Бухгалтерский учет валютных операций на предприятии СПК «Фермер»

• Введение
• Глава 1. Методологические и нормативно-правовые аспекты учета операций по покупке и продаже иностранной валюты
• 1.1 Нормативно-правовая и законодательная база учета валютных операций
• 1.2 Методологические аспекты учета валютных операций
• Глава 2. Особенности учета операций по покупке и продаже валюты на предприятии спк «Фермер»
• 2.1 Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия
• 2.2 Синтетический и аналитический учет валютных операций
• Глава 3. Направления совершенствования учета валютных операция на предприятии СПК «Фермер»
• Заключение
• Список литературы

Актуальность темы

курсовой работы обуславливается тем, что в последние 5 лет отечественные предприятия выходят на новый уровень развития, все чаще осуществляют операции с использованием иностранной валюты. В этой связи возникает множество вопросов относительно учета операций в иностранной валюте, которые требуют решения.

По действующему законодательству на территории России могут быть открыты валютные счета, как резидентам, так и нерезидентам в любом банке, имеющем право на проведение операций с иностранной валютой. При этом количество открываемых валютных счетов юридическими лицами в настоящее время не ограничивается.

Банк не вправе отказать в открытии счета, совершение соответствующих операций по которому предусмотрено законом, учредительным документам банка и выданной ему лицензией, за исключением, когда отказ вызван отсутствием у банка возможности принять клиента на обслуживание либо допускается законодательством (п. 2 ст. 846 ГК РФ).

Цель курсовой работы — изучить порядок ведения кассовых операций с использованием иностранной валюты и разработать практические рекомендации по их совершенствованию.

Для достижения поставленной цели решаются задачи:

— рассмотреть нормативно-правовую и законодательную базу учета валютных операций;

— изучить методологические аспекты учета валютных операций;

— рассмотреть краткую организационно-экономическую характеристику предприятия;

— рассмотреть синтетический и аналитический учет кассовых операций в иностранной валюте;

— разработать направления совершенствования учета валютных операций на предприятии.

Объектом исследования является предприятие СПК «Фермер», основным видом деятельности которого является производство и реализация зерна, бобовых и иной сельскохозяйственной продукции. Предприятие находится на общем режиме налогообложения.

Предметом исследования является процесс учета валютных операций на исследуемом предприятии.

Глава 1. Методологические и нормативно-правовые аспекты учета операций по покупке и продаже иностранной валюты

1.1 Нормативно-правовая и законодательная база учета валютных операций

Федеральный закон № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», принятый 10 декабря 2003 г. (с изм. и доп. 12.04.2010) не содержит деления валютных операций на текущие и связанные с движением капитала. Перед законодателями стояла задача модернизации валютного регулирования таким образом, чтобы обеспечить эффективность валютного законодательства.

Целью принятия Закона о валютном регулировании и валютном контроле является — обеспечение реализации единой государственной валютной политики, а также устойчивости валюты РФ и стабильности внутреннего валютного рынка РФ как факторов прогрессивного развития национальной экономики и международного экономического сотрудничества.

Для целей настоящего Федерального закона используются следующие основные понятия:

1) валюта Российской Федерации:

а) денежные знаки в виде банкнот и монеты Банка России, находящиеся в обращении в качестве законного средства наличного платежа на территории Российской Федерации, а также изымаемые либо изъятые из обращения, но подлежащие обмену указанные денежные знаки;

б) средства на банковских счетах и в банковских вкладах;

2) иностранная валюта:

а) денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты, находящиеся в обращении и являющиеся законным средством наличного платежа на территории соответствующего иностранного государства (группы иностранных государств), а также изымаемые либо изъятые из обращения, но подлежащие обмену указанные денежные знаки;

б) средства на банковских счетах и в банковских вкладах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных или расчетных единицах;

3) внутренние ценные бумаги:

а) эмиссионные ценные бумаги, номинальная стоимость которых указана в валюте Российской Федерации и выпуск которых зарегистрирован в Российской Федерации;

б) иные ценные бумаги, удостоверяющие право на получение валюты Российской Федерации, выпущенные на территории Российской Федерации;

4) внешние ценные бумаги — ценные бумаги, в том числе в бездокументарной форме, не относящиеся в соответствии с настоящим Федеральным законом к внутренним ценным бумагам;

5) валютные ценности — иностранная валюта и внешние ценные бумаги;

6) резиденты:

а) физические лица, являющиеся гражданами Российской Федерации, за исключением граждан Российской Федерации, признаваемых постоянно проживающими в иностранном государстве в соответствии с законодательством этого государства;

б) постоянно проживающие в Российской Федерации на основании вида на жительство, предусмотренного законодательством Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства;

в) юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации;

г) находящиеся за пределами территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные подразделения резидентов, указанных в подпункте «в» настоящего пункта;

д) дипломатические представительства, консульские учреждения Российской Федерации и иные официальные представительства Российской Федерации, находящиеся за пределами территории Российской Федерации, а также постоянные представительства Российской Федерации при межгосударственных или межправительственных организациях;

е) Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования, которые выступают в отношениях, регулируемых настоящим Федеральным законом и принятыми в соответствии с ним иными федеральными законами и другими нормативными правовыми актами;

7) нерезиденты:

а) физические лица, не являющиеся резидентами в соответствии с подпунктами «а» и «б» пункта 6 настоящей части;

б) юридические лица, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации;

в) организации, не являющиеся юридическими лицами, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации;

г) аккредитованные в Российской Федерации дипломатические представительства, консульские учреждения иностранных государств и постоянные представительства указанных государств при межгосударственных или межправительственных организациях;

д) межгосударственные и межправительственные организации, их филиалы и постоянные представительства в Российской Федерации;

е) находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, постоянные представительства и другие обособленные или самостоятельные структурные подразделения нерезидентов, указанных в подпунктах «б» и «в» настоящего пункта;

ж) иные лица, не указанные в пункте 6 настоящей части;

8) уполномоченные банки — кредитные организации, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации и имеющие право на основании лицензий Центрального банка Российской Федерации осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте, а также действующие на территории Российской Федерации в соответствии с лицензиями Центрального банка Российской Федерации филиалы кредитных организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, имеющие право осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте.

бухгалтерский учет иностранная валюта

1.2 Методологические аспекты учета валютных операций

Для открытия валютного счета организация должна предоставить в уполномоченный банк:

· заявление об открытии счета;

· нотариально заверенные копии учредительных документов и свидетельства о государственной регистрации организации;

· копию свидетельства о постановке организации на учет, а налоговом органе;

· копию справки о присвоении организации статистических кодов;

· карточки с образцами подписей лиц, уполномоченных распоряжаться счетом (руководителя, главного бухгалтера, их заместителей), и оттиском печати, заверенные нотариусом;

· справку об открытии расчетного счета.

За открытие валютного счета банком взимается установленная плата, сумма которой подлежит отнесению на операционные расходы:

1) Д 76 К 51

2) Д 91−2 К 76

Согласно письму МНС РФ от 02.09.02 № ШС-6−14/1355 в настоящее время организация в течение 10 дней обязана сообщать в налоговый орган по месту постановки на учет только об открытии текущего валютного счета.

При наступлении момента перехода права собственности в бухгалтерском учете экспортера должна быть отражена реализация экспортного товара, означающая смену его собственника. В зависимости от момента перехода права собственности реализация отражается в учете двумя способами.

Счет 52 «Валютный счет» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах в банках на территории страны и за рубежом. Порядок совершения и оформления операций по валютным счетам регулируется правилами банков. По дебету счета 52 «Валютный счет» отражается поступление денежных средств на валютные счета предприятия. По кредиту счета 52 «Валютный счет» отражается списание денежных средств с валютных счетов предприятия. Суммы, ошибочно отнесенные в кредит или дебет валютных счетов предприятия и обнаруженные при проверке выписок банка, отражаются на счете 63 «Расчеты по претензиям». Операции по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов.

К счету 52 «Валютный счет» могут быть открыты субсчета: 52−1 «Валютные счета внутри страны», 52−2 «Валютные счета за рубежом». Аналитический учет по счету 52 «Валютный счет» ведется по каждому счету, открытому в учреждениях банков для хранения денежных средств в иностранных валютах.

Если право собственности переходит от продавца к покупателю по оплате поставленного товара, то реализация оформляется бухгалтерской записью Ковалев В. В., Патров В. В. Как читать баланс. 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Финансы и статистика, 2010. — 520 с.:

Дт 52, субсчет «Транзитный валютный счет»

Кт 62, субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте»

— поступила на транзитный валютный счет продавца плата за поставленный товар Дт 62, субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте»

Кт 90, субсчет «Выручка»

— отражена выручка от продажи (реализация) продукции в связи с переходом права собственности на нее к покупателю.

Во всех остальных случаях, кроме оплаты, когда бы этот момент ни наступил, реализация в бухгалтерском учете отражается корреспонденцией:

Дт 62, субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте»

Кт 90 субсчет «Выручка».

Также на момент перехода права собственности подлежит списанию с баланса продавца отгруженный на экспорт товар как уже не принадлежащее ему имущество:

Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж»

Кт 45, субсчет 2 «Экспортные товары по прямым поставкам».

Вместе с тем международные стандарты расчетов требуют считать моментом реализации дату отгрузки товара.

Отправив товар непосредственно в адрес иностранного покупателя, экспортер собирает документы для предъявления их к оплате. После оплаты покупателем предъявленных ему расчетных документов экспортная валютная выручка поступает в уполномоченный банк Российской Федерации и зачисляется на транзитный валютный счет экспортера, о чем банк не позднее следующего дня извещает своего клиента по форме с приложением выписки по транзитному валютному счету Клейнер Г. Б., Тамбовцев Г. И. Предприятие в нестабильной экономической среде: риски, стратегии безопасности. — М.: Экономика, 2010. — 228 с. На основании полученного извещения и выписки банка в учете организации закрывается задолженность, числящаяся за иностранным покупателем:

Дт 52, субсчет «Транзитный валютный счет»

Кт 62, субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте»

— поступила на транзитный валютный счет продавца плата за поставленный товар.

Курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором они возникли. Это значит, что в течение отчетного периода курсовые разницы необходимо отражать на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Положительные курсовые разницы указываются по кредиту счета 91/1 «Прочие доходы», а отрицательные — по дебету счета 91/2 «Прочие расходы». В аналитическом учете курсовые разницы отражают отдельно от других видов доходов и расходов организации.

Курсовые разницы, которые связаны с формированием уставного (складочного) капитала, относятся на добавочный капитал. Поэтому их следует отражать не на счете 91, а на отдельном субсчете счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Причем курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, считается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов и рублевой оценкой вклада с учредительными документами.

Глава 2. Особенности учета операций по покупке и продаже валюты на предприятии СПК «Фермер»

2.1 Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия

СПК «Фермер» образовано 28.06.2002 г. в результате реорганизации в форме приобретения из ООО «Паллас» и является одним из крупнейших хозяйств Палласовского района Волгоградской области. Организационно-правовая форма предприятия сельскохозяйственный потребительский кооператив, который зарегистрирован в Едином Государственном реестре Юридических Лиц (ЕГРЮЛ) по МНС № 7 Волгоградской области Палласовского района № 1 023 405 762 489, форма собственности частная (учредители — физические лица).

Учредительным документом СПК «Фермер» является его устав, утвержденный общим собранием его членов. Устав кооператива об условиях внесения и о размере паевых взносов; об ответственности членов кооператива за нарушение обязательств по внесению паевых взносов; о порядке распределения прибыли и убытков кооператива и другие вопросы.

Число членов СПК «Фермер» за 2010 год составляет 251 человек, число членов кооператива не должно быть менее пяти.

Имущество, находящееся в собственности СПК «Фермер» делится на паи его членов в соответствии с уставом предприятия. Кооператив не вправе выпускать акции. Прибыль кооператива распределяется между его членами в соответствии с трудовым участием, если иной порядок не предусмотрен законом или уставом кооператива. Высшим органом управления кооператива является общее собрание его членов.

Уставный капитал СПК «Фермер» представляет собой совокупность взносов учредителей (участников) в имущество при создании предприятия для обеспечения его деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

Имущество предприятия первоначально создается за счет имущества, переданного ему учредителями в виде вкладов (взносов, паев). Собственный капитал СПК «Фермер» состоит из паевого фонда, резервного капитала, нераспределенной прибыли.

Бухгалтерия кооператива состоит из: главного бухгалтера, заместителя главного бухгалтера, старшего бухгалтера, кассира, бухгалтеров-расчетчиков по оплате труда (3 человека), нормировщика МТМ (машинно-тракторной мастерской), бухгалтера автопарка, бухгалтера — 4 человека. Структура бухгалтерии приведена на рис. 1.

Рис. 1. Структура бухгалтерии СПК «Фермер»

На территории предприятия находятся 6 населенных пунктов: х. Родниковский, ст. Староаннинская, х. Козлиновский, х. Борисовский, х. Дурновский, х. Таволжанский. За СПК «Фермер» закреплено 20 937 га земли, из которой под посевы отведено 16 206 га. В хозяйстве имеется большой парк сельскохозяйственной техники: 22 комбайна, трактора всех марок — 86; грузопереводящие машины — 29, а так же навесные агрегаты.

2.2 Синтетический и аналитический учет валютных операций

СПК «Фермер» заключила контракт на поставку подсолнечника иностранной компании «Омега» на условиях FAS. Расходы по доставке товара в порт Санкт-Петербурга составили 5000 руб., расходы по доставке товара иностранному партнеру — 45 000 руб.

Право собственности на товар переходит к иностранному покупателю в момент исполнения российским продавцом своих обязательств по поставке.

По условиям поставки российская сторона оплачивает все расходы, имеющие место до размещения товара в указанном порту. Поэтому в бухгалтерском учете организации «Фермер» на сумму расходов по доставке товара в порт Санкт-Петербурга должна быть сделана запись (см. таблицу 1).

Таблица 1

Учет операции по доставке товара предприятием СПК «Фермер» в порт Санкт-Петербурга

Перевозку товара до места назначения оплатила также организация «Фермер» и, не являясь больше собственником этого товара, ошибочно включила ее стоимость в соответствующую статью накладных расходов.

Налогооблагаемая база по налогу на прибыль оказалась занижена также на 45 000 руб.

10 февраля 2010 г. российская организация «Фермер» перечислила таможне авансом 1000 руб. в счет предстоящей оплаты экспортной таможенной пошлины. 18 марта 2010 г., «Фермер» представила в таможенный орган грузовую таможенную декларацию и заверенную ксерокопию с оригинала паспорта сделки. Сумма экспортной таможенной пошлины составила 1000 руб.

