Бухгалтерский учет и аудит амортизации основных средств (на примере муниципального унитарного предприятия «Теплосервис»)

Введение

Тема выпускной квалификационной работы (ВКР) «Бухгалтерский учет и аудит амортизации основных средств (на примере муниципального унитарного предприятия „Теплосервис“)».

Актуальность выбранной темы определяется тем, что любое предприятие заинтересовано в ведении такой учетной политики, при которой за первые годы работы основных средств, списывается в качестве амортизационных отчислений ее большая стоимость. Таким образом, правильное ведение учетной политики в области амортизации позволяет предприятию обеспечить экономический рост. Всякое производственное объединение имеет основные средства. По всем основным средствам предприятие производит амортизационные отчисления.

Сумма амортизационных отчислений начисляется по различным методикам. Для каждой методики начисления амортизации приводятся конкретные примеры.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.

Амортизация основных средств, для целей бухгалтерского учета и налогообложения на изучаемом предприятии в соответствии с учетной политикой начисляется линейным методом, исходя из срока полезного использования объектов основных средств, установленного Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 1.01.02 г.).

Цель исследования выпускной квалификационной работы (ВКР): исследовать ведение бухгалтерского учета и аудита амортизации основных средств на примере муниципального унитарного предприятия (МУП) «Теплосервис».

Задачи выпускной квалификационной работы (ВКР):

— изучить порядок и методы начисления амортизации;

— изучить формы бухгалтерского учета амортизации основных средств;

— изучить аудит амортизации основных средств;

— выявить более оптимальные методы начисления амортизации основных средств.

Объект исследования — муниципальное унитарное предприятие (МУП) «Теплосервис» является промышленным предприятием, образовано в мае 2005 года.

В процессе написания работы были использованы данные по учету и аудиту амортизации основных средств на муниципальном унитарном предприятии (МУП) «Теплосервис» за 2011 г.

Данная работа состоит из трех глав. Первая глава называется «Теоретические основы учета и аудита основных средств» в ней дается общее понятие основных средств их учет и классификация, а также бухгалтерский учет и способы начисления амортизации основных средств. Вторая глава называется «Порядок начисления и учета амортизации основных средств (на примере муниципального унитарного предприятия (МУП) „Теплосервис“)» в ней дается общая характеристика экономической деятельности предприятия, организация бухгалтерского учета амортизации основных средств. Третья глава называется «Аудит амортизации основных средств и способы оптимизации начисления амортизации основных средств на муниципальном унитарном предприятии (МУП) „Теплосервис“», которая содержит сведения по аудиту учета основных средств, а также рекомендации и способы оптимизации начисления амортизации основных средств.

1. Теоретические основы учета и аудита амортизации основных средств

1.1 Общее понятие основных средств. Учет и классификация основных средств В данной главе рассмотрим теоретические основы учета основных средств, их краткую характеристику, а так же основные понятия, необходимые при учете основных средств.

Основные средства составляют материально-вещественную основу производства. В качестве средств труда, принятых к использованию, они обеспечивают производственный процесс — соединение живого труда, сырья и материалов для создания новой стоимости. Основные средства относятся к необоротным активам, так как срок их оборачиваемости равен сроку полезного использования, который в несколько раз превышает срок отчетного периода (12 месяцев) или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. Будучи активами, основные средства обладают способностью приносить экономические выгоды организации в отчетном периоде и в будущем за все время полезного использования [1,с 224].

В бухгалтерском учете под основными средствами понимаются объекты, используемые производственных целях, со сроком эксплуатации более 12 месяцев. При этом при исчислении налога на прибыль объекты стоимостью менее 20 000 рублей не относятся к амортизационному имуществу. Поэтому при передаче в эксплуатацию они сразу списываются на затраты. В бухгалтерском учете эти объекты также можно списывать на затраты единовременно, но, во-первых, они все равно остаются основными средствами [2, с 16].

Независимо от организационно-правовой формы собственности предприятия учет основных средств организуется в бухгалтерии по классификационным группам в разрезе инвентарных объектов. Под инвентарным объектом понимается законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, относящимися к данному объекту.

