Бухгалтерский и налоговый учет расходов на рекламу

" Бухгалтерский и налоговый учет расходов на рекламу"

правовой акт рекламный учет

В условиях быстрого темпа развития российской экономики, возрастающей конкуренции и стремления организаций к получению максимальной прибыли происходит увеличение объема информации рекламного содержания.

Деятельность по созданию и распространению сведений о товарах, услугах, работах и их производителях является рекламной. Реклама активно вмешивается в процесс потребления человека, предлагает потребителю новые товары и удовлетворяет насущные потребности. Современная реклама разрабатывается на основе использования новых технологий, что позволяет достигать высоких экономических результатов. Вместе с тем следует отметить, что реклама выполняет не только экономическую и информационную функции, но и оказывает воспитательное воздействие на человека.

Создание рекламы относится к самому древнему роду деятельности, которая регламентировалась государством при помощи норм права. Они закрепляют определенные права и юридические обязанности всех сторон: рекламопроизводителя, рекламодателя — производителя товара и услуги, рекламораспространителя, ну и, конечно, потребителя, обеспечивая его защиту от ненадлежащей рекламы.

Главным нормативным правовым актом, регулирующим сферу общественных отношений по поводу создания рекламы товара, услуги или работ, является Федеральный закон от 28 декабря 2013 г. N 416-ФЗ «О рекламе» (далее — Закон о рекламе).

В соответствии со ст. 1 Закона о рекламе его основными целями являются развитие рынков товаров, работ и услуг на основе соблюдения принципов добросовестной конкуренции, обеспечение в Российской Федерации единства экономического пространства, реализация права потребителей на получение добросовестной и достоверной рекламы, предупреждение нарушения законодательства Российской Федерации о рекламе, а также пресечение фактов ненадлежащей рекламы.

Закон о рекламе регламентирует особенности рекламы отдельных видов товаров и способов распространения рекламы. Нормы закона стремятся учитывать интересы всех слоев населения, поэтому наряду с дозволительными нормами в законе присутствует определенное количество и запретительных норм. Законодатель находится в постоянном поиске компромисса между рекламодателем и рекламопроизводителем, с одной стороны, и потребителем — с другой.

Рекламодатель — производитель товара, он всегда заинтересован в его продаже и получении дохода, поэтому организация не жалеет средств для популяризации того или иного товара и старается при помощи рекламы сформировать у покупателя стойкое желание приобрести рекламируемый товар.

Рекламопроизводитель не меньше заинтересован в продаже того или иного товара, поэтому старается достичь максимального эффекта от своей деятельности. Но блестящего результата можно добиться на основе умелого сочетания трех компонентов, составляющих рекламный успех, — это достаточные финансовые средства, мастерство и знание норм, как правовых, так и этических.

Потребности современного человека в товарах и услугах растут, и только реклама может стать тем компасом, при помощи которого потребитель сможет принять правильное решение и выбрать правильное направление в поиске нужного товара.

Развитие новых видов рекламы повлияло на расширение и разнообразие состава рекламных расходов. В этой ситуации каждый рекламодатель самостоятельно определяет состав рекламных расходов, руководствуясь, во-первых, признаком экономической принадлежности расходов к рекламному мероприятию (акции), по принадлежности к формированию и распространению в любых формах и средствах рекламной информации (информации об организации-рекламодателе, реализуемых продукции, товаров, выполняемых работах, оказываемых услугах, идеях, начинаниях) среди неопределенного круга потенциальных покупателей. Во-вторых, составом расходов, указанных в п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ, а именно:

1) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

2) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

3) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспедициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Указанные подходы к определению рекламного характера расходов раскрывают связь рекламного и сбытового процессов, сущность расходов на рекламу и общие направления организации учета у рекламодателя.

1.Основные положения о рекламе

1.1 Понятие и виды рекламы

Современное понятие «реклама» произошло от латинского слова reclamare, что означает «выкрикивать», а первая реклама появилась между II тысячелетием до н.э. и IX в. до н.э.

В Толковом словаре говорится, что реклама — это оповещение различными способами для создания широкой известности, привлечения потребителей, зрителей, т. е. распространение информации с определенной целью.

В правовом определении под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (ст. 3 Закона о рекламе).

Рекламная информация может быть распространена различными способами, а именно в телепрограммах, радиопередачах и так далее, т. е. может быть использован любой канал передачи информации.

К объектам рекламирования относятся товар, средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама.

Под средствами индивидуализации товара понимается товарный знак и знак обслуживания. Изготовителем или продавцом товара может быть как физическое, так и юридическое лицо.

Следует отметить, что для фирмы очень важно точное определение объекта рекламирования, так как это касается налогообложения организации.

Объектом рекламирования является товар — продукт деятельности (в том числе работа, услуга), предназначенный для продажи, обмена или иного введения в оборот.

К субъектам рекламных правоотношений Закон о рекламе относит:

1) рекламодателя как изготовителя или продавца товара;

2) рекламопроизводителя как лицо, осуществляющее полностью или частично приведение информации в готовую для распространения в виде рекламы форму;

3) рекламораспространителя — лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств;

4) потребителей рекламы.

Рекламопроизводитель и рекламораспространитель могут сочетаться в одном лице.

