Активно-адаптивная система бухгалтерского учета в сельском хозяйстве: Концептуальные подходы, теория и практика

С переходом к рыночным отношениям, сопровождаемым разрывом хозяйственных связей, либерализацией цен, резким сокращением государственных дотаций, сельское хозяйство оказалось в кризисном положении. В этих условиях устойчивое функционирование аграрных формирований во многом определяется степенью адаптации всей системы управления к рыночным механизмам хозяйствования. При этом значительно возрастает роль учета в обеспечении системы управления информацией, необходимой для анализа и прогнозирования экономических процессов, осуществления действенного контроля и активного воздействия на объект управления.

Усложнение внутренних и внешних связей, инфляция, неплатежи вынуждают аграрные организации изменять стратегию и тактику принимаемых решений, искать новые источники финансирования предпринимательской деятельности. В связи с этим возникает ряд проблем в организации информационного обеспечения процесса принятия и реализации управленческих решений, и прежде всего, в части учетной информации.

Проблемы получения качественной учетной информации о деятельности организаций и других участников экономических отношений (покупателей, поставщиков, конкурентов и др.) стали наиболее значимыми с появлением различных организационно-правовых форм собственности. Именно учет и отчетность должны создать среду экономического доверия среди всех участников хозяйственных отношений. Объективность и своевременность предоставляемой контрагентам учетной информации выступает гарантом обоснованности их выводов о целесообразности участия в инвестициях и кредитовании аграрной организациипоставки ей удобрений, семян, кормовтоварном кредитованиизаключении договоров о закупке готовой продукции и скота и т. п.

Одной из важнейших, постоянно возрастающих в новых условиях хозяйствования, задач учета в сельском хозяйстве является формирование полной и достоверной информации о финансовом состоянии экономических субъектов, необходимой для управления их деятельностью, а также для использования собственниками, потенциальными инвесторами, банками, страховыми компаниями, поставщиками, покупателями и государственными органами. Объективно в хозяйственной жизни предприятий агропромышленного комплекса появляются новые виды активов и обязательств, а также принципиально иные по содержанию экономические процессы (земельные участки, резервы, финансовые вложенияизменяются отношения собственности, распределения доходов в различных формированияхпоявляются арендные отношения, в т. ч. и по поводу земельных ресурсов и т. п.), требующие адекватного отражения в учетной системе, которая пока не в полной мере готова к этому.

Состояние изученности проблемы. Научные аспекты проблем развития теории, методологии и методики бухгалтерского учета в современных условиях освещены в трудах таких отечественных ученых экономистов, как М. И. Баканов, П. С. Безруких, Н. А. Бреславцева, В. Г. Гетьман, Л. Т. Гиляровская, А. Г. Грязнова, Е. И. Глейх, О. В. Голосов, Д. А. Ендовицкий, В. Б. Ивашкевич, В. И. Исаков, З. В. Кирьянова, Н. П. Кондраков, М. И. Кутер, Е.А.Мизи-ковский, С. А. Николаева, В. Д. Новодворский, О. М. Островский, В. Ф. Палий, В. В. Панков, В. И. Петрова, В. И. Подольский, Р. С. Рашитов, Ф.Б.Риполь-Сара-госи, Я. В. Соколов, С. А. Стуков, В. П. Суйц, С. К. Татур, В. И. Ткач, М. Б. Чиркова, Д. В. Чистов, А. Д. Шеремет, Л. З. Шнейдман, Е. Л. Шуремов и других.

Зарубежный опыт ведения бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики разработан в трудах: Х. Андерсона, Й. Бетге, М. Ф. Ван Бреда, П. Х. Вальгенбаха, В. Говиндараджана, Х. Гернона, Н. Е. Диттриха, К. Друри, Д. Колдуэлла, Э. Майера, Р. Манна, М. Р. Мэтьюса, Г. Милка, Г. Мюллера, Б. Нидлза, М. Н. Патрика, М.Х. Б. Переры, Б. Райана, Ж. Ришара, Дж.Г.Сигела, Д. Стоуна, Ч. У. Уолкера, А. Й. Фольмута, Дж. Фостера, Э. И. Хансона, Э. С. Хендриксена, И. Т. Хорнгрена, К. Хитчинга, Дж.К.Шанка, Дж.К.Шима, А. Яруговой и многих других.