Авансовые платежи в счет предстоящих расходов можно также учитывать и как авансы выданные.

10 января 2010 г. на транзитный валютный счет организации «Фермер» была зачислена экспортная валютная выручка в сумме 10 000 долл. США. Курс Банка России на дату зачисления составлял 28,5 руб. за 1 долл. США.

16 января 2010 г. уполномоченный банк снял 10% поступившей экспортной валютной выручки с транзитного валютного счета организации «Фермер» и депонировал на специальном лицевом счете. Курс Банка России на дату депонирования составил 33,5 руб. за 1 долл. США.

18 января 2010 г. уполномоченный банк осуществил продажу части экспортной валютной выручки по биржевому курсу 33,5 руб. за 1 долл. США. Размер комиссионного вознаграждения за осуществление операций по обязательной продаже части экспортной валютной выручки уполномоченный банк установил на уровне 1% от суммы продаваемой валюты (включая вознаграждение межбанковской валютной бирже).

В бухгалтерском учете организации «Фермер» сделаны следующие записи (см. таблицу 2).

Таблица 2

Зачисление экспортной валютной выручки СПК «Фермер»

На счете 52−1 вследствие повышения валютного курса возникла положительная курсовая разница, поэтому в бухгалтерском учете организации «Фермер» должна быть сделана запись:

Дт 57 Кт 91−1 — 1500 руб. (10 000 * (28,65 — 28,5)).

Организация «Фермер» уплачивает уполномоченному банку комиссионное вознаграждение в размере 286,5 руб. (0,01 * 28 650). В учете эта хозяйственная операция будет отражена следующим образом:

Дебет 91−2, Кредит 57 -716,25 руб.

Организация СПК «Фермер» реализовала товар на Украину по контракту от 1 июля 2009 г. N 1500. ГТД N 900 500 400 оформлена 16 августа 2010 г. (дата отметки «Выпуск разрешен»). Стоимость отгруженного товара определена в 10 000 евро. Оплата производится в евро. Право собственности на товар перешло к покупателю в момент отгрузки — 1 августа 2009 г. Курс евро на момент перехода права собственности составляет 35 руб./евро.

Данный товар был приобретен «Фермер» 2 августа 2010 г. по цене 236 000 руб. (в том числе НДС — 36 000 руб.).

При приобретении товара были осуществлены расходы в сумме 35 400 руб. (в том числе НДС — 5400 руб.). НДС, приходящийся на общехозяйственные расходы, распределенные на товары, отгруженные на экспорт, составляют 4000 руб.

В разд.3 Декларации по нулевой ставке за август по условиям примера заполняются строки со следующими кодами:

020 — номер ГТД — 900 500 400;

030 — дата отметки таможенного округа «Выпуск разрешен» 16 августа 2010 г.;

040 — стоимость реализуемых товаров — 350 000 руб.;

050 — номер контракта 1500, дата контракта — 1 июля 2010 г.;

060 — номера и даты счетов-фактур, полученных от поставщиков, ИНН поставщиков; суммы НДС — 36 000 руб., 5400 руб., 4000 руб.

Теперь на основании предыдущего примера рассмотрим ситуацию, когда документы собраны в срок, и по результатам налоговой проверки получено согласие на возмещение НДС. Покупатель оплатил товар в сентябре 2009 г., когда курс составлял 35,3 руб./евро. Организация собрала полный пакет документов в октябре 2009 года и до 20 ноября 2010 года представила Декларацию по нулевой ставке за октябрь с приложением данных документов.

Таблица 3

Учет расходов по приобретению товаров СПК «Фермер»

В результате проведенной проверки налоговый орган признал право организации на применение ставки 0% и возмещение из бюджета НДС, уплаченного поставщикам. На 31 октября 2010 г. курс евро составил 35,5 руб./евро.

Декларация по нулевой ставке заполняется на основании книг продаж и книг покупок, поэтому в октябре 2010 г. организация должна зарегистрировать в книге продаж счет-фактуру, выписанный покупателю экспортного товара, а в книге покупок — счета-фактуры поставщиков на соответствующие суммы (п. 6 Инструкции по заполнению декларации по НДС).

Организация отгрузила товар, отразив реализацию по курсу 35 руб./евро, а оплату получила по курсу 35,3 руб./евро.

В бухгалтерском учете сумма выручки, отраженная по кредиту счета 90, в связи с изменением курса валюты не пересчитывается. Пересчету подлежит сумма задолженности по дебету счета 62 до момента ее погашения в сентябре 2010 г.

Предположим, что с момента образования до момента погашения задолженности курс евро менялся один раз. Тогда в бухгалтерском учете образуется курсовая разница:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 91−1 «Прочие доходы» — 3000 руб. — начислена курсовая разница ((35,3 руб./евро — 35 руб./евро) * 10 000 евро).