По отдельным классификационным группам основных средств инвентарным объектом считаются:

— по зданиям — каждое отдельно стоящее здание с его внутренними устройствами (система отопления, водогазопровод, канализация, вентиляционные устройства) и надворные постройки (сарай, забор и др.);

— по сооружениям — каждое обособленное сооружение с устройствами, составляющими с ним органическое целое (мост вместе с опорами, фермами, подъездами и подходами к нему);

— по передаточным устройствам — каждое самостоятельное устройство, не являющееся составной частью здания или сооружения;

— по силовым машинам и оборудованию — каждая силовая машина с фундаментом и всеми приспособлениями к ней и принадлежностями, приборами и индивидуальным ограждением;

— по рабочим машинам и производственному оборудованию — каждый станок или аппарат, включая входящие в его состав приспособления, принадлежности и приборы, ограждение, а также фундамент, на котором смонтирован инвентарный объект;

— по транспортным средствам — каждый объект транспортных средств с включением относящихся к нему приспособлений и принадлежностей (автомобиль грузовой, включая запасные колеса с камерой и покрышкой и комплект инструмента);

— по инструментам и инвентарю — каждый предмет, который имеет самостоятельное значение и не является составной частью какого-либо инвентарного объекта (машины, станка, аппарата и т. п.).

Все операции по учету основных средств ведутся на счете 01 «Основные средства». Данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости. Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01 «Основные средства» в соответствующей доле.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а так же изменение первоначальной стоимости их при достройке, дооборудовании и реконструкции отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Изменения первоначальной стоимости при переоценке соответствующих объектов отражается по счету 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств».

В дебет этого счета переноситься стоимость выбывшего объекта, а в кредит — сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по местам нахождения, видам и т. д.).

Счета 01 «Основные средства» корреспондируется со счетами:

По дебету:

— 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

— 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

— 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

— 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

— 80 «Уставный капитал»;

— 83 Добавочный капитал".

По кредиту:

— 02 «Амортизация основных средств»;

— 11 «Животные на выращивании и откормке»;

— 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

— 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

— 80 «Уставный капитал»;

— 83 Добавочный капитал";

— 91 «Прочие доходы и расходы»;

— 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

— 99 «Прибыли и убытки"[3, c 176].

Все хозяйственные операции с основными средствами оформляются с применением унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России. А в случае отсутствия необходимой формы среди форм, утвержденных Госкомстатом России, — с применением форм, разработанных в организации и имеющих установленные в Законе «О бухгалтерском учете» обязательные реквизиты: наименование документа, дату его составления, наименование составившей документ организации, содержание хозяйственной операции, измерители операции в денежном и натуральном выражении, наименования должностей лиц, ответственных за совершение операции и правильность ее оформления, и личные подписи этих лиц.

В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Каждому инвентарному объекту основных средств присваивается инвентарный номер, который наносится на данный инвентарный объект при принятии его на учет и сохраняется за ним в течение всего периода его нахождения в данной организации. После выбытия инвентарного объекта его инвентарный номер не присваивается другим основным средствам в течение пяти лет. На каждый инвентарный объект заводится инвентарная карточка унифицированной типовой формы ОС-6 (Приложение 7), либо, при небольшом количестве объектов основных средств, осуществляется запись в инвентарной книге.

Инвентарные карточки или инвентарная книга заполняются на основании актов (накладных) приемки-передачи основных средств типовой формы ОС-1, ОС -1а (Приложение 8,9), а также на основании данных технических паспортов, иных документов на приобретение, сооружение, дооборудование, перемещение и списание объектов основных средств, и должны содержать основные сведения о каждом инвентарном объекте. Аналогичные инвентарные карточки или инвентарная книга могут заводиться на арендованные основные средства, учитываемые организацией на балансовых счетах.

Поскольку основные средства приносят организации экономические выгоды в течение длительного периода времени их использования для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд, то их стоимость включается в издержки производства и обращения не единовременно, а в течение срока их полезного использования путем начисления амортизации.