Проблемам развития учета в системе управления, применительно к аграрному производству, посвятили свои работы Р. А. Алборов, Н. Г. Белов, А. П. Варава, Ф. И. Васькин, А. А. Данилан, Г. Г. Кирейцев, З. А. Круш, И.А.Ламы-кин, А. Д. Ларионов, Г. М. Лисович, И. Ф. Овсийчук, Л. В. Перекрестова, М.З.Пи-зенгольц, Л. М. Полковский, К. К. Пучинскас, М. М. Рапопорт, Е. Х. Румак, Л. И. Хоружий, а также зарубежные авторы: П. Арнольд, М. Бекер, Х. Борнер, Э. Касл, Г. Леджет, А. Нельсон, Х. Р. Рехзе, Ф. Шмойнц, Ф. Эдель и др.

За последние десять лет ученые экономисты внесли весомый вклад в решение общих проблем теории и методологии бухгалтерского учета. Однако адаптация предлагаемых решений применительно к современным нуждам развития системы учета в сельскохозяйственных организациях почти не осуществлялась. На современном этапе назрела необходимость создания гибких учетных систем, реагирующих на различные факторы функционирования аграрных организаций: организационно-правовые формы, размер, уровень специализации, организационную структуру, структуру управления, уровень развития системы управления в целом, наличие компьютерной техники, изменения в налоговой системе и т. п.

Однако многие вопросы методологии и организации финансового и управленческого учета в сельском хозяйстве остаются малоизученными и дискутируемыми. При этом научная разработка теоретических, методологических и методических основ бухгалтерского учета применительно к аграрной сфере в условиях формирования рыночных отношений крайне недостаточна.

Все возрастающие возможности системы учета, в условиях ее реформирования, еще не полностью используются для рационального управления сельским хозяйством, так как медленно осуществляется трансформация бухгалтерского учета. На предприятиях почти не осуществляется внедрение испытанных в мировой практике принципов и инструментально-методического аппаратаразвитие систем и форм учета, а также автоматизация технологии обработки информации по причине отсутствия научных разработок по названным направлениям.

Высокая научная и народнохозяйственная значимость проблем развития бухгалтерского учета в сельском хозяйстве и нерешенность многих теоретико-методологических и практических вопросов активизации его роли в системе управления аграрным сектором экономики обусловили выбор темы диссертации, ее цель, задачи и основные направления исследования.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационной работы является разработка теоретических и методологических основ функционирования бухгалтерского учета в системе управления аграрным производством, обоснование методических решений и практических рекомендаций по его совершенствованию в условиях становления рыночных отношений.

Достижение поставленной цели потребовало решения следующих приоритетных задач:

— раскрыть сущность учета как общей функции управления;

— уточнить состав функций, выполняемых бухгалтерским учетом в системе управления аграрным производством, и определить направления их модификации в современных условиях;

— выявить тенденции и характер развития бухгалтерского учета в сельском хозяйстве;

— обосновать концепцию активно-адаптивной системы бухгалтерского учета, дать характеристику ее построения и функционирования;

— выявить причины недостаточной активности аграрных организаций при внедрении международных принципов учета и наметить пути их устранения;

— охарактеризовать процессы дифференциации и интеграции в системе адаптивной бухгалтерии и показать их влияние на качество учетной информации, выявить предпосылки и результаты методологической и организационной автономии отдельных видов учета;

— доказать необходимость согласования методологии и методики формирования плановых, учетных и аналитических показателей, с целью усиления взаимодействия учета с другими функциями управления;

— разработать концептуальные основы функционирования бухгалтерского учета как составной части автоматизированной управленческой системы сельскохозяйственной организации;

— провести декомпозицию функционирования системы «АРМ-учет» сельскохозяйственной организации по уровням иерархии, организационным элементам, функциям и другим основаниям;

— определить направления развития форм бухгалтерского учета в условиях автоматизированных технологий;

— обосновать методологические положения и уточнить методические подходы к использованию бухгалтерских балансов в управлении аграрным предпринимательством;

— разработать модель бухгалтерского баланса сельскохозяйственной организации, позволяющую отражать особый вид активов — земельные ресурсы и земельные отношения, а также предполагающую наличие развитой системы учетно-финансовых резервов;

— усовершенствовать План счетов бухгалтерского учета и разработать перечень модулей, на основе которого предложить построение гибких учетных систем и организацию взаимосвязи между финансовым и управленческим учетом по различным вариантам;

— провести оценку уровня развития и рассмотреть комплекс концептуальных решений методических и организационных аспектов учета в фермерском предпринимательстве.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические, методологические и практические проблемы развития системы бухгалтерского учета в управлении сельскохозяйственными предприятиями.

Объектом исследования избраны информационные системы финансового и управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.

