Бухгалтерский учет формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям

• Введение
• 1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе
• 1.1 Экономическая сущность, значение и классификация специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе. Оценка рисков
• 1.2 Цель, задачи и принципы бухгалтерского учета формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе
• 1.3 Краткая экономическая характеристика банка
• 2 Бухгалтерский учет формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе
• 2.1 Бухгалтерский учет формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам, подверженным кредитному риску
• 2.2 Бухгалтерский учет формирования и использования специального резерва под обесценивание ценных бумаг
• 2.3 Бухгалтерский учет формирования и использования специального резерва на покрытие возможных убытков по условным обязательствам
• 2.4 Направления совершенствования бухгалтерского учета формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям на балансе
• Заключение

Развитие экономики коренным образом меняет условия функционирования всех организаций, в том числе и банков. Расширение экономических связей, появление новых инструментов финансового рынка, методов и средств управления деятельностью, вызвали необходимость получения дополнительной информации, обеспечивающей успешное функционирование финансовых организации в этих условиях. Количество вариантов решения возникающих проблем выросло, возросла и цена неправильного управленческого решения. Поэтому любая организация, для того чтобы выжить, должны проявить инициативу, предприимчивость и бережливость с тем, чтобы повысить эффективность работы, осмотрительность и осторожность в принятии решений, чтобы не оказаться на грани банкротства. Залогом выживаемости и основой стабильности банка в такой ситуации является его финансовое состояние, которое характеризуется обеспеченностью финансовыми ресурсами, необходимыми для нормальной деятельности, целесообразностью их размещения и использования, финансовыми взаимоотношениями с другими предприятиями, организациями, учреждениями, его платежеспособностью и рыночной устойчивостью. Банки давно перестали быть просто хранителями чужих денег. Являясь одним из элементов экономической системы страны, они вкладывают привлеченные ресурсы в финансовые потребности экономики. Финансовые учреждения в этом случае получают прибыль, одновременно неся огромную ответственность за вложенные деньги. Груз этой ответственности и заставляет задумываться о механизмах воздействия неблагоприятных событий и факторов на финансовое положение банков.

В этом свете актуальной становится проблема не только достоверной оценки кредитного риска и адекватной классификации активов банка на комплексной основе в зависимости от способности должника исполнить свои обязательства, качества и достаточности обеспечения, но и достоверного и своевременного отражения в бухгалтерском учете реакции для выявленных негативных тенденций. Важное место в этой работе должен занимать учет созданных специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам.

Потребность в такой работе вызвана необходимостью иметь четкие представления о величине созданных резервов, движении резервов, о субъектах хозяйствования, по операциям с которыми создаются резервы, и как результат, получением информации для принятия управленческих решений для возможной корректировки целей и задач развития банка.

Целью курсовой работы является бухгалтерский учет формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе, направления его совершенствования.

Исходя из этого, для достижения поставленной цели необходимо решить следующие основные задачи:

теоретически обосновать экономическую сущность, значение и классификацию специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе, оценка рысков;

указать цель, задачи и принципы бухгалтерского учета формирования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе;

исследовать, охарактеризовать и проанализировать различные подходы к формированию и соответственно, бухгалтерскому учету по использованию специальных резервов на покрытие возможных убытков:

по активам и операциям, не отраженным на балансе;

по активам, подверженным кредитному риску;

под обесценивание ценных бумаг;

по условным обязательствам ЦБУ № 322 филиала № 312 ОАО «АСБ Беларусбанк» г. Светлогорска;

специальный резерв бухгалтерский учет рассмотреть пути совершенствования бухгалтерского учета сформирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе.

Предметом настоящего исследования являются методики формирования и учета специальных резервов банка по активам и операциям, не отраженным на балансе.

Объектом исследования в данной работе является ЦБУ № 322 филиала № 312 ОАО «АСБ Беларусбанк» г. Светлогорска.

Проблема бухгалтерского учета специальных резервов на покрытие возможных убытков не получила широкого рассмотрения в литературных источниках. Как правило, система и принципы бухгалтерского учета, довольно жестко регулируется банковским законодательством страны, правилами и обычаями, установленными международными организациями. Различные подходы к учету более зависят от внутреннего законодательства, традиций бухгалтерского учета и, в узком диапазоне, уточняются локальными документами банков. В качестве основного нормативного источника использовалось Инструкция по бухгалтерскому учету формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков в банках Республики Беларусь, утвержденная Постановлением Совета Директоров Национального банка Республики Беларусь от 23.09.2008 года № 312.