В данной ситуации у налогоплательщиков возникает вопрос: по какому курсу нужно отразить цену реализованного товара в налоговой декларации по НДС? Ответ на него дан в Письме Минфина России от 8 января 2009 г. N 04−03−08/08, в котором говорится следующее.

При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, моментом определения базы по НДС является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Данный порядок определения налоговой базы действует вне зависимости от принятой налогоплательщиком налоговой политики для исчисления НДС (п. 9 ст.167 НК РФ).

При определении базы по НДС выручка налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центробанка РФ на дату реализации товаров (п. 3 ст.153 НК РФ). При этом дата реализации товаров, по мнению Минфина России, должна определяться в соответствии со ст. 167 НК РФ.

Учитывая изложенное, при определении базы по НДС, выручка, полученная организацией в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Таким образом, в книге продаж и в разд.1 Декларации по 0% ставке по стр. 010 должна быть отражена налоговая база в сумме 355 000 руб. (35,5 руб./евро * 10 000 евро). НДС с данной базы исчисляется по ставке 0% и равен нулю.

По стр. 170 данного раздела должна быть отражена общая сумма вычетов, заявленная к возмещению, которая составляет 45 400 руб. (36 000 руб. + 5400 руб. + 4000 руб.). Эта сумма переносится в строку 410.

В бухгалтерском учете на суммы, подлежащие возмещению, можно открыть субсчет к счету 68 «НДС по экспорту к возмещению».

В последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, то есть на дату определения налоговой базы (в примере — в октябре 2008 г.), в бухгалтерском учете делается запись:

Дт 68, субсчет «НДС по экспорту к возмещению»

Кт 19−1 «НДС по приобретенным ценностям» — 45 400 руб. — отражена сумма НДС, впоследствии подлежащая возмещению из бюджета.

Следует отметить, что, в связи с тем, что на основании ст. 176 НК РФ сумма НДС возмещается лишь после налоговой проверки, субсчет «НДС по экспорту к возмещению» не влияет на налоговые обязательства октября.

По окончании проверки, завершившейся положительным результатом, налоговый орган принимает решение о направлении «экспортного» НДС на уплату недоимок по налогам, штрафам, пеням, известив об этом экспортера. При получении такого извещения делается проводка:

Дт 68, субсчета расчетов по видам налогов

Кт 68, субсчет «НДС по экспорту к возмещению» — 45 400 руб. — отражена сумма НДС, направленная на уменьшение задолженности по налогам.

Если у организации таких недоимок нет, НДС возвращается на расчетный счет экспортера органом федерального казначейства.

Дт 51 «Расчетный счет»

Кт 68, субсчет «НДС по экспорту к возмещению» — 45 400 руб. — осуществлен возврат НДС.

Представим теперь ситуацию, когда документы на 181-й день не собраны.

Документы, подтверждающие фактический экспорт, должны быть представлены в налоговые органы в соответствии с требованиями, установленными ст. 165 НК РФ. Отсутствие какого-либо из документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, или неправильное оформление документов не позволяет налогоплательщику подтвердить свое право на применение ставки 0% и налоговые вычеты.

Не подтвердив документально свое право на применение ставки 0% по экспортным торговым операциям в течение 180 дней, налогоплательщик должен уплатить НДС по указанным операциям по соответствующим налоговым ставкам 10% или 18%.

Если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с пп.1 п. 1 ст.167 НК РФ, то есть как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

После расчета прибыли в бухгалтерском и налоговом учете заполняется «Расчет разниц, связанных с приобретением товаров». Заполненный регистр выглядит следующим образом (см. таблицу 4).

Таблица 4

Расчет разниц, связанных с приобретением товаров за январь 2010 года

Разницы за январь с учетом данных Расчета разниц, связанных с приобретением товаров составят:

1. Постоянная разница, приводящая к образованию постоянного налогового обязательства, определяемая как превышение прямых расходов, связанных с реализацией товаров, в бухгалтерском учете над аналогичными расходами в налоговом учете — 3 900 тыс. руб. (309 400 — 305 500) (графа 3, строка 16).

2. Временная налогооблагаемая разница, образующаяся за счет включения в налоговом учете процентов по заемным средствам, принимаемых для целей налогообложения, во внереализационные расходы — 4 500 тыс. руб. (графа 3, строка 2).

3. Частичное погашение временной налогооблагаемой разницы, указанной в п. 2, при реализации части приобретенных товаров составляет 2 927,93 тыс. руб. (графа 3, строка 10). Отложенное налоговое обязательство, получаемое умножением этой суммы на ставку налога на прибыль (24%), списывается с дебета счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки» в связи с выбытием объекта активов (товаров), по которым образовалась указанная разница (п. 18 ПБУ 18/02).

По материалам СПК «Фермер» можно сказать, что организация уже восемь лет экспортирует высококачественную продукцию, являющуюся конкурентоспособной на мировом рынке. На его примере в данной работе автор рассмотрел документальное оформление и методику бухгалтерского учета экспортных операций, а также особенности их налогообложения. Бухгалтерский учет экспортных операций организован на данном предприятии грамотно и ведется в соответствии с законодательными нормами и правилами.