С целью проверки полноты и достоверности бухгалтерских данных по основным средствам, соответствия записей бухгалтерского учета реальному положению дел регулярно (но не реже одного раза в три года) производится инвентаризация основных средств, в ходе которой производится их физический пересчет (проверка их наличия и состояния). Данные инвентарных карточек или записи в инвентарной книге суммарно сверяются с данными синтетического учета. Проверяются учетные записи по движению основных средств и начислению по ним амортизации. Проверяется соответствие учетной оценки объектов требованиям нормативных документов по бухгалтерскому учету и внутренних нормативных документов организации, анализируются события в жизни организации для выявления объектов основных средств, подлежащих отражению в бухгалтерском учете и финансовой отчетности, либо подлежащие списанию с бухгалтерского учета.

Основные средства играют огромную роль в процессе труда, в своей совокупности они образуют производственно — техническую базу и определяют производственную мощность предприятия. На протяжении длительного периода использования основные средства поступают на предприятие и передаются в эксплуатацию; изнашиваются; подвергаются ремонту, при помощи которого восстанавливаются их физические свойства; перемещаются внутри предприятия; выбывают с предприятия вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего использования. В организации учета основных средств важное значение имеют их классификация и оценка, оказывающие непосредственное влияние на размер сумм амортизации (износа), включаемых в издержки производства. Классификация основных средств осуществляется по следующим признакам: имеющие вещественно-натуральную форму, так называемые материальные основные фонды и «неосязаемые» нематериальные основные фонды (нематериальные активы). Материальные основные фонды в балансе представлены в размере «Вне оборотные активы» по статье «Основные средства» с расшифровкой: «земельные участки и объекты природопользования», «здания, машины и оборудование», т. е.четко выделяются не амортизируемые и амортизируемые.

К нематериальным основным фондам отнесены: компьютерное программное обеспечение, базы данных, наукоемкие промышленные технологии и другие нематериальные основные фонды, являющиеся объектами интеллектуальной собственности. Отнесение основных средств к соответствующей отрасли народного хозяйства определяется видом деятельности предприятия. Это означает, что классификационной единицей при группировке основных средств по данному признаку служит их совокупность, числящаяся на балансе организации. Движение основных средств в организации связаны с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств.

Все операции по движению основных средств оформляются типовыми формами первичной учетной документации, утвержденными постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 г. Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходования неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение. Учет поступления основных средств ведется в разрезе классификационных групп и инвентарных объектов. Поступающие основные средства принимает комиссия, которая назначается руководителем организации.

Поступлению основных средств оформляется актом приема-передачи основных средств (форма № ОС-1) (приложение № 8).Акт составляется на каждый объект в отдельности, в нем указывают наименование объекта, год выпуска, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость, присвоенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и другие сведения, необходимые для аналитического учета основных средств.

После оформления комиссией акт приема-передачи основных средств передают в бухгалтерию. К нему прилагают техническую документацию, относящуюся к данному объекту (паспорт, чертежи т.д.). Акт приема-передачи основных средств составляется двумя сторонами — принимающей объект и передающей его, с указанием времени вступления в эксплуатацию, даты изготовления, первоначальной стоимости и суммы износа в части полного восстановления. Бухгалтерия оформляет его бухгалтерской записью на первоначальную стоимость и на сумму износа.

Учет основных средств организуют так, чтобы можно было установить наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по каждому объекту, местам нахождения и источникам их приобретения. Это обеспечивается аналитическим учетом основных средств на карточках, открываемых для каждого инвентарного объекта и синтетическим учетом в целом по счету 01 «Основные средства». Установлена типовая форма таких карточек ф. № ОС-6, № ОС-7, № ОС-8, № ОС-9.

Содержание и форма инвентарных карточек зависит от вида основных средств, для каждого вида бухгалтерия открывает разные формы, которые различаются в основном, оборотной стороной, где отражается краткая индивидуальная характеристика объекта. На лицевой стороне инвентарных карточек всех видов указывают наименование и инвентарный номер объекта, год выпуска, дату и номер акта о приемке, место нахождения, полную стоимость, нормы износа, шифр затрат, сумму износа на дату приемки или переоценки объекта. Затем в карточке отмечают дату и стоимость каждого капитального ремонта, внутреннее перемещение объекта и причину выбытия. Предприятиям, имеющим небольшое количество основных средств, разрешается их пообъектный учет вести в инвентарной книге (типовая форма № ОС-11). Записи в книге производятся в разрезе классификационных групп (видов) основных средств и по местам их нахождения.