Участником рекламных правоотношений является спонсор. Это лицо, физическое или юридическое, выступает как поручитель, заказчик, устроитель, финансирующая сторона какого-либо спортивного, культурного или любого иного мероприятия, создания и трансляции телеили радиопередачи либо создания и использования иного результата творческой деятельности.

Как правило, спонсор использует рекламу с целью формирования позитивного отношения общества к себе и рекламирования своего товара, услуги. Спонсорские сообщения являются частью программы, поэтому данный вид рекламы не начинается с предупреждения, как это делается относительно традиционной рекламы. Спонсорская реклама в СМИ достаточно распространена, и ее используют крупные компании.

Главное требование, которое предъявляется к рекламе, состоит в том, что она должна быть добросовестной и достоверной, т. е. информация о товаре должна содержать характеристику только этого рекламируемого товара и соответствовать действительности. Если в рекламе происходит некорректное сравнение рекламируемого товара с товарами других изготовителей, если затронуты честь и деловая репутация какого-либо лица, а также рекламируется в запрещенном месте или используется чужой товарный знак, то данная реклама признается недобросовестной (п. 2 ст. 5 Закона о рекламе).

Часто в рекламе о товаре присутствуют сведения о преимуществах перед товарами других производителей, о выгодной для потребителя цене, о выдающихся качествах, что потом не подтверждается на практике. Это и есть сведения, не соответствующие действительности, которые законодатель называет недостоверной рекламой (ст. 5 Закона о рекламе).

В зависимости от свойств и особенностей правового регулирования рекламы А. Н. Толкачев выделяет следующие ее виды:

1) прямую рекламу — содержит открытый и ясный призыв к потребителю рекламы (реклама зубной пасты «Аквафреш»);

2) косвенную рекламу — воздействует на подсознание потребителя, но ясность и понятность отсутствуют (реклама в виде редакционного материала в СМИ);

3) рационалистическую рекламу — направлена на раскрытие реальных признаков и свойств объекта рекламы, подчеркивает утилитарную ценность товара, практическую выгоду при его использовании (реклама чистящего средства «Силитбенк»);

4) проекционную рекламу — создает психологический комфорт, выделяет и преувеличивает отличительные особенности товара; применяется в случаях, когда реальные различия между конкурирующими марками несущественны или незаметны потребителю («Все будет Coca-Cola»);

5) информативную рекламу — знакомит потребителя с объектом рекламирования, снимает сомнения, порождаемые неизвестностью, и опасения неудачного выбора потребителя;

6) коммерческую рекламу — служит для создания, поддержания и наращивания спроса на товары, работы и услуги;

7) корпоративную рекламу — формирует позитивный имидж предпринимателя, его фирмы;

8) политическую рекламу — реклама политических партий, органов государственной власти, государственных и общественных организаций и принимающих участие в политической деятельности отдельных граждан, их действий, идей, программ и отношения к каким-либо организациям, событиям, гражданам, идеям;

9) спонсорскую рекламу — распространяется на условии обязательного упоминания в ней об определенном лице как о спонсоре;

10) социальную рекламу — информация, распространяемая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на достижение благотворительных и иных общественно полезных целей, а также обеспечение интересов государства.

Классификацию видов рекламы можно произвести и по другим основаниям:

1) по выполняемым функциям реклама может быть информационной, коммуникационной, а также коммерческой и некоммерческой;

2) по сфере распространения реклама может быть экономической, политической;

3) по целевой аудитории реклама может быть детской, молодежной, для старшего поколения;

4) по средствам передачи — визуальной, звуковой, печатной;

5) по средствам распространения бывает реклама в СМИ, реклама на транспорте, в местах продаж, уличная реклама, реклама в Интернете.

Статистика показывает, что потребность в одних видах рекламы растет, а в других — снижается.

1.2 Что относится к рекламе

К рекламе относится информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (далее следует добавить — регулируемая нормами права и этическими нормами). Законом о рекламе регулируются различные виды рекламы, которые охватывают широкий круг потребителей. Это реклама различных товаров и услуг.

Спонсорская реклама — это один из видов рекламы, распространяемой на условии обязательного упоминания в ней об определенном лице как о спонсоре (ст. 3 Закона о рекламе). Разновидностью рекламы является и социальная реклама. Социальная реклама призвана привлекать внимание к самым острым проблемам в нашем обществе — проблемам ВИЧ-инфицированных, инвалидов, сирот, малообеспеченных слоев населения, а также содействовать укреплению престижа и роли семьи в обществе.

Социальная реклама — информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на достижение благотворительных и иных общественно полезных целей, а также обеспечение интересов государства.

Реклама товаров при дистанционном способе их продажи также является определенным видом рекламы. В соответствии с п. 2 Постановления Правительства РФ от 04.10.2012 г. N 1007 «Об утверждении Правил продажи товаров дистанционным способом» под продажей товаров дистанционным способом понимается продажа товаров по договору розничной купли-продажи, заключаемому на основании ознакомления покупателя с предложенным продавцом описанием товара, содержащимся в каталогах, проспектах, буклетах либо представленным на фотоснимках или посредством средств связи, или иными способами, исключающими возможность непосредственного ознакомления покупателя с товаром либо образцом товара при заключении такого договора.