Объектом практической реализации исследований явились различные организационно-правовые формы предпринимательства аграрной сферы Российской Федерации и Центрального Черноземья. Более углубленные научно-методические исследования были проведены на примере сельскохозяйственных организаций Рамонского и Хохольского районов Воронежской области, фермерских хозяйств Тамбовского района Тамбовской области, а также немецкой консалтинговой фирмы ВЕМ (Бавария).

Теоретической и методологической основой исследования послужили положения экономической теории, фундаментальные концепции и гипотезы, представленные в трудах отечественных и зарубежных ученых (в том числе часть зарубежной научной литературы в оригинале) по теории и методологии бухгалтерского учета, управлению, менеджменту, автоматизации обработки экономической информациипрограммные документы и решения правительства РФ, законодательные и нормативные акты, по вопросам организационно-правового обеспечения учета в сельском хозяйствепрограммные и прогнозные разработки международных и национальных организаций бухгалтеров и аудиторов.

В процессе исследования автором широко использовались системный подход к изучаемым объектам, общенаучные приемы индукции и дедукции, анализа и синтеза, восхождения от абстрактного к конкретному, историко-логический и структурно-функциональный, монографический, статистико-экономический, социологический и другие методы экономических исследований.

Исследование проводилось на базе использования отечественных и международных бухгалтерских стандартов, отраслевых методических рекомендаций и инструкцийданных российских, немецких и французских монографических исследований, официальной информации и результатов, полученных автором в процессе внедренческой деятельности.

Концептуальные основы и структура диссертационного исследования. Изучение теоретических положений, концепций, роли и современного состояния бухгалтерского учета в сельском хозяйстве позволило автору разработать концепцию активно-адаптивной системы бухгалтерского учета в условиях рыночных отношенийраскрыть порядок построения и характер ее функционированияпредложить комплекс концептуальных решений по реформированию системы учета сельскохозяйственных организаций с целью адаптации к потребностям рыночного механизма хозяйствования и активизации его роли в системе управления. Краткая концептуальная основа и структура диссертации представлены на рис. 1.

Авторская концепция базируется на системе научно-методологических взглядов, согласно которым развитие бухгалтерского учета и его роль определяются уровнем производительных сил и производственных отношений, действующим механизмом управления экономикой. В настоящее время имеет большое значение реформирование системы учета применительно к экономике рыночного типа и современной гражданской правовой средеимеется совокупность объективных факторов экономического, правового, социального, биологического и экологического характера, предопределяющих специфичность решений проблем развития учетной системы в сельском хозяйстве. Изучение и своевременное решение проблемы трансформации пассивно-эволюционной бухгалтерии в активно-адаптивную систему учета позволит поднять на качественно новую ступень систему управления сельскохозяйственным производством.

Положения диссертации, выносимые на защиту:

1. В отличие от традиционных теоретических подходов, согласно которым роль учета в системе управления сводится лишь к обеспечению обратной связи между объектом управления и управляющей системой, пассивной «поставке» информации, необходимой для принятия управленческих решений, в условиях рыночной экономики учет следует определять как одну из общих функций управления. Сущность учета на современном этапе его и.

Концептуальная основа и структура диссертации з: ^.

5 У у «.

2? <

1 со л.

3? у а.

Й ж.

2 =.

ГС I о §.

О я о. Я.

О, н *.

§ «.

— о о.

Ю 4>

05 *.

5 х.

2 I, а &.

О >к X х, а х.

•е* о X X я.

03 о о, X м н.

СО я %.

X Р.

5 I.

05 г я с си.

Концепция построения АУИС.

Форма учета в условиях АУИС.

Структуризация системы «АРМ-учет».

Информационные аспекты.

Организационные аспекты.

Методологические аспекты.

Концептуальные решения с га >з о: о г зС X. га Р и О.

СЭ <Ц га — С о с.

8 I 5 о * г*> с.

СО 2 а. ~.

Ч).

5? со О га х 3 х ц со и*1.

Система счетов: теория, методология и концептуальные решения.

Модификация счетов синтетического и аналитического.

Реконструкция плана счетов.

Развитие финансового учета.

Развитие управленческого учета.

Взаимосвязь финансового и управленческого учета.

Жизненный цикл предприятия.

Концепция использования бухгалтерских балансов в управлении аграрным предпринимательством.

Теоретические основы.

Содержание и методика построения.

Прогнозирование и диагностика кризисов.

Отражение земельных отношений.

Резервная система.

Управление и контроль.

Концептуальные основы Активизация роли в системе управления даптация к рыночным отношениям функционирования активно-адаптивной Внедрение основополагающих принципов и стандартов системы учета в сельском хозяйстве Процессы дифференциации и интеграции в системе учета.

Взаимосвязь учета с другими функциями на методологическом и методическом уровне.