Зарегистрированные в описи карточки помещают в картотеку основных средств. Выбытие основных средств оформляют актом и отражают в инвентарной карточке, а затем ее изымают из картотеки.

Переоцененные объекты основных средств записываются по восстановительной стоимости в разделе карточки «Реконструкции, моделирования». Сумма износа, установленная при переоценке, указывается в соответствующем разделе карточки. Оборотную ведомость движения основных средств открывают в начале января на текущий год. Сначала в ней указывают наличие основных средств по видам на 1 января. Затем ежемесячно после записи оборотов за месяц определяют и записывают наличие основных средств на первое число следующего месяца. Итоги оборотной ведомости по основным средствам ежемесячно сверяют с итогами Главной книги, что служат основанием для составления отчетности о наличии и движении основных средств.

Внутреннее перемещение основных средств из одного отдела (подразделения) в другой оформляется накладной на внутреннее перемещение основных средств (форма № ОС-2) (приложение № 14).В накладной указывают сдатчика и получателя основных средств, основание для их перемещения, названия, инвентарный номер и краткую характеристику технического состояния объекта, должность и фамилию сдатчика и получателя, их подписи.

Выписывается документ в двух экземплярах. Один из них передается в центральную бухгалтерию для записи в инвентарной карточке, а второй остается в отделе у сдатчика, где он делает отметку о выбытии соответствующего объекта в инвентарном списке основных средств.

Причинами выбытия основных средств из предприятия могут быть:

ликвидация инвентарного объекта полностью при разборке или демонтаже в силу ветхости и износа; уничтожения при стихийных действиях; ликвидация части инвентарного объекта в связи с перестройкой, переоборудованием, модернизацией; передача основных средств другим организациям, подразделениям; недостача основных средств.

Выбытие основных средств (реализация, ликвидация по ветхости, моральному износу, стихийным бедствиям, безвозмездная передача и т. д.) оформляется актами по формам № ОС-1; № ОС-3; № ОС-4. В этих актах приема — передачи фиксируется первоначальная стоимость объекта и сумма износа. Основные средства могут передаваться безвозмездно другим организациям на основании акта-передачи (форма № ОС-1) (см. Приложение Д) с указанием первоначальной стоимости объекта и суммы износа, в связи, с чем бухгалтерия осуществляет запись о выбытии в инвентарной карточке переданного объекта и делает отметку в описи инвентарных карточек. Операции по ликвидации всех основных средств, кроме автотранспортных, оформляются актом списания основных средств (форма № ОС-4), а списание грузового или легкового автотранспорта — актом списания автотранспортных средств (форма № ОС-4а) (приложения № 15,16).

В актах списания основных средств указывают техническое состояние и причину списания объекта, первоначальную стоимость, сумму износа, затраты по ликвидации, стоимость материальных ценностей (металлолома, запчастей и тому подобное), полученных от ликвидации.

В случае ликвидации объекта основных средств делаются следующие записи (см. таблица 1.1.1. Хозяйственные операции по учету поступления и выбытия основных средств).

Таблица 1.1.1

Хозяйственные операции по учету поступления и выбытия основных средств

Из этого пункта можно сделать вывод о том, что учет поступления основных средств ведется в разрезе классификационных групп и инвентарных объектов и оформляется актом приема-передачи. Учет выбытия основных средств оформляют актом и отражают в инвентарной карточке, а затем ее изымают из картотеки.

1.2 Бухгалтерский учет начисления амортизации основных средств В бухгалтерском учете объектов основных средств важным моментом является начисление амортизации.

Особенность функционирования основных средств, связанная с сохранением в течение длительного времени их натуральной формы с одновременным изменением стоимости, вызывает необходимость определения величины амортизации. Эта величина показывает размер снашивания или уменьшения первоначальной стоимости основных средств в процессе их эксплуатации.