В рекламе товаров при дистанционном способе их продажи должны быть указаны сведения о продавце таких товаров: наименование, местонахождение и государственный регистрационный номер записи о создании юридического лица; фамилия, имя, отчество, основной государственный регистрационный номер записи о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

В статье 9 Закона о рекламе закреплены нормы, регулирующие рекламу о проведении стимулирующих мероприятий, к которым законодатель относит лотереи, конкурсы, игры. Лотерея — игра, которая проводится в соответствии с договором и в которой одна сторона (организатор лотереи) проводит розыгрыш призового фонда лотереи, а вторая сторона (участник лотереи) получает право на выигрыш, если она будет признана выигравшей в соответствии с условиями лотереи.

Азартная игра — это основанное на риске соглашение о выигрыше, заключенное двумя или несколькими участниками такого соглашения между собой либо с организатором азартной игры по правилам, установленным организатором азартной игры (ст. 4 Федерального закона от 23 июля 2013 г. N 198-ФЗ «О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»). В рекламе, сообщающей о проведении стимулирующей лотереи, конкурса, игры или иного подобного мероприятия, условием участия в которых является приобретение определенного товара, должны быть указаны:

1) сроки проведения такого мероприятия;

2) источник информации об организаторе такого мероприятия, о правилах его проведения, количестве призов или выигрышей по результатам такого мероприятия, сроках, месте и порядке их получения.

Статьи 21 и 22 Закона о рекламе регулирует рекламу алкогольной продукции и пива. Употребление алкогольных напитков и пива значительно влияет на здоровье человека, а при систематическом употреблении ведет к деградации личности. Поэтому реклама алкогольной продукции и пива в каждом случае должна сопровождаться предупреждением о вреде их чрезмерного потребления, причем предупреждению о вреде алкогольных напитков должно быть отведено не менее 10% рекламной площади. Следующий вид рекламы — реклама табака. Учеными доказано, что от табака страдают не только сами курильщики, но и люди, находящиеся рядом. Степень вреда, наносимого курильщику, не уменьшается от «мужских» или «женских» сигарет, «легких» или «суперлегких» (по содержанию никотина и смол).

Реклама охватывает сферу медицины. Реклама лекарственных средств и их доступность способны сформировать у человека желание отказаться от обращения к профессиональному врачу. Норма ст. 24 Закона о рекламе позволяет защитить потребителей от самолечения. Запрещается делать ссылки на конкретные случаи излечения от заболеваний, улучшения состояния здоровья человека в результате применения объекта рекламирования и на выражение благодарности физическими лицами в связи с использованием объекта рекламирования.

Реклама биологически активных добавок и пищевых добавок (БАД) (ст. 25 Закона о рекламе). В статье 1 Федерального закона от 18 июля 2011 г. N248- ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» закреплено правило о том, что биологически активные добавки — природные (идентичные природным) биологически активные вещества, предназначенные для употребления одновременно с пищей или введения в состав пищевых продуктов. Однако реклама о БАД не должна создавать впечатления о том, что они являются лекарственными средствами и (или) обладают лечебными свойствами и могут вылечить от любого заболевания. Поэтому в рекламе не должно быть ссылок на конкретные случаи излечения людей, улучшения их состояния в результате применения таких добавок.

К не используемым для распространения рекламы относятся транспортные средства:

1) специальных и оперативных служб с предусмотренной требованиями технического регламента определенной цветографической окраской (пожарная машина);

2) оборудованные устройствами для подачи специальных световых и звуковых сигналов (машины «скорой помощи»);

3) федеральной почтовой связи, на боковых поверхностях которых расположены по диагонали белые полосы на синем фоне;

4) предназначенные для перевозки опасных грузов (ст. 20 Закона о рекламе).

Размещение на транспортных средствах отличительных знаков, указывающих на их принадлежность каким-либо лицам, не является рекламой. Реклама, расположенная на транспортных средствах, должна быть безопасна, т. е. не должна создавать угрозу безопасности движения, в том числе ограничивать обзор управляющим транспортными средствами лицам и другим участникам движения, и должна соответствовать иным требованиям технических регламентов. Реклама на транспортных средствах может располагаться на крышах, на боковых поверхностях кузова легковых и грузовых автомобилей, а на автобусах — до линии окон. Реклама не должна располагаться на световых приборах транспортного средства, на идентификационных номерах. Краска, используемая для рекламы, не должна обладать световозвращающим эффектом. Не допускается распространение звуковой рекламы с использованием транспортных средств, а также звуковое сопровождение рекламы, распространяемой с использованием транспортных средств.

2.Расходы на рекламу в целях налогообложения прибыли

По поводу того, к нормируемым или ненормируемым расходам относятся рекламные расходы, часто возникают споры при налогообложении прибыли. Именно поэтому организациям, которые производят такого рода расходы, нужно вести раздельный учет нормируемых и ненормируемых расходов на рекламу. Рекламные затраты должны соответствовать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, т. е. быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Рекламные затраты и подтверждающие их документы приведены в Приложении 1.