Резервная система предприятия.

Отражение земельных ресурсов как особого вида активов.

Рис. 1. развития заключается в последовательном создании, накоплении и выдаче информации, достоверно и полно отражающей состояние управляемой системы, а также активном воздействии на объект управления и внешнюю среДУ.

2. Альтернатива пассивного участия учета в системе управления и эволюционно-запоздалого характера его развития состоит в функционировании активно-адаптивной системы бухгалтерского учета. Активность названной системы должна проявляться в активизации участия в воздействии на объект управленияактивном влиянии на окружающую среду и упреждающем характере изменений элементов системы в соответствии с потребностями системы управления.

Адаптивность же системы определяется способностью приобретения нового качества в связи с изменениями в системе управления (управляющей и управляемой подсистемах, методах управления и т. п.) и внешней среде, а также возможностью удовлетворять новые информационные запросы, связанные с возникновением непредвиденных ситуаций.

Интегрированные свойства активно-адаптивной бухгалтерии проявляются в возможности развития качественных признаков учетной системы: до совершения новых типов фактов хозяйственной жизни, при наличии определенной вероятности возникновения потребностей в новых информационных образах, или в момент принятия новых управленческих решений. При этом активно-адаптивная система учета должна обладать свойствами многомерности, многоаспектности и разнообразия.

3. В условиях переходной экономики необходимо изменение состава, содержания и механизма реализации функций бухгалтерского учета: информационной, контрольной, аналитической, прогностической, прямой и обратной связи.

В дореформенный период основной была контрольная функция (контроль за выполнением плана производства, целевым использованием бюджетных средств, сохранностью государственной собственности). При переходе к рынку доминирующей становится информационная функция, внутреннее содержание которой должно подвергаться активным изменениям, поскольку возрастает значение горизонтальных потоков учетных данных для удовлетворения информационных потребностей инвесторов, кредиторов, поставщиков, покупателей и т. п. Появляется необходимость усиления прямого воздействия учета на объект управления путем: улучшения коммуникационно-информационных связей с функциями планирования, регулирования, организации и контроляформирования более широкого спектра командной информации в распорядительных документахразвития воздействия через социально-психологическую компоненту, оказывающую влияние на поведение исполнителей.

4. При решении проблемы адаптации учетной системы на основе внедрения основополагающих принципов бухгалтерского учета в аграрной сфере наблюдается ряд негативных моментов: игнорирование, узость применения и т. п. Основные причины: противоречия в нормативных документахотсутствие разработок, позволяющих ускорить адаптацию принципов к применению в учетной системе сельскохозяйственных организаций. Игнорирование и недостаточность развития принципа осторожности связано с несоответствием правил создания оценочных резервов с характером экономических событий и явлений, обусловивших их образование в аграрном секторе. С целью устранения нарушений принципа приоритета содержания над формой в аграрной сфере необходимо срочное решение проблем бухгалтерского учета земельных ресурсов и создания методических положений по учету в фермерских хозяйствах.

5. Процессы дифференциации и интеграции в адаптивной системе учета носят объективный характер. Выделение автономных подсистем финансового и управленческого учета в рамках единой системы бухгалтерского учета способствует повышению качества выполнения всех его функций. Наряду с процессами дифференциации в системе учета появляется необходимость интеграции управленческого учета с оперативно-техническим и технологическим (агрономическим, зоотехническим и т. п.) — Интеграционные процессы в системе учета при внедрении компьютерных технологий проявляются на технологическом уровне.

Вместе с тем параллельное ведение налогового учета в аграрном секторе необоснованно, поскольку в настоящее время наблюдаются низкий уровень автоматизации учетных работ, неразвитость института аудита и т. п. В системе учета необходимо нахождение моделей взаимодействия налогового и финансового учета, позволяющих с небольшими затратами труда и средств обеспечивать информационные потребности фискальных органов.

6. С целью усиления взаимосвязи учета с функциями анализа, планирования и контроля появляется необходимость при выполнении последних функций использовать общепринятые принципы бухгалтерского учета. В. системе текущего планирования целесообразно применение таких специфических приемов, как счета и двойная запись, балансовое обобщение.

7. Исходя из системного подхода к решению проблемы создания автоматизированной управленческой информационной системы (АУИС) сельскохозяйственной организации, в условиях использования компьютерных технологий становится очевидной необходимость нового подхода к построению системы «АРМ-учет». Внедрение автоматизированных рабочих мест бухгалтеров следует рассматривать как первый этап создания более общей системы АУИС, которая требует адекватных изменений методологии и методики функционирования бухгалтерии. Система «АРМ-учет» должна быть направлена на реализацию принципов открытости и адаптивности.