Амортизация — это постепенное перенесение стоимости основных фондов на производимую продукцию (услуги) с целью накопления денежных средств для дальнейшего полного восстановления основных фондов (ОФ).

Амортизационные отчисления определяются по нормам амортизации.

Норма амортизации — это централизованно установленный государственными органами процент возмещения износа ОФ, который определяет сумму ежегодных амортизационных отчислений. Иными словами, норма амортизации — это отношение суммы годовых амортизационных отчислений к стоимости ОФ, выраженной в процентах.

Амортизационные отчисления — это результат процесса амортизации, т. е. исчисленная сумма амортизационных отчислений за какой — либо период. Амортизационные отчисления называют также отчислениями на потребление капитала.

Амортизируемое имущество распределяется по группам в соответствии со сроком его полезного пользования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности предприятия. Срок полезного использования определяется пользователем самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств. Можно увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом срок полезного использования может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, организация при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок его полезного использования.

Амортизируемые основные средства объединяются в следующие амортизационные группы:

1. Первая группа — все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 до 2 лет включительно;

2. Вторая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

3. Третья группа — имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

4. Четвертая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

5. Пятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

6. Шестая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 дет включительно;

7. Седьмая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

8. Восьмая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

9. Девятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

10. Десятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством РФ.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается организацией в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги. Также не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

— имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

— продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

— приобретенные издания (книги, брошюры и другие подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов.

Из состава амортизируемого имущества также исключаются следующие основные средства:

— переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

— переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

— находящиеся по решению руководства организации на реконструкции продолжительностью свыше 12 месяцев.

В соответствии с Положением по учету основных средств организации самостоятельно делают выбор способов начисления амортизации, к числу которых относятся:

— линейный способ начисления амортизации;

— метод (способ) уменьшаемого остатка;

— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Обязательным условием является то, что применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение этого срока производится, исходя из:

— ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

— ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В налоговом учете основных средств, в соответствии со статьей 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Всего установлено 10 амортизационных групп, которые дифференцированы в зависимости от сроков полезного использования.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

В Международных стандартах учета № 4 «Учет амортизации», № 36 «Обесценивание активов» и других амортизация определяется как «отнесение утрачивающей ценность стоимости актива в течение оцениваемого срока его службы». При этом указывается, что амортизация в учетный период в зависимости от принятой учетной политики прямо или косвенно зачисляется на счет прибылей и убытков и отражается в финансовой отчетности. Иными словами, амортизационные отчисления признаются в качестве расхода и прямо или косвенно вычитаются из дохода.

Учет амортизации по объектам ее начисления ведётся в соответствии с действующим Положением ПБУ 6/01, в котором определен порядок начисления амортизации основных средств. Этот порядок предусматривает, что стоимость объектов основных средств, к которым относится часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев, погашается путём начисления амортизации.

Начисление амортизации и распределение начисленных сумм по источникам формирования осуществляются самой организацией.

Амортизация начисляется по основным средствам, находящимся в организации на правах собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления и договора аренды. При этом амортизация по объектам основных средств организаций, работающих по договору аренды этих организаций, производится арендатором как по имуществу, находящемуся на правах собственности.

Объектами начисления амортизации служат основные средства, учитываемые на счетах 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложении в материальные ценности» (для организаций-лизингодателей, ведущих учет лизингового имущества на своем балансе), 08 «Вложения во внеоборотные активы» по эксплуатируемым объектам капитального строительства, не оформленным актами приемки (при оформлении актов объекты включаются в состав основных средств).

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу). Организация — арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по основным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (если арендная плата формирует прочие доходы). При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации передаче безвозмездно) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»). Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

Амортизация начисляется на капитальные затраты на коренное улучшение земель (мелиоративные, оросительные и другие работы); на капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; на объекты, находящиеся в запасе, на складе.