Информационной базой для написания курсовой работы послужили специальная литература, нормативные правовые акты Национального Банка Республики Беларусь, локальные документы ОАО «АСБ Беларусбанк» бухгалтерская и экономическая отчетность ЦБУ № 322 филиала № 312 ОАО «АСБ Беларусбанк» г. Светлогорска.

В ходе выполнения курсовой работы применялись общенаучные методы исследования (анализ, синтез, системный и комплексный подходы и другие), а также специальные приемы и способы: сравнение, графического и табличного представления данных, группировки и др.

Курсовая работа состоит из двух основных глав. В первой дано определение и сущность понятия «специальный резерв», цель, задачи и принципы бухгалтерского учета резервов. Во второй главе рассмотрен непосредственно документооборот и бухгалтерский учет создания и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам в ЦБУ № 322 филиала № 312 ОАО «АСБ Беларусбанк» г. Светлогорска.

1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе

1.1 Экономическая сущность, значение и классификация специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе. Оценка рисков

Под активными банковскими операциями понимаются операции, направленные на размещение собственных и привлеченных денежных средств банка [4, ст.15]. Эти операции наиболее полно отражают цель банковской деятельности — получение прибыли, т. е. доходное размещение собственных и привлеченных средств. Размещаются средства от имени банка, но самому банку ресурсы, в основной массе, являющиеся привлеченные средства, не принадлежат, что предопределяет высокий риск и ответственность за проведение активных операций.

В общей трактовке, под риском принято понимать вероятность, а точнее угрозу потери банком части своих ресурсов или дополнительных расходов, недополученных доходов в результате осуществления определенных финансовых операций. Существует много различных классификаций рисков, делающие акценты на те или иные особенности проявления неблагоприятных событий или их влияния на экономические процессы, но в большинстве случаев риски делят на внутренние и внешние. К внешним рискам относится обусловленные воздействием внешней среды на банк, т. е. факторы, определяющие финансовое состояние рынка, национальной и мировой экономики, политический климат в стране, а также форс — мажорные обстоятельства. К внутренним рискам относятся риски, обусловленные профессиональным уровнем персонала, в первую очередь высшего, и уровнем контроля за проводимыми банком операциями. Если к внешним рискам субъекты хозяйствования могут только приспосабливаться, в лучшем случае пытаться предвидеть и анализировать, то внутренние риски можно оценивать и минимизировать. К числу внутренних относят следующие риски:

кредитный риск;

валютный риск;

процентный риск;

рыночный риск;

риск ликвидности;

операционный риск;

стратегический риск;

риск потери деловой репутации и др.

Для должной оценки влияния внутренних рисков раскроем их содержание.

Кредитный риск представляет собой возможность возникновения у Банка потерь (убытков) вследствие неисполнения, несвоевременного либо неполного исполнения должником финансовых обязательств перед Банком в соответствии с условиями договора или законодательством.

Валютный риск — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) от изменения стоимости активов и обязательств Банка, номинированных в иностранной валюте, вследствие изменения курсов иностранных валют. Валютный риск включает позиции в драгоценных металлах (за исключением мерных слитков).

Процентный риск — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) вследствие изменения процентной маржи по активам и обязательствам в результате изменения процентных ставок на рынках банковских продуктов и финансовых инструментов.

Рыночный риск — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) от изменения стоимости финансовых инструментов, относящихся к торговому портфелю, позиций, номинированных в иностранной валюте, и товарных контрактов вследствие изменения курсов иностранных валют, рыночных процентных ставок, цен на товары и других факторов. Он включает процентный и валютный рыночные риски, фондовый и товарный риски, а также риск рыночной ликвидности.

Риск ликвидности — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) вследствие неспособности финансировать активные операции и исполнять свои обязательства в результате несовпадения потоков поступлений и списаний денежных средств по срокам и в разрезе валют.

Операционный риск — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) вследствие несоответствия внутренних требований, процедур и систем, установленных Банком, осуществляемой им деятельности или в результате действий работников, внутренних систем и процессов, не отвечающих установленным требованиям, а также от воздействия внешних событий.

Стратегический риск — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) в результате ошибок (недостатков), допущенных при принятии решений, определяющих стратегию деятельности и развития Банка (стратегическое управление) и выражающихся в недостаточном учете возможных опасностей, которые могут угрожать деятельности Банка, неправильном или недостаточно обоснованном определении перспективных направлений деятельности, в которых Банк может достичь преимущества перед конкурентами, отсутствии или обеспечении в неполном объеме необходимых ресурсов (финансовых, материально — технических, людских) и организационных мер (управленческих решений), которые должны обеспечить достижение целей деятельности Банка.