2.1 Нормируемые расходы

Нормируемыми расходами являются расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, и на проведение других рекламных мероприятий, не указанных в абз. 2 — 4 п. 4 ст. 264 НК РФ. На дату передачи товара победителю (физическому лицу) в качестве приза в налоговом учете признаются нормируемые рекламные расходы.

Налоговое законодательство делит произведенные расходы на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ), рекламные расходы относятся к косвенным расходам текущего отчетного (налогового) периода. Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов (ст. 313 НК РФ). Первичными документами могут также быть документы бухгалтерского учета, если в них достаточно информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Если имеет место расхождение данных бухгалтерского учета с налоговым учетом, то в этом случае необходимо использовать регистры налогового учета. В форме аналитических регистров налогового учета обязательно должны присутствовать следующие реквизиты: наименование регистра, период (дата) составления; измерители операции; наименование хозяйственных операций; подпись ответственного лица, расшифровка подписи.

В налоговом учете нужно вести тщательный учет рекламных расходов, это вызвано следующим:

1) часть рекламных расходов, которая включается в себестоимость продукции, нормируется для обложения налогом на прибыль;

2) сумма НДС по нормируемым рекламным расходам может быть принята к вычету только в пределах установленных норм (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Для нормирования расходов на рекламу применяется показатель выручки, который включает в себя выручку от реализации продукции (как собственного производства, так и ранее приобретенной), а также выручку от реализации имущественных прав.

Рассчитывая выручку, нужно учитывать следующие особенности:

1) в выручку не включаются НДС, предъявленный покупателям товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также акцизы (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 7 июня 2005 г. N 03−03−01−04/1/310 «О порядке расчета норматива на рекламные цели»);

2) выручка определяется по всем поступлениям, связанным с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, выраженные в денежной (натуральной) форме (ст. 249 НК РФ). При расчете норматива учитывается и выручка от реализации ценных бумаг (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 13 января 2006 г. N 03−03−04/2/4 «Об учете при нормировании расходов на рекламу выручки от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг»);

3) у организаций-генподрядчиков в выручку для целей нормирования расходов на рекламу включается общая сумма выручки (включая стоимость субподрядных работ) (письмо Управления МНС по г. Москве от 3 октября 2003 г. N 26−12/55 341 «О порядке учета выручки»);

Если организация реализует импортные товары, закупаемые у иностранных поставщиков, часто возникает ситуация, когда иностранный поставщик предоставляет организации рекламную продукцию (образцы, буклеты, листовки и пр.) для проведения различных рекламных акций. Рекламная продукция, как правило, предоставляется на безвозмездной основе. При этом российская организация — получатель продукции — уплачивает все необходимые таможенные пошлины и сборы. В этом случае стоимость безвозмездно полученной продукции будет для организации доходом, который включается в налоговую базу по налогу на прибыль, суммы уплаченных таможенных пошлин (сборов) в этом случае могут быть учтены в составе расходов на рекламу, которые в свою очередь уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. При этом организации необходимы документы, которые подтверждают, что полученная рекламная продукция была использована для проведения рекламных акций.

Банки в выручку для целей нормирования расходов на рекламу не включают доход по операциям с ценными бумагами при их перепродаже (погашении). При погашении процентных векселей доходом в целях налогообложения прибыли организаций признается выручка от реализации векселя, соответственно сумма указанного дохода учитывается в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) (письмо «О порядке включения в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) доходов от операций с ценными бумагами для расчета нормированных расходов на рекламу»).

К нормируемым видам рекламы относят:

1) рекламу в виде щитов на эскалаторах и в вестибюлях метро, в вагонах электропоездов (расположенную как внутри, так и снаружи транспортного средства).

2) расходы на рекламные листовки, майки с символикой.

а) не рекламные мероприятия через СМИ (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

б) на световую и другую наружную рекламу (включая изготовление рекламных стендов и щитов);

в) на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, а также на уценку товаров, потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

3) расходы на дегустацию.

4) рекламу с помощью видеоролика.

5) проведение пресс-конференции с целью рекламы продукции.

6) плату за аренду места в торговых точках розничной торговли.

В главе 25 НК РФ рассматриваются два возможных метода признания доходов и расходов:

1) метод начисления (доходы и расходы определяются в соответствии со ст. ст. 271, 272 НК РФ);

2) кассовый метод (доходы и расходы определяются в соответствии со ст. 273 НК РФ).

Организации, которые используют метод начисления для признания доходов (расходов) в целях налогообложения прибыли, учитывают расходы на рекламу в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, которые длятся более одного отчетного (налогового) периода), независимо от времени выплаты денежных средств.

Момент оказания рекламных услуг определяется от даты осуществления расходов на рекламу, так как на практике часто возникают споры между рекламодателем, рекламопроизводителем (рекламораспространителем) и налоговыми органами.

Пример.

В феврале 2008 г. организация потратила на рекламу в специализированном еженедельном журнале 75 тыс. руб. (без НДС). В нем было объявлено о розыгрыше призов. Стоимость призов — 88 тыс. руб. (без НДС). Выручка от реализации за январь — март 2008 года составила 4 млн руб., за апрель — июнь 2008 г. — 5 млн руб.