Глава 3. Направления совершенствования учета валютных операция на предприятии СПК «Фермер»

Предлагаем ряд мероприятий по совершенствованию учета валютных операций в СПК «Фермер»:

1. Для совершенствования организации учета экспортно-импортных операций на предприятии СПК «Фермер» предлагается использовать усовершенствованную версию автоматизированной системы бухгалтерского учета «1С Бухгалтерия 8.1». «1С:Бухгалтерия 8.1» — универсальная программа массового назначения для автоматизации бухгалтерского и налогового учета, включая подготовку обязательной (регламентированной) отчетности. Это готовое решение для ведения учета в организациях, осуществляющих любые виды коммерческой деятельности: оптовую и розничную торговлю, комиссионную торговлю (в том числе субкомиссию), оказание услуг, производство и т. д.

Бухгалтерский и налоговый учет реализованы в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. В состав конфигурации включен план счетов бухгалтерского учета, настроенный в соответствии с Приказом Минфина РФ «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» от 31 октября 2010 г. № 94н.

Методика бухгалтерского учета обеспечивает одновременную регистрацию каждой записи хозяйственной операции как по счетам бухгалтерского учета, так и по необходимым разрезам аналитического учета, количественного и валютного учета. Пользователи могут самостоятельно управлять методикой учета в рамках настройки учетной политики, создавать новые субсчета и разрезы аналитического учета.

" 1С: Бухгалтерия 8.1″ обеспечивает решение всех задач, стоящих перед бухгалтерской службой предприятия, если бухгалтерская служба полностью отвечает за учет на предприятии, включая, например, выписку первичных документов, учет продаж и т. д. Кроме того, информацию об отдельных видах деятельности, торговых и производственных операциях, могут вводить сотрудники смежных служб предприятия, не являющиеся бухгалтерами. В последнем случае за бухгалтерской службой остается методическое руководство и контроль за настройками информационной базы, обеспечивающими автоматическое отражение документов в бухгалтерском и налоговом учете.

Данное прикладное решение также можно использовать только для ведения бухгалтерского и налогового учета, а задачи автоматизации других служб, например, отдела продаж, решать специализированными конфигурациями или другими системами.

2. Основным недостатком в организации бухгалтерского и налогового учета экспортно-импортных операций является отсутствие организации на предприятии службы внутреннего контроля по ведению операций с собственным капиталом.

Методика является важным инструментом работы службы внутреннего контроля на предприятии СПК «ФЕРМЕР». Руководитель использует её при подготовке проверки, составлении программы и распределения обязанностей между внутренними аудиторами (членами бригады). Предлагаемая методика разработана на примере внутреннего аудита процесса производства СПК «ФЕРМЕР» и включает в себя три раздела:

1. Планирование внутреннего аудита и другая подготовительная работа.

2.Основные направления аудиторской проверки, что составляет непосредственное решение задач по проверке: операций с наличными денежными средствами; операций на счетах в банках; операций внешних расчетов; расчетов по заработной плате; операций с основными средствами; операций с нематериальными активами; учета производственных запасов; финансовых вложений; затрат; финансовых результатов, фондов, резервов, кредитов и займов; правильности исчисления и уплаты налогов.

3. Порядок составления отчета внутреннего контроля, его согласование и представление руководству.

Направленную на достижение целей при решении задач внутреннего аудита методику анализируют в разных аспектах, которым присущи: вертикальный, горизонтальный, трендовый анализ отдельных статей баланса, а также расчет и оценку коэффициентов (ликвидности, финансовой устойчивости, рентабельности, финансовой независимости и определения его влияния на стратегии управления). Необходимая для определения этих коэффициентов информационная база готовится на основе бухгалтерской и статистической отчетности, а также данных бухгалтерского учета. При разработке этой части методики использован аудиторский стандарт: «Аналитические процедуры».

Работники службы внутреннего аудита не должны специально искать или идентифицировать негативные факты, они должны сообщить руководству, что они обнаружили в ходе обычной проверки.

Поскольку процедура оценки эффективности системы внутреннего контроля организации выполняется в первую очередь с целью обоснования величины аудиторской выборки, что предполагает определение вероятности не обнаружения ошибки системой внутреннего контроля организации, основой для оценки является тестирование контрольной среды организации. Процедура оценки контрольной среды предприятия начинается с изучения общей системы организации внутреннего контроля в организации. Систему внутреннего контроля, существующую в организации, положительно характеризуют следующие моменты:

— наличие службы внутреннего аудита, подразделений методологии бухгалтерского учета, юридической службы, финансовых аналитиков;

— наличие утвержденных схем документооборота, разделения обязанностей и ответственности, должностных инструкций, положений об отделах и т. д.