8. Декомпозиция системы «АРМ-учет» сельскохозяйственной организации по трем иерархическим уровням позволяет осуществить выбор рационального организационного и информационного обеспечения этой системы.

9. С развитием счетоводства и счетоведения меняется представление о форме бухгалтерского учета. В условиях АУИС форма бухгалтерского учета может быть определена как способ организации экономической информации о фактах хозяйственной деятельности, регистрируемой и систематизируемой путем применения элементов метода бухгалтерского учета, на базе современных технических средств в соответствии с потребностями пользователей учетных данных. Внедрение технических средств оказывает влияние на порядок построения формы учета: решаются вопросы не только взаимодействия синтетического и аналитического учета, но и рациональной организации постоянной и переменной информации. Возникает необходимость в пределах формы решать проблемы организации финансового, управленческого и налогового учета, а также оптимизации информационных обменов с другими подсистемами АУИС.

10. В развитии функций бухгалтерского учета и адаптации их к условиям рыночной экономики большое значение отводится многообразию балансовых обобщений, в основу большинства которых положены бухгалтерские методы. Стадии жизненного цикла предпринимательской структуры оказывают существенное влияние на необходимый набор балансовых обобщений, форму и содержание балансов, методику их построения.

Разделительные балансы сельскохозяйственных организаций требуют специфических увязок между отдельными статьями баланса, так как в них важно учитывать не только финансовые факторы (величину чистых активов), но и нефинансовые (границы землепользования, будущие связи новых организаций и другие). Для контроля за распределительными операциями целесообразно ведение специальной системы контрольных счетов.

При составлении консолидированных балансов следует руководствоваться не только формальным критерием — наличием отношений между материнской и дочерней компаниями, а особенностью экономических взаимосвязей между рядом организаций. С этих позиций целесообразно составление консолидированных балансов различных формальных и неформальных объединений АПК.

11. На различных стадиях жизненного цикла сельскохозяйственных организаций возникает вероятность их банкротства. Современный менеджмент обладает обширным набором методик прогнозирования кризисов, базирующихся на использовании информации бухгалтерских балансов. Для прогнозирования и анализа тенденций финансового развития организации составляются балансы ликвидности, в которых осуществляют ранжирование статей, исходя из сроков реализации активов и погашения обязательств. При построении баланса ликвидности сельскохозяйственной организации важно учитывать отраслевые особенности, где сроки оборота отдельных видов активов не совпадают с общепринятыми. Так, продуктивные животные основного стада, по формальным критериям относящиеся к труднореализуемым активам, могут быть проданы быстрее отдельных видов готовой продукции и материалов собственного производствастоимость незавершенного производства, входящая в группу оборотных активов, в действительности является труднореализуемым активом.

В условиях инфляции, вопреки сложившемуся представлению о финансовом благополучии, для обеспечения высокой платежеспособности возрастает значение инвестиций в производственные запасы, особенно в материалы, произведенные монополистами: горючее, удобрения и т. п.

В дополнение к существующим правилам соблюдения вертикальной и горизонтальной структуры баланса для оценки вероятности наступления кризиса целесообразно определять различные степени безопасности существования по следующим критериям:

1) высокая степень безопасности, при которой вообще отсутствуют угрозы существованию предприятия: заемным капиталом финансируются оборотные средства (кроме незавершенного производства в растениеводстве) и продуктивные животные основного стада;

2) средняя степень безопасности, при которой имеется незначительная угроза существованию предприятия: заемным капиталом финансируются оборотные средства, продуктивные животные и активная часть основных средств (машины и оборудование);

3) низкая степень безопасности — имеется значительная угроза существованию предприятия: заемным капиталом финансируются оборотные средства, стоимость взрослых продуктивных и рабочих животных, активная часть основных средств, а также большая доля зданий и сооружений;

4) незначительная степень безопасности — существует сильнейшая угроза существованию и высокая степень банкротства организации: за счет заемного капитала покрываются все оборотные и основные средства, а также большая часть стоимости земельных ресурсов.

12. Кроме общей субстанционной модели бухгалтерского баланса в системе адаптивной бухгалтерии оправдано существование некоторого множества ее разновидностей. Модель баланса сельскохозяйственной организации в обязательном порядке должна включать группы статей, характеризующих величину стоимости особого вида актива — земельных ресурсов, и земельные отношения, а также другие специфические активы: стоимость животных основного стада, многолетних насаждений и т. п.