Затраты на рекламу в СМИ не нормируются, поэтому 75 тыс. руб. включаются в расходы полностью в феврале 2008 г. Затем нужно рассчитать сумму нормируемых затрат на рекламу, на которую можно уменьшить базу по прибыли за I квартал 2008 г. Она составит 40 тыс. руб. (4 млн руб. x 1%). На призы потрачено больше 1% от выручки (88 тыс. руб. > 40 тыс. руб.), поэтому в феврале нужно списать только 40 тыс. руб. Остаток стоимости призов, который переносится на следующий отчетный период, равен 48 тыс. руб. (88 тыс. — 40 тыс. руб.).

За первое полугодие 2008 г. нужно определить сумму нормируемых расходов на рекламу, которую можно включить в затраты в целях налогообложения прибыли, она составит:

90 тыс. руб. (4 млн руб. + 5 млн руб.) x 1%.

Стоимость нормируемых расходов на рекламу, произведенных организацией за первое полугодие 2008 г., меньше нормы (88 тыс. руб. < 90 тыс. руб.). Следовательно, остаток стоимости призов (48 тыс. руб.) можно учесть в июне 2008 г.

Итак, если в начале года организация потратила крупную сумму на рекламу, часть ее можно учесть в текущем отчетном периоде, а остаток списать в следующих отчетных периодах. Поскольку выручка рассчитывается нарастающим итогом с начала года, вся сумма обычно укладывается в норматив. В соответствии со ст. 171 НК РФ НДС можно принять к вычету, если выполнены следующие условия: товары оприходованы, приобретены для облагаемых НДС операций, имеется счет-фактура от поставщика.

Если расходы для исчисления налога на прибыль учитываются в пределах норм, то НДС по этим затратам также подлежит вычету в размере, соответствующем нормам (п. 7 ст. 171 НК РФ). Поэтому часть НДС принимают к вычету в том отчетном периоде, в котором были произведены расходы на рекламу. Суммы НДС, относящиеся к остатку, который оказался сверхнормативным и был списан в следующих отчетных периодах, принять к вычету нельзя.

2.2 Ненормируемые расходы

Список ненормируемых расходов на рекламу закрытый (абз. 2 — 4 п. 4 ст. 264 НК РФ). Поэтому расходы принимаются для целей налогообложения в полном объеме.

Документы на рекламные акции (их копии) хранятся в течение года со дня последнего распространения, организации также должны хранить договоры на производство, размещение и распространение рекламы в течение года со дня последнего выхода рекламы (ст. 12 Закона о рекламе).

Полностью в себестоимость организация может включить затраты на рекламу через:

1) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации;

2) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

3) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов; расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Перечень ненормируемых расходов на рекламу является исчерпывающим, поэтому затраты на эти виды рекламы можно списывать без ограничения.

Объявления в печати, передача по радио и телевидению относятся к расходам на рекламные мероприятия через средства массовой информации. Расходы по размещению рекламы в средствах массовой информации принимаются для целей налогообложения прибыли (п. 4 ст. 264 НК РФ) при условии, что они экономически обоснованы и документально подтверждены. Для этого на стадии заключения договора с рекламной организацией нужно проследить, чтобы к договору были приложены медиаплан с графиком выхода рекламы организации, а также примерный текст аудиоили видеоролика, поскольку по прошествии определенного периода времени менеджер по рекламе может уволиться, и рекламный ролик с тем, что рекламировали, для организации навсегда будет потерян. При налоговой проверке инспектор потребует обязательного подтверждения целесообразности произведенных расходов.

Расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов.

В соответствии с п. 1 ст. 19 Закона о рекламе наружной называют рекламу с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, воздушных шаров, аэростатов и иных технических средств стабильного территориального размещения (рекламных конструкций), монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктах движения общественного транспорта. Однако в соответствии с вышеназванным Законом рекламная конструкция должна использоваться только в целях распространения рекламы.

Расходы на мерчандайзинг также можно отнести к рекламным. Заказчиком мерчандайзинга выступает поставщик (производитель или продавец) продукции, а исполнителем — магазин. Причем если из условий договора поставки прямо не следует документальное оформление услуг мерчандайзинга, то поставщик-продавец и покупатель (магазин) заключают дополнительное соглашение.

В соглашении нужно определить выполнение розничной торговой организацией (конечно, за вознаграждение) определенных действий, которые обеспечивают в итоге привлечение дополнительного внимания покупателей к наименованию (ассортименту) товаров поставщика-продавца. Такое соглашение оформляется иногда отдельным договором, а иногда может быть составной частью договора поставки.

Распространенный способ рекламы — это реклама в сети Интернет. Причем данные затраты не нормируются, а учитываются при исчислении налога на прибыль в полном объеме. Создатель сайта имеет на него исключительные права, которые он может передать по договору другому лицу в соответствии с нормами части четвертой ГК РФ. В случае приобретения сайта у сторонней организации для документального подтверждения исключительного права достаточно договора с разработчиком, в котором оговаривается переход к заказчику исключительного права на сайт.