Амортизация не начисляется по основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность которой не может быть менее трех месяцев, а также по земельным участкам, объектам природопользования, мобилизационным мощностям, по объектам, находящимся на реконструкции и модернизации, продолжительность которых свыше 12 месяцев; по объектам, переданным (полученным) по договорам в безвозмездное пользование.^[] Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: учебное пособие. — М.: ИНФРА-М, 2005.

При формировании амортизационной политики организации важным моментом является установление сроков полезного использования объектов основных средств. Срок полезного использования — период, в течение которого объекты основных средств призваны приносить доход организации или служить для выполнения целей деятельности организации, определяемый для учета основных средств в соответствии с принятым порядком. Для отдельных групп основных средств в соответствии с действующим классификатором срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате применения конкретного объекта. Устанавливается этот срок организацией при принятии объектов основных средств к бухгалтерскому учету.

Амортизация начисляется до полного погашения стоимости объекта основных средств или его списания в установленном порядке со счетов бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. Прекращается ее начисление в следующих случаях:

— проведения работ по восстановлению объекта основных средств, продолжительность которых превышает 12 месяцев;

— нахождения объектов на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации;

— перевода объекта на консервацию по решению руководителя организации на срок более трех месяцев.

Амортизационные отчисления, начисленные по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Расчет амортизации осуществляется в автоматизированном режиме на основе действующих норм амортизации (с учетом поправочных коэффициентов) по вилам основных средств либо по каждому инвентарному объекту, а также по местам их эксплуатации и по статьям калькуляции.

1.3 Способы начисления амортизации В данной главе рассмотрим учет амортизации и методы ее начисления. Выбор правильной и оптимальной учетной политики начисления амортизации во многом помогает предприятию минимизировать налоги и ускорить процесс обновления парка оборудования.

Сумма амортизационных отчислений начисляется по различным методикам. Для каждой методики начисления амортизации приводятся конкретные примеры.

Любое предприятие заинтересовано в ведении такой учетной политики, при которой за первые годы работы основных средств списывается в качестве амортизационных отчислений ее большая стоимость. Ведение такой политики позволяет уменьшить налогооблагаемую прибыль и ускорить обновление основных средств, что особенно важно сейчас, при быстром развитии научно-технического прогресса. Таким образом, правильное ведение учетной политики в области амортизации позволяет предприятию обеспечить экономический рост.

Амортизацию можно рассчитать несколькими способами:

1.линейный способ;

2.способ уменьшаемого остатка;

3.способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования;

4.способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Рассмотрим каждый способ начисления амортизации отдельно.

1. Линейный способ. Линейный способ относится к самым распространенным. Его используют примерно 70% всех предприятий. Популярность линейного способа обусловлена простотой применения. Суть его в том, что каждый год амортизируется равная часть стоимости данного вида основных средств. Линейный способ целесообразно применять для тех видов основных средств, где время, а не устаревание (моральный износ) является основным фактором, ограничивающим срок службы. При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования объектов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

— ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации, организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

До 1 января 2002 года при определении срока полезного использования основных средств организации руководствовались Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР».

На основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 года № 04−05−06/34 при применении данного постановления для целей бухгалтерского учета организации используют указанную Классификацию для определения срока полезного использования объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету (дебет счета 01 «Основные средства»), начиная с 1 января 2002 года.

Амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 года для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации. Расчет по данному способу начисления амортизации приведен в примере 1.3.1. В качестве примера расчета по всем способам начисления амортизации кроме способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) возьмем теплосеть газовой котельной№ 1 на муниципальном унитарном предприятии (МУП) «Теплосервис» которую видно из акта о приеме передаче здания (сооружения), по форме ОС 1а от 21.04.2011 г. (приложение №).

Пример 1.3.1.Стоимость объекта основных средств 260 000 рублей. В соответствии с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением № 1, объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3-х лет до 5-ти лет включительно. Срок полезного использования установлен 5 лет. Годовая норма амортизации 20% (100% / 5 лет), ежегодная сумма амортизационных отчислений 52 000 рублей (260 000×20 / 100), ежемесячная сумма амортизации 4 333, 33 рублей (52 000 / 12)

2. Способ уменьшаемого остатка. Способ уменьшаемого остатка для определения срока полезного использования устанавливают в том случае, когда эффективность использования объекта основных средств с каждым последующим годом уменьшается.