13. Проблемы улучшения информационного обеспечения системы управления, в условиях риска, неопределенности и усиления прогностической функции, невозможно решить без развития балансовой системы резервов. Отсюда важно создание и отражение их в балансе сельскохозяйственной организации дополнительного ряда оценочных резервов: под снижение стоимости животных, многолетних насаждений, незавершенного производстваупрощение порядка создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, готовой продукции. Порядок образования, использования и учета оценочных резервов должен быть дифференцирован в зависимости от причин создания резерва: снижения качества, изменения рыночной конъюнктуры, потери массы животных и т. п. С целью повышения устойчивости, предотвращения кризисных ситуаций и равномерного формирования расходов сельскохозяйственной организации возникает необходимость образования резервов на оплату земельных долей и резерва на устранение истощения земельных ресурсов.

Поскольку механизм реформирования должен быть направлен на стимулирование целевого использования особого резерва — амортизационного фонда, то баланс организации должен обеспечить получение сведений о наличии инвестиционных ресурсов. Необходима разработка специальных аудиторских стандартов, обеспечивающих качество контроля за резервной балансовой системой.

14. Активно-адаптивная бухгалтерия должна располагать системой счетов, позволяющей осуществлять формирование учетной информации многоаспектного характера, обеспечить возможность функционирования различных по сложности систем учета, дальнейшую дифференциацию финансового и управленческого учета и возможность выбора вариантов взаимосвязи между ними. На ближайшую перспективу реконструкция плана счетов должна осуществляться путем:

— перегруппировки счетов не только в разрезе разделов, но и отдельных модулей: балансовых счетовсчетов «затраты-выпуск-результаты" — счётов управленческой бухгалтериизабалансовых счетовспециальных счетов (для фермерских хозяйств);

— открытия к одному счету нескольких систем субсчетов;

— дополнения перечня субсчетов;

— модификации взаимосвязи счетов синтетического и аналитического учета;

— введения главного счета и системы субсчетов, предназначенных для отражения земельных ресурсов и земельных отношений;

— дополнения номенклатуры счетов для отражения развитой резервной системы;

— выделения синтетического счета для отражения расходов, не принимаемых в системе налогообложения и др.

В номенклатуре счетов, предназначенных для формирования сведений расходов по элементам, следует предусмотреть счета «Финансовые расходы» и «Расходы на земельные ресурсы». В управленческой бухгалтерии при внедрении системы «директ-костинг» в сельском хозяйстве система аналитического учета должна обеспечить локализацию постоянных расходов в разрезе культур или видов животных, групп культур или отдельных подотраслей (скотоводство, свиноводство и т. п.), общебригадных, общефермских, общеотраслевых или общецеховых и общехозяйственных расходов.

15. Наименее адаптирована к рыночным условиям система учета в фермерских хозяйствах. Важно создание систем учета, позволяющих обеспечить представление отчетности фермерских хозяйств в виде баланса, отчета о доходах и расходах. При этом целесообразна разработка различных по сложности систем учета. Так, простая бухгалтерия может базироваться на применении счетов специального модуля, где сведения об остатках имущества отражают только во время инвентаризации. Текущей регистрации в ней подлежат сведения о расчетных операциях, личном потреблении и поступлении активов из прочих источников (наследство, дарение и т. п.). Упрощенная система может быть дополнена модулем «затраты-выпуск-результаты». При компьютерной обработке учетной информации на базе консалтинговых фирм возможно построение более развитых систем учета, включая управленческую бухгалтерию. В связи с невозможностью соблюдения в полной мере принципа имущественной обособленности, в фермерских хозяйствах возникает необходимость при любой системе учета обеспечить текущую регистрацию сведений на бухгалтерских счетах для учета расходов на личные цели и отражения пополнения капитала за счет внешних источников.

Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретико-методологических основ концепции функционирования активно-адаптивной системы бухгалтерского учета для сельскохозяйственных организаций как одного из факторов повышения эффективности управления аграрным производством.

Выполненное исследование позволяет выработать новые подходы к пониманию сущности функционирования и построения системы бухгалтерского учета, а также обеспечивает решение крупной народнохозяйственной задачи активизации учета как составной части системы управления сельскохозяйственным производством в условиях последовательного осуществления принципов рыночной экономики.