Если же организация имеет исключительное право на сайт, то она владеет нематериальным активом (п. 3 ст. 257 НК РФ). Размещение рекламы в Интернете сопровождается не только созданием сайта, для его идентификации необходимо зарегистрировать доменное имя. Затраты по регистрации доменного имени в случае создания нематериального актива признаются расходами по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию, и включаются в его стоимость (письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 17 июля 2003 г. N 04−02−05/2/37 «О порядке учета расходов организации на разработку и поддержание web-сайта при применении упрощенной системы налогообложения»).

Амортизационные отчисления рассчитываются исходя из стоимости сайта и срока его полезного использования. В налоговом учете для нематериальных активов, таких как сайт, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Если организация не имеет исключительного права на сайт, а лишь пользуется услугами по размещению на сайте рекламной информации о ее деятельности, то такие расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на рекламу согласно п. 4 ст. 264 НК РФ при расчете налога на прибыль.

Бывают случаи, когда в договоре указан конкретный срок использования сайта заказчиком, тогда по п. 1 ст. 272 НК РФ расходы нужно распределить равными долями на весь период и затем равномерно в течение этого срока списывать на себестоимость. Такой же порядок равномерного списания распространяется и на бухгалтерский учет.

В случае отсутствия ссылок в договоре на срок использования сайта в налоговом учете расходы на создание сайта списывают единовременно.

В случае отсутствия у организации исключительных прав на сайт расходы на регистрацию доменного имени в состав НМА включать нельзя. В налоговом учете их относят на расходы на услуги информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы) в соответствии с подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, в бухгалтерском учете — к прочим затратам организации в соответствии с ПБУ 10/99. Обычно право пользования доменным именем предоставляется на год, поэтому в бухгалтерском и налоговом учете затраты нужно включать в себестоимость равномерно в течение этого периода.

Для функционирования web-сайта организации необходимо иметь web-сервер. В случае если она не имеет такой возможности, то можно заключить договор с организацией-провайдером на услуги хостинга — предоставление в аренду дискового пространства на сервере и обеспечение доступа пользователей к web-сайту организации. В таких случаях провайдеры обеспечивают еще и техническую поддержку (администрирование) размещенного в Интернете web-сайта.

В налоговом учете в зависимости от цели создания сайта затраты на оплату услуг провайдеров могут быть отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п. 1 ст. 264 НК РФ).

Срок договора с провайдером обычно определен и предусматривает ежемесячную оплату услуг, поэтому расходы в бухгалтерском и в налоговом учете должны признаваться равномерно, т. е. по мере оказания услуг.

2.3 Типичные ошибки, связанные с рекламными расходами

Одним из основных признаков рекламы является ее безадресность. Рекламными расходами признаются затраты организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний (п. 4 ст. 264 НК РФ). При вручении сувениров партнерам нарушается принцип безадресности, поэтому расходы на них нельзя отнести к рекламным.

Часто организации, изготавливая сувенирную продукцию, ограничиваются заключением договора на изготовление сувенирной продукции и актом выполненных работ. А, как известно, основным критерием признания в налоговом учете организации любых расходов является их документальное подтверждение. Списание сувенирной продукции на проведение рекламной акции документами не подтверждается, поэтому возникают конфликтные ситуации при проверке налоговыми органами. Для того чтобы этого избежать, нужно составлять соответствующие документы на списание.

Поскольку какая-либо форма документа на этот случай законодательно не предусмотрена, организация может разработать ее самостоятельно, закрепив в своей учетной политике. Такой формой документа может служить отчет рекламного менеджера о проведении рекламной акции (акт на списание рекламной продукции) и др. Однако в самостоятельно разработанных формах должны присутствовать все обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Федерального закона от 28 ноября 2011 г. N 339-ФЗ «О бухгалтерском учете», такие как:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование организации, от имени которой составлен документ;

4) содержание хозяйственной операции;

5) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

6) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

7) личные подписи указанных лиц.

Как известно, рекламные расходы не могут быть признаны в целях учета налога на прибыль при отсутствии роста выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг. Необходимо вести раздельный учет нормируемых и ненормируемых рекламных расходов, для того чтобы не допустить превышения предельного размера, установленного Налоговым кодексом (1% от выручки). Этот учет необходим и потому, что нормируемые рекламные расходы могут превысить предельный размер в I квартале отчетного года, в связи с тем, что выручка у предприятия еще небольшая. Однако по итогам полугодия, девяти месяцев или отчетного года, когда выручка сформируется, нормируемые рекламные расходы могут оказаться в пределах нормы, и организация сможет учесть всю сумму в целях налогообложения. Чтобы определить момент, когда можно списать всю сумму рекламных расходов, нужно производить расчеты предельного размера ежеквартально и сопоставлять с учтенной ранее суммой рекламных расходов.

Если этого не делать и ограничиться тем, чтобы не учитывать, сверхнормативную сумму рекламных расходов в отчетном периоде, то, возможно, вследствие этого организация необоснованно переплатит в бюджет налог на прибыль (п. 44 ст. 270 НК РФ).

Встречаются случаи, когда расходы по размещению информации об услугах и контактных телефонах на транспортном средстве организация не относит к рекламным расходам. Это неверно, поскольку такого рода информация об услугах и контактных телефонах организации считается рекламой на транспорте (п. 1 ст. 3 Закона о рекламе) по той причине, что она адресована неопределенному кругу лиц и направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования. Информация также формирует и поддерживает интерес к рекламной продукции и способствует продвижению продукции на рынке. Размещение рекламы на транспортном средстве необходимо осуществлять на основании договора, который заключается рекламодателем с собственником транспортного средства.