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией (пункт 19 ПБУ 6/01).

По новым правилам пункта 19 ПБУ 6/01, внесенным Приказом Минфина РФ № 147н, при использовании для начисления амортизации способом уменьшаемого остатка организация может применить коэффициент не выше 3.

Коэффициент устанавливается организацией самостоятельно и его величина должна быть отражена в учетной политике организации. Ранее ПБУ 6/01 такую возможность не предусматривало. Но в пункте 54 Методических указаний № 91н указывалось, что в соответствии с законодательством Российской Федерации субъекты малого предпринимательства могут применять коэффициент ускорения, равный 2; а по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3. На практике организации не могли применять это положение, так как ни Федеральным законом от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», ни Федеральным законом от 14 июня 1995 года № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ» такой коэффициент не установлен. Расчет по данному способу амортизации приведен в примере 1.3.2.

Пример 1.3.2. Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Коэффициент ускорения 2. Годовая норма амортизации 20%. Годовая норма амортизации с учетом коэффициента ускорения 40%.

В первый год эксплуатации: годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при принятии к учету объекта основных средств, и составит 104 000 рублей (260 000×40% = 104 000).

Во второй год эксплуатации: амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании первого года эксплуатации, составит 62 400 рублей ((260 000 — 104 000) = 156 000×40%).

В третий год эксплуатации: амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании второго года эксплуатации, составит 37 440 рублей ((156 000 — 62 400) = 93 600×40%).

В четвертый год эксплуатации: амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании третьего года эксплуатации, составит 22 464 рублей ((93 600 — 37 440) = 56 160×40%).

В течение пятого года эксплуатации: амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании четвертого года эксплуатации, составит 13 478,40 рублей ((56 160 — 22 464) = 33 696×40%).

Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239 782,40 рублей. Разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой начисленной амортизации в сумме 20 217,60 рублей представляет собой ликвидационную стоимость объекта, которая не принимается во внимание при начислении амортизации по годам, кроме последнего года эксплуатации. В последний год эксплуатации амортизация исчисляется вычитанием из остаточной стоимости объекта на начало последнего года ликвидационной стоимости.

3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования.

При данном способе годовая норма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе — число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта. Расчет амортизации по данному способу приведен в примере 1.3.3.

Пример 1.3.3. Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Сумма чисел лет полезного использования составит 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

В первый год эксплуатации коэффициент соотношения составит 5/15, сумма начисленной амортизации составит 86 666,67 рублей (260 000×5/15).

Во второй год эксплуатации коэффициент соотношения 4/15, сумма начисленной амортизации 69 333,33 рублей (260 000×4/15).

В третий год эксплуатации коэффициент соотношения 3/15, сумма начисленной амортизации 52 000 рублей (260 000×3/15).

В четвертый год эксплуатации коэффициент соотношения 2/15, сумма начисленной амортизации 34 666,67 рублей (260 000×2/15).

В последний, пятый год эксплуатации коэффициент соотношения 1/15, сумма начисленной амортизации 17 333,33 рублей (260 000×1/15).

4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). При способе списания стоимости основного средства пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств. Расчет амортизации по данному способу приведен в примере 1.3.4. В пример расчету возьмем автотранспортное средство приобретенное на предприятие МУП «Теплосервис» в 2000 г. экскаватор ЭО — 2621, с предполагаемым пробегом 400 000км, списание автотранспортного средства видно в акте о списании автотранспортных средств № документа 11 от 01.05.2000 г.

Пример 1.3.4. Стоимость экскаватора 130 000 рублей, предполагаемый пробег экскаватора 400 000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 2600 рублей (8 000 км. х (130 000 рублей: 400 000 км.)). Сумма амортизации за весь период пробега 130 000 рублей (400 000 км. х 130 000 рублей: 400 000 км.).

Сравнительный анализ способов начисления амортизации.