Реальное приращение научного знания содержат:

— авторская характеристика сущности бухгалтерского учета как общей функции управления, позволяющая в концептуальном плане решать проблемы активизации участия системы учета в системе управления, возникшие при рыночных преобразованиях в экономике;

— расширение трактовки состава функций, выполняемых системой учета в управлении, обоснование направлений развития их содержания, впервые произведенное доказательство возможности выполнения функции прямой связи;

— постановка проблемы и доказательство необходимости трансформации пассивно-эволюционной бухгалтерии в активно-адаптивную систему учетаполная характеристика порядка функционирования и построения последней, позволяющей обосновать концептуальные решения в области адаптации системы учета к современным потребностям управления;

— комплексная характеристика проблем внедрения общепринятых принципов бухгалтерского учета в аграрной сфере, их систематизациявыявление основных причин недостаточной активности их внедрения и определение путей их устранения;

— выявление закономерностей дифференциации и интеграции отдельных подсистем учета, объективности автономизации финансового и управленческого учета в рамках единой системы учета, гармонизации налоговых расчетов с подсистемой финансовой бухгалтерии;

— концептуальное решение проблем усиления взаимосвязи и взаимодействия учета с другими функциями управления на методологическом и методическом уровнях;

— обоснование необходимости построения системы «АРМ-учет» как составной части более общей автоматизированной управленческой информационной системы сельскохозяйственной организации на основе синтеза методологических подходов теории систем, принципов автоматизации процессов обработки экономической информации и теории учета;

— определение наиболее рациональных методологических подходов к разработке информационного и организационного обеспечения АРМ-бухгалтеров сельскохозяйственной организации на основе представленной композиционной модели системы «АРМ-учет»;

— авторское определение формы бухгалтерского учета как способа организации информации о фактах хозяйственной деятельности, позволяющее наметить концептуальные решения проблем ее развития;

— концепция использования бухгалтерских балансов в управлении аграрным производством: теоретическое обоснование особенностей применения, развернутая классификация, методология построения и применения в зависимости от фазы жизненного цикла предприятия, алгоритм использования контрольных счетов и двойной записи, а также уточнение увязок между статьями при составлении разделительных балансовособые критерии безопасности существования сельскохозяйственной организациирезервная балансовая системапорядок отражения земельных ресурсов;

— новаторское решение проблемы реконструкции Плана счетов, обеспечивающее возможность построения гибкой учетной системы;

— нетрадиционная интерпретация взаимосвязи счетов синтетического и аналитического учета;

— конкретизация принципов построения аналитического учета в сельском хозяйстве в условиях применения системы директ-костинг;

— концепция формирования учетной системы в фермерских хозяйствах: комплексная оценка состояния учета, разработка систем учета и номенклатуры счетов, частные методики определения финансового результата и составления баланса, разработка организационных мероприятий в условиях применения компьютерных технологий на базе консалтинговых фирм.

Практическая значимость исследования заключается в разработке предложений и рекомендаций, направленных на совершенствование построения и функционирования системы бухгалтерского учета в сельском хозяйстве при рыночной экономике.

Практическое применение полученных результатов позволяет:

— существенно усилить роль бухгалтерского учета в системе управления аграрным производством;

— обеспечить системный подход к адаптации бухгалтерского учета к новым экономическим отношениям и изменениям в гражданско-правовой среде;

— значительно улучшить методику получения и использования бухгалтерской информации при принятии управленческих решений и контроле за их исполнением.

Теоретические выводы и практические рекомендации, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы Министерством сельского хозяйства РФ при разработке инструкций и указаний по ведению бухгалтерского учета в сельскохозяйственных предприятиях различных организационно-правовых форм, а также руководителями бухгалтерских служб сельскохозяйственных организаций при разработке учетной политикифинансовыми аналитиками в различных организациях, консалтинговыми и аудиторскими фирмами, ассоциациями фермерских хозяйств.

Материалы диссертации используются в учебном процессе в преподавании курсов: «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерский (управленческий) учет», «Бухгалтерская отчетность», «Международные стандарты финансовой отчетности», а также в различных спецкурсах по повышению квалификации специалистов учетно-финансового профиля.

Апробация работы и внедрение результатов исследования. Исследование выполнено в рамках плана научно-исследовательской работы Воронежского государственного аграрного университета.

Результаты исследования на различных этапах представлялись в научных докладах, рекомендациях и получили положительную оценку на международных, всероссийских, региональных, межвузовских, вузовских научно-практических конференциях, конгрессах и совещаниях, проводившихся в Москве, Санкт-Петербурге, Воронеже, Орле, Курске, Тамбове, Коломне, Новочеркасске, Пфаркирхене и Остергофене (ФРГ) в течение последних 12 лет.

Предложения по развитию Плана счетов вошли в «Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций», утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации № 654 от 13 июня 2001 года.

Рекомендации по реализации интерактивной технологии получения результатной информации на основе использования многоуровневой системы аналитического учета с «плавающей» иерархической зависимостью используются фирмой «Интеринфо» при проектировании АРМ бухгалтеров сельскохозяйственных организаций.