При безвозмездной передаче образцов готовой продукции потенциальным покупателям также нарушается принцип безадресности, ведь основной критерий рекламы — это распространение информации для неопределенного круга лиц. В письме УМНС России по г. Москве от 22 марта 2004 г. N 26−12/18 582 указывается на то, что стоимость безвозмездно переданных образцов продукции, заранее определенных в командировочном удостоверении (служебном задании), относить к рекламным расходам неправомерно.

Размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой «реклама» или пометкой «на правах рекламы» (ст. 16 Закона о рекламе). Объем рекламы в подобных изданиях может составлять не более 40% объема одного номера периодических печатных изданий. Это требование о соблюдении объема не распространяется на периодические печатные издания, которые зарегистрированы в качестве специализирующихся материалов рекламного характера. Поэтому если организация заключила договор на размещение статьи с целью рекламы своей продукции, но текст статьи не содержит пометку «реклама», то налоговые органы могут не признать такие расходы рекламными и их нельзя будет учесть в целях налогообложения прибыли как рекламные расходы. Не удастся учесть такие расходы и в качестве каких-либо других.

Распространенный вид рекламных акций — это дегустация продукции. Если при проведении дегустации не будет соблюдено условие о «неопределенном круге лиц», налоговые инспекторы могут сделать вывод, что организация безвозмездно распространяет товары, при этом она не сможет списать расходы на дегустацию в налоговом учете. Такие расходы признать рекламными можно, если в дегустации принимает участие любой желающий, и, чтобы избежать споров с инспекторами и иметь возможность списать истраченные на дегустацию средства в налоговом учете, в оправдательных документах должно быть указано, что дегустация организована для неопределенного круга лиц. Только в этом случае расходы на дегустацию можно списать в уменьшение налогооблагаемого дохода, причем в составе нормируемых рекламных расходов, которые можно учесть лишь в пределах норматива (1% от выручки) (письмо Минфина России от 16 августа 2005 г. N 03−04−11/205).

Есть два подхода к учету рекламных конструкций. Например, поскольку щиты и вывески предназначены для рекламы, их стоимость включается в состав расходов по рекламе, а также включаются в расходы на рекламу расходы на световую и иную наружную рекламу (в том числе изготовление рекламных стендов и рекламных щитов).

Однако налоговые инспекторы предлагают учитывать рекламные конструкции иначе. Например, если средства, истраченные на изготовление (приобретение) рекламных конструкций, формируют первоначальную стоимость основных средств, то она списывается на расходы через амортизационные отчисления (ст. 256 НК РФ). Под это же определение подпадают и рекламные конструкции, стоимость которых превышает 20 000 руб., а срок полезного использования — 12 месяцев. В Классификации основных средств названы только электрифицированные рекламные конструкции, которые отнесены к пятой амортизационной группе.

3. Налог на добавленную стоимость в сфере рекламной деятельности

Определенные виды услуг, например такие, как реклама, могут входить в состав льготных по НДС на основании ст. 149 НК РФ. Но вот налоговая инспекция тщательно проверяет каждую организацию, которая решила воспользоваться данной льготой. И если есть хоть малейшая неточность, то отказывает в освобождении от налога. НДС не облагаются операции по реализации прав на отдельные виды интеллектуальной собственности, например, на компьютерные программы. Освобождаются от обложения НДС операции по договорам на отчуждение прав интеллектуальной собственности, а также двусторонние лицензионные договоры о передаче прав на интеллектуальную собственность, которые заключены в письменной форме.

Нужно помнить, что операции по договорам купли-продажи программы (например, «оберточная» лицензия) и договорам подряда на разработку и модификацию компьютерных программ облагаются НДС.

Освобождение от НДС операций с дебиторской задолженностью зависит от типа договора (ст. 155 НК РФ).

3.1 " Входной" налог на добавленную стоимость по нормируемым расходам

При отнесении расходов к рекламным следует проверить, относятся ли они к нормируемым. Например, к нормируемым относятся расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, а также иные рекламные расходы (п. 4 ст. 264 НК РФ). Этот список является открытым. «Входной» НДС по нормируемым расходам принимается к вычету по норме (п. 7 ст. 171 НК РФ). Если же расходы на рекламу относятся к нескольким отчетным периодам, то суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, который соответствует нормативу, принимаемому для целей налогообложения прибыли, в тех периодах, когда возникают эти расходы.

Что же касается сумм НДС, относящихся к сверхнормативным расходам на рекламу, которые в отчетном периоде не учитываются при исчислении налога на прибыль, то они к вычету не принимаются. А это значит, что суммы «нормативного» НДС рассчитываются в момент, когда организация произвела расходы на рекламу, а затем не пересчитываются.