Риск потери деловой репутации Банка — возможность возникновения у Банка потерь (убытков) в результате сужения клиентской базы, потери контрагентов вследствие формирования в обществе негативного представления о финансовой устойчивости Банка, качестве оказываемых им услуг или характере деятельности в целом.

Приведенная выше классификация показывает насколько сложным и многосторонним является воздействие различных факторов на деятельность банка. Тем не менее, для обеспечения безопасного функционирования финансовых институтов необходимо проводить мероприятия по анализу, оценке, управлению и минимизации воздействия рисков на банки.

В рамках данной работы наибольший интерес представляет кредитный риск — риск неуплаты заемщиком основного долга и причитающихся банку процентов. Данный риск обусловлен неспособностью или нежеланием партнера по кредитной сделке действовать в соответствии с условиями кредитного договора. Этот риск возникает по всем группам активов, имеющих кредитную основу. Кредитный риск присущ балансовым активам банка, за исключением активов, которые не подлежат возврату (наличные денежные средства, драгоценные металлы, обязательные резервы в Национальном банке, нематериальные активы, основные фонды, товарно — материальные ценности, долевые участия, вложения в дочерние юридические лица и т. д.). Наиболее наглядным примером кредитного риска является риск того, что клиент не сможет погасить кредит.

Кроме того, к активам, подверженным кредитному риску, относятся:

межбанковские кредиты (депозиты);

средства до востребования в банках и остатки на корреспондентских счетах;

финансовая аренда (лизинг);

операции по выдаче вексельного займа, исполненным акцептам векселей, продаже векселей банка с отсрочкой оплаты; - учтенные векселя;

исполненные банковские гарантии и поручительства в денежной форме;

финансирование под уступку денежного требования (факторинг);

иные активные операции, подверженные кредитному риску.

К иным активам, подверженным кредитному риску, могут быть отнесены активы, образовавшиеся по конверсионным операциям. При осуществлении конверсионных операций кредитный риск обусловлен тем, что при совершении валютных операций банк произведет перечисление денежных средств, а должник не выполнит условия по конверсионной сделке и не перечислит купленную банком валюту. К иным активам, подверженным кредитному риску, также может быть отнесена задолженность, образовавшаяся у банка — агента при совершении операций с дорожными чеками, если банк-эмитент не произведет возмещение денежных средств, выплаченных банком — агентом держателю чека.

Кредитный риск в силу преобладания вышеперечисленных операций в активах оказывает наибольшее влияние на доходность и ликвидность банка. Его анализ, учет и ограничение обязательны для каждой кредитной организации.

К общим мерам ограничения рисков, в том числе и кредитного, относят:

избежание риска — отказ от осуществления деятельности, связанной с риском;

установление лимитов — предельное ограничение отдельных параметров операций Банка (объема, структуры, финансового результата и т. п.) в соответствии с допустимым уровнем принимаемого риска;

диверсификации — механизм разделения рисков, препятствующий их концентрации;

хеджирование — использование одного финансового инструмента для снижения уровня потерь вследствие изменения цены или стоимости генерируемых денежных потоков другого, связанного с ним инструмента;

страхование рисков — механизм, предназначенный для сокращения риска путем передачи рисков Банком страховщику на основе договора между ними.

Управление банковскими рисками происходит в ходе выявления риска, его измерения или оценки, определения приемлемого уровня, а также в процессе контроля сложившегося уровня и его ограничения. Включает в себя следующие этапы:

идентификация рисков — риск — менеджер квалифицирует риски банка согласно классификатору рисков, информация сводится в риск — таблицу, сопоставляются с установленными нормами и доводятся до сведения руководителя.

лимитирование рисков — для каждого вида рисков устанавливается предельная величина.

3) оценка рисков — производится с учетом классификации рисков.

Процедура оценки должна содержать:

отражение оценки риска;

характеристику его влияния на деятельность банка;

алгоритм оценки его уровня;

алгоритм осуществления стресс — теста.

4) мониторинг и управление рисками (изучение динамики величины рисков, анализ причин их возникновения и изменения).

Выявление риска осуществляется при подготовке к проведению различных операций банка и обеспечивается соблюдением порядка принятия решения, включающего процедуру рассмотрения, коллегиальность согласования, уровень утверждения. При измерении наряду с возможным уровнем риска учитывается и приемлемый уровень, что предполагает анализ и поиск вариантов его снижения. Оценка риска осуществляется не только на стадии принятия решения, но и в дальнейшем, при проведении операции, мониторинге, анализе состава и структуры активов и пассивов банка по различным критериям.

