ю. М. 1999. С.31- См.:Ю. А. Тихомиров. Общая концепция развития российского законодательства.
Приведенная характеристика справедлива для развития законодательства России в целом. В максимальной же степени она относится к наиболее современным отраслям законодательства, например, к институту инвестирования и налоговому законодательству1.
Это связано прежде всего с тем, что на протяжении большей части XX в. теоретические аспекты налогообложения в СССР практически не разрабатывались. С другой стороны, на Западе эта отрасль права развивалась бурными темпами.
В связи с этим не удивительно, что наше современное налоговое законодательство во многом опирается на западный опыт, но при этом не отражает специфических черт российской экономики, особенностей исторического развития России.
Естественно, что созданная таким образом налоговая система постоянно требует существенных новаций. С прискорбием следует признать, что такие изменения в основном осуществлялись привычным для советской власти методом «верховенства» подзаконных актов и практики правоприменительных органов, а не посредством надлежащей законотворческой процедуры.
Деятельность иностранных компаний в российской экономике требует наличия в национальном законодательстве норм, регулирующих правоотношения с их участием. Такие нормы необходимы во всех отраслях права, но вопросы совершенствования налогового законодательства особенно волнуют иностранных инвесторов.
Их заинтересованность в развитии российской экономики можно простимулировать не столько созданием льготного режима налогообложения, сколько определенностью налоговых обязательств иностранных компаний.
Журнал рос. права. 1999. № 1- Л. А. Окуньков. Комментарии к Конституции Российской Федерации: Вступительная статья. М., 1996.
1 Н. А. Цветков. Как улучшить российский инвестиционный климат //Время. 1999. 3 сент. перед российским бюджетом. Кроме того, в государстве в целом должны быть обеспечены стабильность и предсказуемость развития налоговой системы. Все это в комплексе позволит инвесторам строить более или менее долгосрочные планы.
Нормы о налогах и сборах, регулирующие правоотношения с иностранными налогоплательщиками, в настоящий момент основаны и на национальном российском законодательстве, и на международных соглашениях РФ, инкорпорированных в отечественное законодательство. Однако в нормативных актах отсутствует законодательное определение понятий, используемых в международных договорах. Подобная ситуация приводит к нарушению целостности и согласованности системы законодательства о налогах и сборах, невозможности четко определить налоговый статус иностранных налогоплательщиков. Как справедливо отметил Б. Н. Топорнин, «международное право сегодня оказывает все более сильное влияние на развитие национального, внутригосударственного права. Остались далеко позади времена, когда государства могли игнорировать нормы и принципы международного права, рассматривать его как собрание политических деклараций, которые вовсе не обязательно выполнять"1.
Не должно быть неточностей в нормативных актах, определяющих существенные элементы налога для иностранных налогоплательщиков. Любые неточности могут привести к нарушению конституционных прав иностранных налогоплательщиков и общих принципов налогообложения, установленных Налоговым Кодексом РФ (НК РФ).
Наличие большого количества недочетов и пробелов в законодательстве, регулирующем налогообложение иностранных юридических лиц, сви.
1 Топорнин Б. Н. Вступительная статья //Конституция Российской Федерации: Научно-практический комментарий //Под ред. акад. Б. Н. Топорнина. М., 1997. С. 21. детельствуют об отсутствии единой научно обоснованной концепции налогообложения этих лиц на территории Российской Федерации. Существует серьезная потребность квалифицированного теоретического и практического осмысления особенностей данной проблематики в целях усовершенствования специальных норм, регулирующих налоговые правоотношения с иностранным элементом.
Недостатки правовой регламентации налогообложения иностранных юридических лиц связаны еще и с тем, что в процессе создания российской налоговой системы законодатель в первую очередь был нацелен на разработку нормативных актов, регулирующих отношения с наибольшей частью налогоплательщиков, т. е. с российскими лицами.