По письму Минфина РФ от 16 января 2009 г. N 03−07−11/09 финансисты не допускают принятие НДС к вычету в разных налоговых периодах по частям — от суммы налога, указанной в счет-фактуре. Согласно п. 9 Правил от 2 декабря 2000 г. N 914 регистрация в книге покупок счетов-фактур с одинаковыми реквизитами допустима только в случае перечисления средств в порядке частичной оплаты. И если по рекламным расходам организации выставлено несколько счетов-фактур, то за НДС-вычет в полном объеме еще можно побороться.

Окончательная величина расходного лимита определяется только по результатам налогового периода, а в течение года рекламные расходы могут корректироваться. Следовательно, и НДС можно принимать к вычету с корректировками в течение года. Ведь НК РФ не запрещает принимать к вычету весь «входной» НДС по расходам на рекламу, дополнительно включенным в состав затрат в течение налогового периода. Например, если в первом квартале НДС-вычет не укладывается в норматив, то «сверхнормативные» счета-фактуры можно будет перенести на следующий квартал, и тогда возможно, что НДС будет принят к вычету в полном объеме.

Чтобы принять НДС к вычету, согласно п. 2 ст. 171 НК РФ и п. 1 ст. 172 НК РФ организации нужно выполнение следующих условий:

1) рекламная продукция должна быть куплена для операций, которые облагаются НДС;

2) приобретенная рекламная продукция должна быть оприходована организацией;

3) организация должна иметь в наличии счет-фактуру на приобретенную рекламную продукцию.

Для признания расходов на рекламу в бухгалтерском учете нужно соблюсти условия, установленные п. 16 ПБУ 10/99. Расходы на рекламу, на основании п. 18 ПБУ 10/99, признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени их фактической оплаты.

В организациях часто возникает ситуация, когда нормируемые рекламные расходы за отчетный период (I квартал, полугодие, 9 месяцев) превышают предельный размер (1% от выручки), а по итогам налогового периода соответствуют норме. Ведь при увеличении суммы выручки от реализации увеличивается и предельная сумма нормируемых рекламных расходов. Это говорит о том, что в последующих отчетных периодах организация сможет учесть ранее не учтенную сумму нормируемых рекламных расходов.

Именно поэтому организации нужно вести раздельный учет нормируемых и ненормируемых расходов на рекламу, а по окончании отчетного (налогового) периода она должна сопоставить величину нормируемых расходов с предельно допустимой величиной, рассчитанной как 1% от выручки.

В случае если фактические рекламные расходы организации превышают установленный законодательством предел, то для целей налогообложения прибыли сверхнормативные рекламные расходы относятся к расходам, которые не учитываются в целях налогообложения прибыли (п. 44 ст. 270 НК РФ). В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ в случае, если в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

" Входной" НДС по общему правилу для продукции, облагаемой НДС, принимается к вычету, однако принять НДС к вычету в полной сумме по нормируемым расходам нельзя, поскольку в этом случае в отношении входного НДС установлена норма (п. 7 ст. 171 НК РФ). Такая ситуация влечет негативные налоговые последствия. Если организация оказывает услуги рекламной организации, то она может оформить плату за рекламу в виде скидки на собственные услуги. Такой дисконт является фактической оплатой.

По скидкам, оформленным после заключения договора, но с обязательным изменением цены в ранее составленной «первичке» (в отличие от скидок, где просто снижается долг, без корректировки первичных документов), делают сторнировочные проводки, уменьшая ранее начисленную выручку и НДС, и сдаются новые декларации по НДС и налогу на прибыль, поскольку в старые были внесены неверные (без скидок) данные (ст. 54 НК РФ).

В бухгалтерском учете организация полностью списывает расходы на рекламу в составе расходов по обычным видам деятельности, а в налоговом — в пределах норматива. Неучтенную сумму расходов можно учесть при формировании налоговой базы в последующие отчетные периоды либо за налоговый период.

Выделенный на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям» НДС может быть предъявлен к налоговым вычетам при наличии счетов-фактур и факта оприходования рекламных материалов. При этом расходы на их приобретение признаются в периоде их распространения и являются нормируемыми рекламными расходами. Поэтому к вычету может быть предъявлена не вся учтенная на счете 19 сумма НДС, а только ее часть, приходящаяся на расходы, укладывающиеся в норматив. Оставшаяся часть НДС (сверх норматива) возмещению не подлежит и на практике учитывается двумя способами:

1) НДС по сверхнормативным расходам на рекламу списывается в дебет счета 44 «Расходы на продажу», так как организации, и прежде всего маркетологу, нужно видеть полную сумму издержек на проведенную промоакцию, в том числе включая невозмещаемый «сверхнормативный» НДС.

2) для минимизации разницы между бухгалтерским и налоговым учетом невозмещаемый НДС списывается в состав прочих расходов.

4. Бухгалтерский учет расходов на рекламу

То, что реклама является необходимой и неотъемлемой частью современного бизнеса, не подлежит сомнению. Также абсолютно ясно, что коль скоро без рекламы не обойтись, то и расходы на нее являются необходимыми затратами в рабочем процессе, а не неоправданными излишествами. Следовательно, расходы на рекламу должны быть соответствующим образом отражены в бухгалтерском учете. Ранее в этой книге подробно рассматривался вопрос о принятии расходов на рекламу в налоговом учете, теперь же посмотрим, как отражаются эти расходы в бухгалтерском учете.