— наличие утвержденных бизнесплана, смет представительских и прочих расходов;

— наличие оформленных результатов инвентаризаций, плановых и внезапных внутрифирменных проверок, внутреннего аудита, актов проверок государственных органов, распорядительных документов по организации по результатам таких проверок;

— получение консультаций от налоговых органов, юридических, консультационных и аудиторских фирм;

— проведение аттестаций работников, организация обучения и повышение квалификации персонала;

— наличие внутрифирменных методологических разработок;

— наличие адекватных систем компьютерной обработки данных, информационных систем и технического обеспечения.

Далее оценивается фактическое соблюдение всех перечисленных выше положений. В первую очередь обращается внимание на наличие таких фактов, как совмещение контрольных и административных функций, когда работник контролирует сам себя и даже при наличии процедур контроля может скрыть ошибку, допущенную им при выполнении своей основной работы.

Следует выяснить, имела ли место в организации (на конкретном участке учета) смена управленческого и руководящего персонала, так, как, например, частая смена бухгалтеров на отдельном участке учета ведет к тому, что функции учета и контроля выполняются людьми, не имеющими достаточного опыта.

Определяется, установлен ли в организации контроль, за сохранностью активов. Реальный доступ к активам, документам, важным записям и бланкам должен быть разрешен только уполномоченным на то лицам. Кроме того, происходит не только ознакомление с результатами инвентаризации, но и производится оценка её достоверности. Для этого сроки проведения инвентаризации оцениваются с точки зрения их реальности; состав инвентаризационной комиссии проверяется с т.з. уполномоченности её членов; бланки строгой отчетности, денежные документы, бланки векселей проверяются на их фактическое наличие, на местах хранения.

С точки зрения оценки эффективности системы бухгалтерского учета, оценивается полнота и правильность регистрации хозяйственных операций в бухгалтерских регистрах. Минимальные требования к системе учета на определенном ее участке является наличие соответствующего раздела в учетной политике, а также правильное ведение регистров синтетического и аналитического учета. Так, например, отсутствие или несоответствующее заполнение книги учета векселей говорит не только о не соблюдении требований нормативных документов, но и об отсутствии элементов контроля, за поступлением и выбытием векселей. Следовательно, при проверке регистров аналитического учета и первичных документов необходимо обратить особое внимание на реальность и оценку хозяйственных операций, полноту, точность и своевременность их записи.

Кроме проверки учетных процедур необходимо выяснить, применяются ли в организации процедуры контроля, направленные на предотвращение, выявление и исправление ошибок и искажений. Такими процедурами являются: сверка учетных данных между отделами, подразделениями; составление исполнителями отчетов; проведение внезапных проверок и плановых инвентаризаций и др. Проведение или отсутствие в организации соответствующих мероприятий характеризует саму систему внутреннего контроля.

Для оптимизации работы при проведении процедуры оценки эффективности системы внутреннего контроля можно использовать опросный лист, стандартный вариант которого может быть разработан аудиторами и применяться при проведении аудиторских проверок предприятий. Собранные результаты ответов по опросному листу, могут существенно повлиять на объем выборки, а утвердительная в целом форма опроса положительно характеризует состояние системы внутреннего контроля, и наоборот. Чем больше количество положительных ответов будет получено, тем ниже вероятность не обнаружения ошибки системой внутреннего контроля, следовательно, тем выше степень доверия и меньше аудиторская выборка. В случае если вопрос напрямую не характеризует систему внутреннего контроля, в примечаниях дается комментарий, таким образом, данный факт влияет на величину аудиторского риска и соответственно может повлиять на величину выборки. Стоит также заметить, что на практике аудиторы обычно больше полагаются на сведения, полученные благодаря многочисленным тестам и различным видам анализа, чем на детальное документирование различных операций.

При планировании аудита, учитывая особенности бизнеса того или иного хозяйствующего субъекта, аудитор вправе произвести ранжирование факторов, влияющих на величину аудиторского риска и соответственно на объем аудиторской выборки. Таким образом, изменяя вес того или иного фактора, характеризующего систему внутреннего контроля организации в целом и на конкретном участке учета, аудитор получит адекватную оценку состояния системы внутреннего контроля в течение проверяемого периода.

Следует отметить, что направления тестирования системы внутреннего контроля необходимо выбирать таким образом, чтобы исключить дублирование работ по другим направлениям аудиторской проверки, т. е. информация, полученная при проверке системы внутреннего контроля, должна быть максимально использована в ходе последующего выполнения детальных процедур аудита.

Таким образом, еще на стадии планирования общего аудита по итогам выполненной процедуры оценки эффективности системы внутреннего контроля аудитор делает вывод о степени доверия к системе внутреннего контроля организации и вероятности наличия существенных ошибок и искажений в проверяемой финансовой отчетности.

Заключение

Изучив существующую методику бухгалтерского учета и налогообложения валютных операций можно сделать вывод о том, что несовершенство нормативно-правовой базы, нечеткость, а порой и противоречивость законодательства приводят к тому, что в области учета экспорта возникают очень сложные вопросы.