Таким образом, актуальность исследования налогообложения иностранных юридических лиц предопределена необходимостью совершенствования правового регулирования налоговых правоотношений с их участием на территории Российской Федерации и приведения налогообложения иностранных юридических лиц в соответствие с общими принципами налогообложения, закрепленными в части первой НК РФ.
Степень разработанности темы. Правоотношения в сфере налогообложения иностранных юридических лиц стали развиваться в России сравнительно недавно. В этой связи имеет большое значение установление конституционного принципа приоритета международных договоров в российской правовой системе. Российская Федерация заключила соглашения об избежании двойного налогообложения с большинством развитых стран мира. С. Д. Шаталов в одной из своих работ отмечал: «Крайне важной является проблема сопряжения российского и международного налогового законодательства, что позволило бы не только сблизить различающиеся сегодня правила и снять трудности в состыковке разных подходов, но и во многих случаях перекрыть существующие каналы ухода от налогообложения, возникающие из многочисленных расхождений в базовых принципах, улучшить налоговое администрирование и улучшить инвестиционный климат в России"1.
Проблемы налогообложения иностранных юридических лиц неоднократно рассматривались в работах российских ученых-правоведов и юристов-практиков.
Следует отметить, что большинство работ о налогообложении иностранных юридических лиц в РФ представляют собой анализ отдельных нормативных актов и их применения. Многие исследования посвящены изучению узко специальных вопросов (например, понятие постоянного представительствасудебная практика в области налогообложения иностранных субъектов).
В настоящий момент в отечественной науке нет комплексного исследования особенностей правового регулирования налогообложения иностранных юридических лиц. Открытой остается проблема соответствия норм, относящихся к иностранным налогоплательщикам, Конституции РФ, общим принципам налогового права и положениям международных договоров. Кроме того, в российском законодательстве отсутствует юридически определенный понятийный аппарат для инкорпорации норм международных соглашений.
Общие принципы налогообложения иностранных субъектов достаточно подробно обсуждаются в зарубежной научной литературе, комментариях к Модельной конвенции ОЭСР, публикациях Международного Бюро Фискальной Документации (International Bureau of Fiscal Documentation), Международной Финансовой Ассоциации, разработках известных международных консультационных и аудиторских фирм.
1 Шаталов С. Д. Развитие налоговой системы России: проблемы, пути решения и перспекти.
Следует отметить, что в этих публикациях в основном анализируются общие принципы налогообложения иностранных субъектов и сравниваются соответствующие национальные законодательства конкретных стран.
В странах с развитой налоговой системой и налоговым законодательством исследуемая проблематика проработана на неизмеримо более высоком уровне. В настоящей работе приводятся примеры регулирования налогообложения иностранных субъектов в зарубежных странах.
Объектом исследования являются отношения по установлению, введению и взиманию налогов применительно к деятельности иностранных юридических лиц на территории Российской Федерации.
В качестве предмета исследования выступают правовые нормы российского законодательства и нормы международных договоров РФ, регулирующие налогообложение иностранных юридических лиц на территории Российской Федерации.
Цели и задачи исследования.
Основная цель настоящего исследования — это анализ правового регулирования деятельности иностранных юридических лиц в РФ, установление особенностей регулирования налоговых правоотношений с их участием, выявление недостатков российского законодательства о налогах и сборах, регулирующего положение иностранных юридических лиц, и выработка предложений по совершенствованию законодательства о налогах и сборах.
Автор попытался решить следующие задачи:
• выявить недостатки правового регулирования деятельности иностранных юридических лиц на территории РФ;
• проанализировать нормы законодательства о налогах и сборах, относящиеся к установлению, введению и взиманию налогов с иностранных вы. М., 2000. С. 174. юридических лиц (налога на прибыль организаций, налога на доходы от источников в РФ, налога на имущество и налога на добавленную стоимость) и выявить имеющиеся недостатки и пробелы;
• разработать рекомендации по совершенствованию законодательства о налогообложении иностранных юридических лиц;
• определить проблемы, существующие в российском налоговом праве, установить его соответствие международному налоговому правувыработать рекомендации для решения наиболее острых проблем.