Для каждого вида операции в банке имеются локальные документы, регламентирующие как порядок ее проведения, так и методы оценки соответствующего банковского риска, Нормативы безопасного функционирования, установленные Национальным банком Республики Беларусь, позволяют каждому банку рассчитывать по единой методике наиболее важные банковские риски.

Некоторые из рисков рассчитываются ежедневно, например, размер крупного риска на одного должника, риск ликвидности, валютный риск. Остальные определяются на момент совершения операции и на 1-е число каждого месяца. Расчет рисков позволяет контролировать их общий уровень и регулировать при необходимости размер рисков проведением соответствующих операций. Наиболее универсальным способом снижения риска является диверсификация при проведении операций по их видам, типам клиентов, суммам, срокам, валютам и т. д.

Наличие риска, по которому банк может определить с высокой степенью вероятности возможность потерь, предполагает изыскание источников для его возмещения. Различают внутренние и внешние источники.

К внутренним обязательствам источником относятся резервы, которые создаются:

на покрытие возможных убытков по активам, подверженным кредитному риску;

под обесценивание ценных бумаг;

на покрытие возможных убытков по условным обязательствам.

Общая величина резервов регулируется в целом по банку не реже 1 раза в месяц и не позже последнего рабочего дня месяца. Отчисления в резерв относятся на расходы банка до налогообложения и включаются в затраты в полном размере независимо от полученных доходов, что приводит к снижению прибыли банка.

По активам, возврат которых затруднен, банк создает резерв для возмещения потерь за счет чистой прибыли по усмотрению. Элементы предупреждения рисков:

распределение уровней ответственности и полномочий;

ведение бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательство;

формирование отчетности по условным формам;

проведение финансового анализа рисков;

создание необходимых резервов на покрытие потерь возникающих рисков;

проведение проверок на местах;

взаимодействие с внешним аудитом;

принятие оперативных решений и действий в случае выявления нарушений и ухудшений финансового состояния банка.

Существуют два основных подхода к оценке банковских рисков:

оценка и анализ банком отдельных рисков в обязательном порядке положениями нормативам безопасного функционирования, разработанным Национальным банком Республики Беларусь;

оценка и анализ банком различных рисков по своему усмотрению в соответствии с необходимостью и возможностями.

При оценке банком различных рисков по своему усмотрению выбор видов риска, способы их измерения и оценки определяются банком самостоятельно с учетом перспектив стратегического развития и опыта прошлой деятельности. Могут использоваться разработанные в самом банке подходы, методы и показатели, а также изложенные в специальной литературе результаты научных исследований по нахождению зависимости между размерами потерь банка и вероятностью их возникновения. Для определения возможного уровня потерь, существуют различные способы, например статистический, способ экспертных оценок, расчетно — аналитический.

Банк вправе применять и другие доступные меры по ограничению рисков при условии описания регламента их применения в соответствующих нормативных актах.

Одной из таких мер является создание резервов по проводимым активным операциям. Создание специальных резервов на возможные потери по активам банков является в мировой практике обязательным пруденциальным требованием со стороны надзорных органов, способствующим сокращению негативного влияния рисков размещения активов банком на своевременное и полное выполнение его обязательств перед своими кредиторами и вкладчиками, обеспечения стабильной и устойчивой работы банка, компенсации финансовых потерь.

Специальный резерв на возможные потери по сомнительным долгам создается для покрытия опознанных рисков (потерь) по конкретным активам, возможность своевременного и полного возврата которых вызывает сомнение. Создание резервов позволяет адекватно отражать реальные финансовые результаты деятельности банка в отчетном периоде, управлять кредитным риском по мере его возникновения и усугубления, что в сою очередь позволяет избежать единовременного отнесения на убытки крупных сумм безнадежных к погашению активов.

Созданный резерв не снижает возможные потери от непогашенных кредитов и значительно ухудшает показатели банка в период формирования, но при этом выполняет функцию своеобразной «подушки безопасности» .