Проанализировав различные способы начисления амортизации можно сделать вывод, что при применении способов уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования сумма амортизационных отчислений с годами уменьшается. Выбирая для начисления амортизации одни из этих способов бухгалтеры должны помнить о том, что начисленная сумма амортизации влияет на себестоимость продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

В организациях с сезонным характером производства годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Ежемесячная норма амортизационных отчислений во всех случаях будет составлять 1/12 часть годовой нормы амортизационных отчислений.

2. Порядок начисления и учета амортизации основных средств (на примере муниципально унитарного предприятия МУП «Теплосервис»)

2.1 Общий анализ деятельности муниципального унитарного предприятия (МУП) «Теплосервис»

Муниципальное унитарное предприятие (МУП) «Теплосервис» — предприятие, чья деятельность направлена на производство, передачу и распределение пара и выработку тепловой энергии в горячей воде, основной производительной задачей которого является осуществление бесперебойного теплоснабжения жилых домов и объектов социально-культурной сферы г. Семенова. Указанные выше потребители (население и социальная сфера) занимают 94% всего объема реализуемых услуг.

Предприятие осуществляет свою деятельность с помощью 20 котельных, работающих на природном газе, 2 котельные, осуществляющие работу от электрокотлов, 3 котельные, работающие на каменном угле и 1 котельная на топочном мазуте.

Общая суммарная установленная мощность котельных — 72,0 МВт. Максимальная присоединенная нагрузка потребителей составляет — 56,1 МВт. Из этого следует, что загруженность котельных составляет 78%.

Кроме тепловой энергии муниципальное унитарное предприятие (МУП) «Теплосервис» обеспечивает холодной водой из артезианских скважин население г. Семенова и Семеновского района. На балансе организации находится 6 скважин.

Поскольку муниципальное унитарное предприятие (МУП) «Теплосервис» является монополистом в области производства и реализации теплоэнергоресурсов, предприятие проводит регулирование цен на них на местном уровне. Данная процедура необходима с целью недопущения необоснованного роста цен на тепловую энергию и учёта интересов теплоснабжающего предприятия, реализующего свои ресурсы на уровне муниципального образования.

Регулирование цен на тепловую энергию производится по инициативе МУП «Теплосервис». Для этого предприятие представляет в ценовой комитет Администрации Семеновского района плановые калькуляции отпущенной тепловой энергии персонально на каждую котельную с расшифровкой статей затрат в целом по предприятию.

Описание основных средств организации:

— здания;

— газовое котельное оборудование;

— теплотрассы;

— автотранспорт;

— вычислительная техника.

(Приложение 1. Классификация основных средств).

Основные средства на предприятии с износом 32%, в основном газовое оборудование с 2000;2011 года.

Это оборудование относится к 6 группе по классификации основных средств по начислению амортизации. Из общей стоимости основных средств оборудование 6 группы в удельном весе составляет 83%.

Согласно приказа на предприятии существует комиссия по приемке и списанию основных средств.

Проведем анализ хозяйственной деятельности МУП «Теплосервис».

В результате осуществления горизонтального и вертикального анализа актива баланса можно сказать, что:

1) Наибольший удельный вес на начало периода имели основные средства — 77,20%. Однако в качестве отрицательного факта мы можем отметить увеличение уровня дебиторской задолженности на конец периода, которая стала составлять 8,7% в общей сумме активов, что по сравнению с началом года произошло снижение на 5,6%.

2) За анализируемый период (2011 г.) произошло увеличение по статьям запасы на 16%.

Структура активов организации зависит, главным образом, от сферы деятельности организации, макроэкономических условий в стране, а также от эффективности управления деятельностью организации (табл. 2.1.1 Анализ структуры и динамики имущества).

Таблица 2.1.1 Анализ структуры и динамики имущества

Проанализируем структуру и динамику источников финансирования (табл. 2.1.2 Анализ структуры и динамики источников финансирования).

На основе анализа структуры и динамики источников финансирования организации можно сделать выводы.

В источниках финансирования организации преобладает нераспределенная прибыль — она составляет 80,52% на начало периода и 87,40% на конец периода. Однако достаточно высокий удельный вес у краткосрочных обязательств — 17,7% и 10,05%.