Методологической основой диссертации являются общие и частные методы научного исследования: исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, технико-юридический анализ и другие методы, применяемые в юриспруденции.
Теоретическая основа исследования.
В своем исследовании автор опирался на теоретические разработки наиболее известных отечественных ученых-юристов, специалистов в области конституционного, гражданского, административного, финансового, международного частного и международного налогового права: И. Л. Бачило, М. М. Богуславского, Ю. В. Кудрявцева, Л. А. Лунца, А. Л. Маковского, Н. И. Марышевой, О. Н. Садикова, Ю. А. Тихомирова, Б. Н. Топорнина, Г. А. Тосуняна, Ю. Л. Шульженко, Н. Ю. Хаманевой.
Выводы, сделанные в диссертации, в немалой степени основаны на теоретических и практических исследованиях вопросов налогового законодательства, произведенных такими учеными как А. В. Брызгалин, В.В. Вит-рянский, Г. А. Гаджиев, С. А. Герасименко, А. Р. Горбунов, В. И. Гуреев, Р. Ф. Захарова, В. А. Кашин, С. Г. Пепеляев, Л. В. Полежарова, В. В. Полякова, С. Д. Шаталов.
Поскольку тема диссертационного исследования относится к правоотношениям с участием иностранных субъектов, потребовалось использование и изучение зарубежной юридической литературы.
Нормативную базу исследования составляют Конституция Российской Федерации, международные договоры Российской Федерации об избежании двойного налогообложения, международные конвенции в области налогового права, федеральные законы, постановления и определения Конституционного Суда РФ, акты Высшего Арбитражного Суда РФ, отдельные нормативные акты зарубежных стран.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что впервые в отечественной литературе предпринята попытка комплексного и детального изучения особенностей правового регулирования налоговых правоотношений с участием иностранных юридических лиц на территории Российской Федерации, практики применения налогового законодательства, сделаны конкретные выводы и даны практические рекомендации.
Положения, выносимые на защиту. По результатам проведенного исследования на защиту выносятся следующие основные положения:
1. Необходимость совершенствования публично-правового и частноправового регулирования деятельности иностранных юридических лиц, что позволит более четко определить как режим деятельности этих лиц на территории РФ (в том числе, инвестиционной, предпринимательской и иной экономической деятельности иностранных коммерческих и некоммерческих организаций), так и возникающие в рамках этих режимов налоговые обязательства и порядок их налогообложения;
2. Для четкого определения налогового статуса различных категорий иностранных налогоплательщиков представляется целесообразным дать законодательное определение некоторых понятий, часто используемых в нормативных актах и международных соглашениях об избежании двойного налогообложения и до сих пор не имеющих четкого юридического определения (например, экономическая деятельность, импорт услуг, налоговый резидент для юридических лиц, место эффективного управления и др.). Это позволило бы также унифицировать терминологию, применяемую в национальном законодательстве и международных соглашениях по налоговым вопросам.
3. По своей экономической сути подлежат различному налогообложению лица, осуществляющие деятельность с целью систематического получения прибыли, и лица, являющиеся некоммерческими организациями. Представляется, что налоговый статус и налогообложение иностранных некоммерческих организаций законом четко не регламентировано и требует уточнения.
4. Внесение изменений в ст. 246, 247 и 306−309 НК РФ, уточняющих существенные элементы налога на прибыль для иностранных плательщиков и вводящих соотношение действия общих и специальных норм главы 25 НК РФ, в части, относящейся к иностранным налогоплательщикам — юридическим лицам, позволит привести принципы налогообложения иностранных юридических лиц налогом на прибыль в соответствие с общими принципами налогообложения, установленными Конституцией РФ и частью первой НК РФ.