В Республике Беларусь в настоящее время вопрос классификации активов и создание специальных резервов регулируется ст. 19 Банковского кодекса Республики Беларусь. В ней предусматривается, что банки обязаны постоянно осуществлять классификацию активов по степени их надежности и создавать специальные резервы на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе, в том числе резервы под обесценивание активов. При этом суммы созданных резервов относятся на расходы до налогообложения в порядке, установленном Национальным банком Республики Беларусь.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок формирования и использования специальных резервов, являются:

Инструкция о порядке формирования и использования банками и небанковскими кредитно — финансовыми организациями специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе, утвержденная Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 28.09.2006 № 138;

Положение о порядке формирования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам, подверженным кредитному риску, и операциям, не отраженным на балансе ОАО «АСБ Беларусбанк», утвержденное Правлением банка 04.03.2010 (Протокол № 24.6);

Постановление Правления Национального банка Республики Беларусь от 21.07.2008 № 98 «О классификации кредитной задолженности и условных обязательств, обеспеченных гарантиями Правительства Республики Беларусь, местных исполнительных и распорядительных органов» ;

Инструкция по бухгалтерскому учету формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков в банках Республики Беларусь, утвержденная Постановлением Совета Директоров Национального банка Республики Беларусь 23.09.2008 № 312 (до 2011 г.);

инструкция по бухгалтерскому учету формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков в банках Республики Беларусь, утвержденная постановлением Совета директоров Национального банка Республики Беларусь от 13 мая 2011 г. № 176 (с 2011 г.).

Инструкцией предусмотрено, что банки должны соблюдать порядок документального оформления, накопления и использования при классификации активов и условных обязательств, информации о способности должника, эмитента ценных бумаг, контрагента по условным обязательствам исполнить свои договорные обязательства (включая их бухгалтерскую и иную отчетность, заключение о результатах оценки финансового состояния, информацию о внешних факторах, влияющих на способность должника, эмитента ценных бумаг, контрагента по условным обязательствам исполнить свои договорные обязательства перед банком), периодичность составления документов, необходимых для адекватной оценки риска в соответствии со сложившейся практикой, которая учитывает отраслевые и иные особенности должников, эмитентов ценных бумаг, контрагентов по условным обязательствам, порядок применения мотивированного суждения об уровне риска. Инструкция определяет критерии оценки финансового состояния должника, критерии обеспеченности кредитов, источники информации о должнике и других лицах, имеющих отношение к активной операции (поручителях, эмитентах ценных бумаг, контрагентах по условным обязательствам и т. п.), порядок классификации и оценки кредитных рисков.

Так классификация и оценка кредитных рисков по задолженности, за исключением задолженности по кредитам физических лиц и микрокредитам, предоставленным по упрощенной процедуре производятся в зависимости от способности должника исполнить свои обязательства, качества и достаточности обеспечения, количества пролонгации и длительности просроченной задолженности.

Классификация и оценка кредитных рисков по задолженности по кредитам физических лиц, микрокредитам, лизингу и факторингу производятся в зависимости от способности должника исполнить свои обязательства, количества пролонгации и длительности просроченной задолженности.

Классификация и оценка кредитных рисков по средствам, размещенным в других банках, производятся в зависимости от способности должника (банка-корреспондента) исполнить свои обязательства, наличия пролонгации и длительности неисполнения им платежей.

Классификация и оценка кредитных рисков по векселям, депозитным сертификатам, исполненным обязательствам за третьих лиц, иным активам, подверженным кредитному риску, производятся в зависимости от способности должника исполнить свои обязательства и длительности просроченной задолженности.

В зависимости уровня кредитного риска активы и условные обязательства подразделяются на следующие группы риска:

I группа риска. По данной группе риска резерв формируется в соответствии с графиком, установленным постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 29.12.2008 № 205 «О создании ОАО „АСБ Беларусбанк“ специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и внебалансовым обязательствам, классифицированным по первой группе риска» :

с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2011 г. — 0,3% - в соответствии с требованиями Инструкции № 138.

Резервы по активам и условным обязательствам, классифицированным по I группе риска, формируются в целом по задолженности не реже 1 раза в месяц не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца;

II группа — от 10% до 30%; III группа — от 30% до 50%; IV группа — от 50% до 100%; V группа — 100% от общей суммы задолженности, условного обязательства.

Не осуществляется классификация и не формируются специальные резервы по:

активам, которые в силу условий договора и законодательства взаимосвязаны с обязательствами банка таким образом, что необходимость исполнения обязательств по возврату привлеченных средств наступает для банка только при условии исполнения его соответствующих требований в сумме, достаточной для исполнения обязательств;

по условным обязательствам, в случае исполнения которых у банка возникнут требования и обязательства, взаимосвязанные таким образом, что необходимость исполнения обязательств наступает для банка только при условии исполнения его соответствующих требований в сумме, достаточной для исполнения обязательств.

Для удобства классификации задолженности по кредитам юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, задолженности по кредитам физических лиц и микрокредитам, задолженности по средствам, размещенных в других банках, задолженности по лизингу, факторингу, векселями депозитным сертификатам, задолженности по исполнительным обязательствам за третьих лиц и по иным активам, подверженным кредитному риску, можно использовать информацию, приведенную в таблицах 1.1−1.6.