По материалам СПК «Фермер» можно сказать, что организация уже восемь лет экспортирует высококачественную продукцию, являющуюся конкурентоспособной на мировом рынке. На его примере в данной работе автор рассмотрел документальное оформление и методику бухгалтерского учета экспортных операций, а также особенности их налогообложения. Бухгалтерский учет экспортных операций организован на данном предприятии грамотно и ведется в соответствии с законодательными нормами и правилами.

Счет 52 «Валютный счет» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах в банках на территории страны и за рубежом. Порядок совершения и оформления операций по валютным счетам регулируется правилами банков. По дебету счета 52 «Валютный счет» отражается поступление денежных средств на валютные счета предприятия. По кредиту счета 52 «Валютный счет» отражается списание денежных средств с валютных счетов предприятия. Суммы, ошибочно отнесенные в кредит или дебет валютных счетов предприятия и обнаруженные при проверке выписок банка, отражаются на счете 63 «Расчеты по претензиям». Операции по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов.

К счету 52 «Валютный счет» могут быть открыты субсчета: 52−1 «Валютные счета внутри страны», 52−2 «Валютные счета за рубежом». Аналитический учет по счету 52 «Валютный счет» ведется по каждому счету, открытому в учреждениях банков для хранения денежных средств в иностранных валютах.

Курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором они возникли. Это значит, что в течение отчетного периода курсовые разницы необходимо отражать на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Положительные курсовые разницы указываются по кредиту счета 91/1 «Прочие доходы», а отрицательные — по дебету счета 91/2 «Прочие расходы». В аналитическом учете курсовые разницы отражают отдельно от других видов доходов и расходов организации.

Курсовые разницы, которые связаны с формированием уставного (складочного) капитала, относятся на добавочный капитал. Поэтому их следует отражать не на счете 91, а на отдельном субсчете счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Причем курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, считается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов и рублевой оценкой вклада с учредительными документами.

Для совершенствования организации учета валютных операций рекомендуются следующие мероприятия:

— совершенствование системы автоматизации бухгалтерского учета посредством внедрения программы «1С: Бухгалтерия 8.1»;

— внедрение службы внутреннего контроля.

Конституция РФ (Принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 г.)

Гражданский кодекс РФ. Части 1,2,3. Принят Государственной Думой 21 октября 1994 г. (с изм. и доп. от 23.12.2010.).

Налоговый кодекс РФ. — часть первая от 31 июля 1998 № 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2009 № 117 — ФЗ

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/98. Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09 декабря 1998 г. № 60н.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены Министерством Финансов РФ от 31 октября 2009 г. № 94н.

Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации. Утверждено Центральным Банком Российской Федерации от 12 апреля 2009 г. № 2-П.

Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2009 г. № 26н).

Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 2009 г. № 33н).

Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 2009 г. № 32н).

Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/08 (утв. Приказом Минфина РФ от 2 августа 2009 г. № 60н)

Абрютина М.С., Грачев А. В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия: Учебно-практическое пособие. — М.: Изд-во «Дело и сервис», 2010. 256 с.

Алексеев А. Национальные особенности формирования оборотного капитала // ЭКО. — 2010. — № 10. — С. 7−11.

Анализ хозяйственной деятельности в промышленности: Учебник / Н. А. Русак, В. И. Стражев, О. Ф. Мигун и др.; Под общ. ред. В. И. Стражева. — М.: Высшая школа, 2009. — 398 с.

Антикризисное управление: от банкротства к финансовому оздоровлению / Под ред. М. Иванова. — М.: Закон и право, 2009. — 317 с.

Артеменко В.Г., Беллендир М. В. Финансовый анализ: Учебное пособие. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Дело и сервис, 2005. — 160 с.

Балабанов И. Т. Анализ и планирование финансов хозяйствующего субъекта. М.: Финансы и статистика, 2010. — 109 с.

Балабанов И. Т. Основы организации финансового менеджмента. Как управлять капиталом. — М.: Финансы и статистика, 2010. — 396 с.

Белолипецкий В. Г. Финансы фирмы / Под ред. И. П. Мерзлякова. М.: ИНФРА-М, 2010. — 286 с.

Березин Н. Э. Экономика фирмы. — М.: Издательство института менеджмента, права и экономики, 2005. — 250 с.

Бригхем Ю., Гапенски Л. Энциклопедия финансового менеджмента. — М.: Экономическая школа, 2010. — 685 с.

Вараксина Н.М. О реструктуризации задолженности предприятий // Налоговый вестник. — 2009. — № 2. — С. 13−19.

Взаимозачеты. Справочник бухгалтера. — М.: Издательство ПРИОР, 2009. — 144 с.

Грузинов В.П., Грибов В. Д. Экономика предприятия: Учебное пособие. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Финансы и статистика, 2009. — 208 с.: ил.

Донцова Л.В., Никифорова Н. А. Анализ бухгалтерской отчетности. — М.: Издательство «ДИС», 2010. — 203 с.