5. Налог на прибыль и налог на доходы от источников в РФ представляют собой налоги, имеющие различные субъекты и объекты налогообложения. Объединение их в одном нормативном акте, нарушает принцип, установленный ст. З НК РФ и затрудняет применение международных соглашений об избежании двойного налогообложения. Представляется целесообразным выделить в отдельный раздел главы 25 НК РФ положения, относящиеся к налогу на доходы от источников в РФ, определив для этого налога все его существенные элементы.
6. В российском налоговом законодательстве отсутствует четко регламентированный порядок применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения (в том числе, отсутствует законодательно определенный порядок применения международных соглашений в отношении налога на имущество, порядок определения окончательного ре-зидентства в случае возникновения двойного резидентства в соответствии с международным соглашением, порядок применения принципа недискрими-нациии и др.). Представляется целесообразным внести соответствующие уточнения и дополнения как в главы НК РФ, относящиеся к налогам, являющимся предметом соглашений (налоги на прибыль, доход и имущество), так и в часть первую НК РФ (в отношении действия принципа недискриминации при налогообложении юридических лиц, являющихся резидентами и национальными лицами тех стран, с которыми РФ имеет соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее соответствующую статью.
Недискриминация").
7. При разработке глав НК РФ, посвященных налогообложению имущества, предлагается изменить принцип налогообложения имущества в соответствии с концепцией, используемой в большинстве соглашений об избежании двойного налогообложения, где налог на имущество рассматривается как налог на капитал. Кроме того, представляется целесообразным изменить терминологию, используемую при определении существенных элементов налога на имущество, и использовать понятия, уже введенные частью первой НК РФ, и терминологию гражданского законодательства, регулирующего имущественные отношения.
Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в возможности использовать содержащиеся в ней выводы и предложения для совершенствования действующего законодательства и практики его применения. По всем вопросам, рассмотренным в настоящей работе, определены соответствующие изменения и дополнения части первой НК РФ, глав 21 и 25 части второй НК РФсделаны предложения, которые могут быть учтены при подготовке главы НК РФ, относящейся к обложению налогом на имущество.
Кроме того, отдельные положения диссертации могут быть использованы при подготовке учебного пособия по налогообложению иностранных юридических лиц, при чтении лекций, проведении спецкурсов и семинаров по налоговому праву РФ и зарубежных стран.
Апробация результатов исследования. Материалы диссертации неоднократно обсуждены на совместном заседании сектора налогового права ИГП РАН и Российской ассоциации налогового права.
Основные положения изложены в трех опубликованных работах.
Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографии.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
.
Проведенное исследование налоговых правоотношений с участием иностранных юридических лиц позволяет сделать общий вывод по теме диссертационной работы «Правовые аспекты налогообложения иностранных юридических лиц на территории Российской Федерации»: нормы российского законодательства, регулирующие правоотношения с участием иностранных юридических лиц, нуждаются в усовершенствовании и дополнении. За последние одиннадцать лет деятельность иностранных юридических лиц на территории РФ чрезвычайно расширилась и приобрела настолько разнообразные формы, что существующие законы неадекватно регулируют подобные правоотношения.
Следует особо отметить, что предлагаемые изменения должны носить системный характер, затрагивать сферы и публично-правового и гражданско-правового регулирования.
Основной целью диссертационной работы являлось исследование налоговых правоотношений с участием иностранных юридических лиц. Автор считает, что нормы законодательства о налогах и сборах, касающиеся именно налогообложения иностранцев, написаны с большим количеством серьезных юридических недочетов. Все это ставит под сомнение законность и конституционность налогообложения иностранных юридических лиц на территории РФ.
Практически ни по одному налогу, установленному для иностранных юридических лиц, в законах недостаточно ясно определены либо субъекты налогообложения, либо его объекты, либо налоговая база, либо все вместе взятое.