На основании данных таблицы 1.1 можно сделать вывод, что размер отчислений в специальный резерв на возможные потери по кредитным операциям банка с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями колеблется в диапазоне от 1% (по срочной и пролонгированная не более 1 раза обеспеченной задолженности) до 100% (по просроченной свыше 90 дней недостаточно обеспеченной и необеспеченной задолженности и необеспеченной задолженности при наличии признаков финансовой неустойчивости должника).

Таблица 1.1 — Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по кредитным операциям банка с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями

Источник — [36, с.25].

Следует отметить, что при формировании резерва учитываются следующие показатели: срок кредитования, полнота обеспеченности кредитов, факт пролонгации и несвоевременного возврата долга по кредита и пр.

Формирование специального резерва на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску с части кредитов физическим лицам и микрокредитам осуществляется в соответствии с данными, приведенными в таблице 1.2.

Таблица 1.2 — Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по кредитным операциям банка с физическими лицами и микрокредитам

Источник — [36, с.25].

Данные таблицы 1.2 свидетельствуют о том, что диапазон отчислений в специальные резервы на возможные потери по кредитам физическим лицам и микрокредитам также колеблется в пределах от 1% (по срочной и пролонгированной не более 1 раза задолженность при отсутствии негативной информации о способности должника вернуть долг по кредитам) до 100% (по просроченной более 90 дней задолженности).

Точный размер отчислений в резерв устанавливается в локальных положениях банков, которые в рамках диапазонов 30−50% и 50−100% устанавливают дополнительные критерии и определяют точный процент отчислений (35%, 40%, 45 и т. д.).

Формирование специального резерва на возможные потери по средствам, размещенным в других банках, осуществляется в соответствии с данными, приведенными в таблице 1.3.

Таблица 1.3 — Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по средствам банка, размещенным в других банках, лизингу по группам риска

Источник — [36, с.25].

Данные таблицы 1.3 свидетельствуют о том, что при формировании специального резерва на возможные потери по средствам банка, размещенным в других банках, лизингу по группам риска используются такие критерии как срок пролонгации либо просрочки долга по кредитам, степень финансовой устойчивости заемщиков, наличие информации о финансовой неустойчивости и пр.

Процент отчислений в резерв находится в тех же диапазонах, что и по прочим видам кредитов (от1% до 100%).

Наибольший процент отчислений наблюдается по просроченной задолженности: от 30% (по просроченной до 30 дней задолженности) и до 100% (по задолженности, просроченной более 180 дней).

Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску в части факторинговых операций, представлены в таблице 1.4.

Таблица 1.4 — Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску, в части факторинговых операций

Источник — [36, с.25].

Данные таблицы 1.4 свидетельствуют о том, что при формировании специального резерва на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску в части факторинговых операций диапазон отчислений в резерв колеблется в пределах от 1% от суммы основного долга до 100%.

Наиболее рисковой является просроченная более 90 дней задолженность по факторингу, резерв по которой формируется в полной сумме основного долга (100%). Наименее рисковой является срочная и просроченная не более 1 раза задолженность при отсутствии негативной информации о способности должника вернуть долг.

Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску, в части исполнительных обязательств за третьих лиц, представлены в таблице 1.5.

Таблица 1.5 — Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску, в части исполнительных обязательств за третьих лиц

Источник — [36, с.25].

Данные таблицы 1.5 свидетельствуют о том, что размер отчислений в резерв по исполнительным обязательствам банка за третьих лиц зависит от срока неисполнения платежа, а также наличия права регресса. Наиболее рисковой считается задолженность без права регресса, резерв по которой создается в размере до 100% и 100% при сроке неисполнения платежа до 90 дней и более.

Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску, в части задолженности по векселям, депозитным сертификатам и иным активам, представлены в таблице 1.6.

Таблица 1.6 — Размеры отчислений в специальный резерв на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску, в части задолженности по векселям, депозитным сертификатам и иным активам

Источник — [36, с.25].

На основании данных таблицы 1.6 можно сделать вывод, что при формировании резерва на возможные потери по активам, подверженным кредитному риску в части задолженности по векселям, депозитным сертификатам и иным активам используются следующие критерии: наличие негативной информации о способности должника вернуть долг, факт просрочки уплаты платежа (погашения обязательства перед банком), срок просрочки платежа.

Наиболее рисковой при этой считается задолженность по векселям, депозитным сертификатам и иным активам, просроченная более 90 дней. По данной группе активов резерв формируется в размере 100%.