В настоящее время такое состояние нормативных актов абсолютно неприемлемо, поскольку нарушает принципы налогообложения, установленные в уже вступившей в силу части первой НК РФ.
Несмотря на то, что выводы и конкретные предложения по внесению изменений в нормативные акты РФ по каждой проблеме, рассмотренной в диссертации, уже изложены после соответствующих параграфов, имеет смысл дать краткое обобщение в целом тех предложений, которые, по мнению автора, улучшат правовое регулирование налоговых правоотношений с участием иностранных юридических лиц.
Более четкая регламентация деятельности иностранных юридических лиц в публично-правовой и частно-правовой сферах создаст предпосылки к более четкому регулированию и налоговых правоотношений.
Использование понятий, не имеющих четкого юридического определения в российском законодательстве, как в нормативных актах РФ (например, экономическая деятельность, импорт услуг, корпоративные образования и др.), так и в международных соглашениях об избежании двойного налогообложения, заключенных РФ (например, налоговый резидент, лицо с постоянным местопребыванием, место эффективного управления и др.), приводит к тому, что налоговый статус иностранных плательщиков, в ряде случаев, определить достаточно сложно.
Введение
в соответствующих отраслях национального законодательства юридического определения таких понятий, безусловно, будет способствовать не только созданию целостной и согласованной правовой системы в РФ, но и улучшению регулирования правоотношений с участием иностранных юридических лиц, в том числе и налоговых. В заключение параграфа 1 главы 2 диссертации автор дает предложения по изменению и дополнению статей 11 и 19 НК РФ, связанных с внесением в ст. 11 определения некоторых понятий, которые являются ключевыми при определении налогового статуса иностранных налогоплательщиков (таких как, юридическое лицо-налоговый резидент, место эффективного управления организацией, место контроля организации, экономическая деятельность и др.).
Представляется целесообразным конкретизировать порядок осуществления иностранными некоммерческими организациями их деятельности на территории РФ и, исходя из этого, уточнить их налоговый статус, а также порядок налогообложения. По мнению автора некоммерческие организации как лица, не созданные с целью систематического получения прибыли, не должны являться субъектами обложения налогом на прибыль. Скорее для них следовало бы установить налогообложение их доходов.
Нечеткость в изложении норм главы 25 НК РФ, относящихся к иностранным плательщикам налога на прибыль, приводит к тому, что нельзя утверждать, что для таких лиц четко определены все существенные элементы налога. Такое положение вещей нарушают общие принципы налогообложения, установленные Конституцией РФ и частью первой НК РФ. Предложения по внесению изменений и дополнений в статьи 246, 247, 306 и 307 главы 25 НК РФ, которые бы позволили исправить отмеченные недостатки гл. 25 НК РФ, приведены в параграфе 2 гл. 2 диссертации.
Субъекты и объекты налогообложения у налога на прибыль и налога на доходы от источников в РФ принципиально различные. Их объединение, как это произошло в гл. 25 НК РФ, нарушает принципы, изложенные в ст. З НК РФ. Представляется целесообразным выделить в гл. 25 НК РФ отдельный раздел, посвященный налогу на доходы от источников в РФ, и определить для этого налога все существенные элементы, в четком соответствии с принципами части первой НК РФ. Соответствующие предложения по изменению и дополнению главы 25, отражающие такой подход, приведены в конце параграфа 3 гл. 2 настоящей работы.
В преддверие принятия глав НК РФ, посвященных налогообложению имущества, предлагается осмыслить экономическую сущность налогов, связанных с налогообложением имущества, по аналогии с концепцией, используемой в большинстве международных соглашений об избежании двойного налогообложения и заключающейся в том, что налоги на имущество трактуются как налог на капитал. Кроме того, отмечается необходимость при определении существенных элементов таких налогов использовать терминологию, уже введенную в части первой НК РФ, и терминологию гражданского законодательства, регулирующего имущественные отношения, а отнюдь не понятия бухгалтерского учета.