Классификация активов банка и оценка кредитного риска производятся на комплексной основе в зависимости от способности должника своевременно и в полном объеме исполнить свои обязательства, качества и достаточности обеспечения, количества пролонгации и длительности просроченной задолженности.

Оценка кредитного риска, классификация активов и условных обязательств осуществляются с применением совокупного подхода в соответствии с пунктами 33, 54−2 Инструкции № 138: в целом по должнику (контрагенту), а не только в разрезе отдельных договоров, с учетом всех заключенных с ним Банком договоров по активным банковским операциям, исходя из комплексной оценки способности должника (контрагента) исполнять свои обязательства и качества обслуживания им долга. При этом в рамках совокупного подхода учитываются качество и достаточность обеспечения по каждому отдельному договору.

Источником получения информации о должнике, гаранте (поручителе), контрагенте по условным обязательствам являются их правоустанавливающие документы, финансовая отчетность, информация, формируемая Банком (картотеки кредитополучателей, поручителей, АРМы и другие базы данных), дополнительно представленные, а также имеющиеся в открытом доступе (средства массовой информации, информация на сайтах сети Интернет и др.) сведения об их деятельности, информация, полученная из Кредитного регистра, истории деловых взаимоотношений с Банком.

В целях своевременного выявления и компенсации кредитного риска предусмотрено, что классификация активов (за исключением кредитов, включенных в портфели однородных кредитов) и формирование специальных резервов (за исключением резервов по активам, классифицированным по I группе риска, и кредитов, включенных в портфели однородных кредитов) осуществляются на момент возникновения актива, а в последующем — на момент получения информации о возникновении или изменении степени риска. То есть при принятии решения о заключении соответствующего договора банк должен оценить всю информацию о должнике, и в момент возникновения актива осуществить его классификацию, и в случае необходимости сформировать специальный резерв в соответствующем размере. Впоследствии мониторинг степени риска по активу необходимо осуществлять на постоянной основе. При получении информации, свидетельствующей об изменении степени риска (ухудшение финансового состояния должника, получение иной негативной информации о способности должника (контрагента) исполнить свои договорные обязательства, возникновение просроченной задолженности по активу и т. д.), необходимо произвести переклассификацию соответствующих активов с созданием специального резерва в требуемом размере. При возникновении оснований изменения оценки уровня риска, не требующих подтверждения и предварительного анализа (возникновение просроченной задолженности, заключение дополнительного соглашения о пролонгации задолженности, распоряжение договора залога имущества и т. д.), классификация актива должна быть осуществлена в тот же день.

При получении информации, которая требует подтверждения и (или) предварительного анализа для принятия решения об уровне риска (получение отчетности, информации об ухудшении способности должника исполнить свои обязательства и т. п.), под момент возникновения (изменения степени) риска целесообразно понимать день принятия решения об уровне риска организации (работником) банка, к компетенции которого относится принятия соответствующих решений в соответствии с локальными нормативными правовыми актами банка. При этом анализ поступившей информации и принятие соответствующего решения об уровне риска должны осуществляться в разумные сроки, установленные в локальных нормативных правовых актах банка, регламентирующих подходы к использованию признаков финансовой неустойчивости должника и иной информации о его способности исполнить свои обязательства. Как правило, этот срок не должен превышать пяти рабочих дней с момента поступления информации в банк, публикации в средствах массовой информации, а также не должен выходить за пределы отчетного месяца [приложение 1].

При погашении просроченной задолженности банк может производить переклассификацию и высвобождение специального резерва не каждый день, а один раз в месяц. В случае, если банк знает, что произошло фактическое погашение задолженности, но уплаченные суммы не были проведены по балансу (закрытие операционного дня, погашение кредитов через инфокиоски банка или филиала (отделения) банка не по месту выдачи кредита), необходимость в оформлении специального резерва отсутствует. Общее регулирование специального резерва осуществляется с учетом активов, подверженных кредитному риску, числящихся на балансе филиала и активов, по которым произошло высвобождение резерва. Таким образом, при установлении графика погашения задолженности по кредитам банк должен оценить реальную способность должника исполнить свои обязательства, в частности, в отношении физических лиц, и предусмотреть временной запас на случай непредвиденных обстоятельств.

Банки имеют право создавать резервы в большем размере, если это предусмотрено их локальными документами. Это допущение очень важно при взаимодействии с фискальными органами, так как затраты по созданию резерва уменьшают налогооблагаемую базу банка.