В отношении налогообложения налогом на добавленную стоимость представляется целесообразным конкретизировать определение иностранных субъектов налогообложения, концептуально осмыслить налоговый учет и налогообложение тех иностранных организаций, которые, осуществляя налогооблагаемые операции на территории РФ, тем не менее не присутствуют на ее территории в той степени, чтобы поддаваться стандартному налоговому администрированию налоговых органов РФ. Представляется также необходимым дать юридически более четкое определение того, что включается в понятие «реализация товаров, работ и услуг на территории РФ», поскольку именно это понятие определяет объект налогообложения. Предложения по изменению и дополнению статей 143 и 144 НК РФ приведены в параграфе 5 гл. 2 работы.
В отношении налоговых льгот, предоставляемых иностранным юридическим лицам, высказывается мнение, что в силу общего принципа, установленного статьей 3 НК РФ, установление любых налоговых льгот иностранным субъектам, возможно либо включением специальной нормы в ст. З НК РФ, либо включением специальной нормы в нормативные акты законодательства о налогах и сборах, отменяющей действие общей нормы, установленной в статье 3 НК РФ. В соответствии с таким подходом даны предложения по изменению и дополнению статей 3, 9, 11, 56 НК РФ для придания легитимности налоговым льготам, представляемым в порядке государственных гарантий иностранным инвесторам в соответствии со ст. 9 Закона «Об иностранных инвестициях в РФ».
При рассмотрении вопросов, связанных с действием международных соглашений РФ об избежании двойного налогообложения, отмечено наличие некоторых существенных недостатков российского законодательства о налогах и сборах, не позволяющих надлежаще исполнять такие соглашения, а именно, отсутствие в национальном законодательстве:
1. юридического определения понятий, используемых в международных соглашениях;
2. четкой процедуры исполнения международных соглашений в случаях возникновения двойного резидентства по соглашению;
3. порядка предоставления прав и привилегий налоговым нерезидентам РФ, предоставляемых в соответствии с соглашением;
4. порядка применения национального налогового законодательства при наличии в соглашении статьи «Недискриминация», устанавливающей определенные изъятия из норм национального законодательства, в случае если такие нормы приводят к дискриминационному налогообложению налоговых резидентов и национальных лиц тех стран, с которыми подписано такое международное соглашение, по сравнению с резидентами РФ. Действие принципа «недискриминации» в ряде случаев распространяется в том числе и на те налоги, которые не являются предметом соглашений (как правило, соглашения относятся к налогам на прибыль, доход и имущество).
Урегулирование проблем и существующих пробелов в законодательстве, рассмотренных в диссертации, позволит создать более четкую и прозрачную систему правового регулирования деятельности иностранных юридических лиц на территории РФ и их налогообложения.
Недостатки законов, введенных в действие до принятия части первой НК РФ, можно, в принципе, считать «детской болезнью» в создании налогового законодательства. Не следует забывать, что российская налоговая система начала формироваться в 1991 г. практически с нуля и чрезвычайно поспешно. Однако повторение таких же юридических погрешностей в новом Налоговом кодексе говорит о том, что российский законодатель либо просто игнорирует интересы иностранных налогоплательщиков и не уделяет соответствующим правоположениям необходимого внимания, либо вообще до сих пор не имеет концепции налогообложения иностранных юридических лиц на территории РФ. Как бы то ни было, нормы законодательства, относящиеся к иностранным юридическим лицам, требуют срочной доработки, изменения и дополнения. Основное последствие пороков российского законодательства заключается в том, что Россия по-прежнему считается страной с неясными, непредсказуемыми законами, следовательно — зоной повышенного риска. Это отражается на объемах иностранных инвестиций, при попытках Российской Федерации и российских организаций вступить в международные экономические организации, стать равноправными членами международного сообщества и партнерами на международном рынке.