На основании вышеизложенного следует отметить, что специальный резерв на возможные потери по сомнительным долгам создается для покрытия опознанных рисков, потерь по конкретным активам, возможность своевременного и полного возврата которых вызывает сомнение. Своевременное создание резервов по таким активам позволяет адекватно отражать реальные финансовые результаты деятельности банка в отчетном периоде, управлять кредитным риском по мере его возникновения и усугубления, что, в свою очередь, позволяет избежать единовременного отнесения на убытки крупных сумм безнадежных к погашению активов. Такая диверсификация рисков возникновения убытков во времени способствует защите интересов кредиторов и вкладчиков банка. Существующая в Республике Беларусь законодательная база, в принципе, позволяет банкам адекватно реагировать на влияние кредитного и иных рисков, создавая определенный задел средств для устойчивого функционирования.

1.2 Цель, задачи и принципы бухгалтерского учета формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе

Банки Республики Беларусь осуществляют бухгалтерский учет в соответствии с Планом счетов, разработанным и утвержденным Национальным банком, указаниями по его применению, а также нормативно-правовыми актами Национального банка, регламентирующими порядок отражения в учете и отчетности операций, совершаемых банками, и законодательством страны по методологическим основам бухгалтерского учета.

Для ведения учета каждый банк разрабатывает и утверждает сою учетную политику, основанную на требованиях законодательства и отражающие условия для решения задач бухгалтерского учета.

Основной задачей при управлении кредитным риском — его предупреждение. Решение этой задачи происходит на всех этапах кредитного процесса. Так на стадии разработки кредитной политики стратегии в области риска, банк определяет цели, которые он должен достичь, выбирает секторы экономики, где можно с наибольшим эффектом проводить кредитные операции в данный момент, отбирает клиентуру и кредитные продукты. Он отражает основные стратегические ориентиры выхода на рынок кредитных услуг, создает и внедряет кредитные программы. В этот период определяется регламент взаимодействия структурных подразделений банка при осуществлении кредитных операций.

На этапе реализации кредитной политики банк приступает к выдаче кредитов. Активизируется его механизм организации кредитной деятельности, появляются первые проблемы и риски. Идентификация кредитных рисков считается начальным этапом процесса управления ими. Только установив причины возникновения кредитного риска, можно вырабатывать конкретные меры воздействия на него.

Целью бухгалтерского учета специальных резервов является контроль за рациональным и эффективным созданием и использованием резервов, а также своевременное получение полной и достоверной информации о их состоянии и движении для принятия обоснованных управленческих решений.

Основными задачами бухгалтерского учета в банках являются:

формирование полной и достоверной информации о деятельности банка и его финансовом положении, полученных доходах и понесенных расходах;

обеспечение внутренних и внешних пользователей своевременной информацией о наличии и движении активов и обязательств, а также об использовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов в деятельности банка и выявление резервов его финансовой устойчивости.

Соотнеся данные нормы с предметом работы, можно принять, что основными задачами бухгалтерского учета специальных резервов являются:

формирование полной и достоверной информации о состоянии и движении специальных резервов, полученных доходах и понесенных расходах при создании и разбронировании последних;

обеспечение внутренних и внешних пользователей своевременной информацией о наличии и движении резервов по активам и обязательствам, а также о размере отвлеченных финансовых ресурсов;

предотвращение отрицательных результатов при проведении активных операций и минимизации кредитных рисков для повышения финансовой устойчивости.

Ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности происходит с соблюдением определенных законодательством принципов, которые соответствуют общепринятым в международной практике. Данные принципы являются основополагающими и для бухгалтерского учета специальных резервов. К принципам относятся:

непрерывность деятельности — банк должен исходить из того, что он будет осуществлять свою деятельность в будущем, а в случае возникновения угрозы его ликвидации активы и пассивы должны быть оценены с учетом возможных потерь при их предстоящей реализации;

осмотрительность (осторожность) — активы и пассивы, доходы и расходы должны быть оценены и отражены в бухгалтерском учете с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению банка риски на следующие периоды;

постоянство правил бухгалтерского учета — банк должен обеспечить соблюдение в течение отчетного года принятой методики бухгалтерского учета (учетной политики);

начисления — все доходы и расходы, относящиеся к отчетному периоду, должны найти отражение в бухгалтерском учете и отчетности на счетах доходов и расходов в этом периоде независимо от фактического времени их поступления или оплаты соответственно;

приоритета экономического содержания над юридической формой — отражение в бухгалтерском учете и отчетности фактов деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания;

достоверности — формирование учетной и отчетной информации в соответствии с требованиями законодательства;

раздельного отражения активов и пассивов — все счета активов и пассивов должны оцениваться отдельно и отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в развернутом виде;

единицы измерения — активы и пассивы должны учитываться по их первоначальной стоимости на момент их признания в бухгалтерском балансе;