Рекомендации по составлению разделительного баланса сельскохозяйственной организации использовались при разработке «Программы реорганизации сельскохозяйственных предприятий Воронежской области», подготовленной на основе решения коллегии департамента сельского хозяйства, продовольствия и ресурсов Воронежской области № 2 от 14.02.95 года.

Рекомендации по совершенствованию методики ведения и организации бухгалтерского учета в фермерских хозяйствах используются в работе Независимого экономического аналитического центра по проблемам деятельности фермерских хозяйств (г.Тамбов), который создавался при участии автораподдержка проекта создания данного центра осуществлялась фондом Евразия.

Материалы исследований соискателя используются руководителями учетно-финансовых служб сельскохозяйственных организаций Воронежской области, что подтверждено соответствующими документами о внедрении научно-исследовательских разработок и их применении в агропромышленном производстве.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 59 работах, в том числе четырех монографиях и книгах, семи учебных пособиях (2 из них с грифом Министерства сельского хозяйства РФ), четырех методических рекомендациях и указаниях (в том числе 2 утверждено Приказами Министерства сельского хозяйства РФ): общим объемом 194,08 п.л., из них авторского текста — 105,1 п.л.

Объем работы. Диссертация изложена на 447 страницах, включая 21 таблицу, 17 рисунков и схемимеет 18 приложений.

Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, шести глав, выводов и предложений, списка литературы и приложений.

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ.

По результатам проведенного исследования можно сформулировать следующие выводы и предложения.

1. Становление рыночного механизма хозяйствования диктует необходимость создания целостной эффективной и гибкой системы управления. В рыночной экономике деятельность экономических субъектов должна быть не хаотичной, а управляемой. В этой связи большое значение приобретает развитие содержания и адаптация всех функций управления к новым условиям. Особое место в проведенном исследовании уделяется проблеме адаптации к рыночным условиям системы бухгалтерского учета. Потребности системы управления в качественно новой информации предопределяют необходимость переосмысления одного из важнейших положений теории бухгалтерского учета — вопроса о модификации содержания этой функции и ее взаимодействия с другими функциями управления. Поэтому активное реформирование системы бухгалтерского учета должно включать в себя обоснование и развитие как теоретических и методологических основ ее функционирования, так и разработку адекватного современным требованиям рыночных отношений инструментально-методического аппарата обработки учетной информации.

2. В настоящее время бухгалтерский учет, с одной стороны, представляет собой относительно самостоятельную систему, осуществляющую регистрацию, систематизацию, обобщение и передачу экономической информации о деятельности конкретного хозяйствующего субъекта заинтересованным в ней агентам экономики. С другой стороны, он является составной частью — одной из подсистем более общей системы управления производством вообще, и аграрным в частности. Бухгалтерский учет наряду с планированием, организацией, контролем, мотивацией, экономическим анализом и регулированием является одной из общих функций управления. При этом в обоснование данного положения можно привести несколько аргументов: во-первых, учет является средством объективного отражения процессов производственной, хозяйственной и финансовой деятельности различных звеньев экономикиво-вторых, учет является самостоятельным видом деятельности, возникшим в результате углубления разделения и развития специализации управленческого трудав-третьих, он служит основой для осуществления управления в целом, что вытекает из его взаимосвязи с другими функциями планирования, контроля, экономического анализа и другимив-четвертых, цели учета, как и других функций совпадают с общей целью управления.

3. Сущность учета как общей функции управления, по нашему мнению, на современном этапе его развития, заключается в последовательном создании, накоплении и выдаче информации, необходимой для принятия управленческих решений, достоверном и полном отражении развития управляемой системы, а также активном участии в организационно-распорядительной деятельности субъекта управления по осуществлению этих решений.

Необходимость разработки адекватного новым общественным отношениям и гражданско-правовой среде информационного обеспечения предопределила расширение количества, развитие и трансформацию функций-задач выполняемых бухгалтерским учетом.

С этих позиций нам представляется, что бухгалтерский учет в современной системе управления предназначен для выполнения многогранного спектра функций: информационной, контрольной, аналитической, прогностической, прямой и обратной связи. В дореформенный период основной задачей функционирования системы бухгалтерского учета было выполнение контрольной функции (контроль за сохранностью государственной собственности, выполнением планов по производству, целевым использованием средств бюджетного финансирования и т. п.). Переход к рыночным отношениям на доминирующие позиции становит информационную функцию учета. Внутреннее содержание этой функции также подвергается активным изменениям. Раньше в системе учета формировались сведения о выполнении команд поступающих по иерархической лестнице «сверху-вниз», поэтому потоки учетной информации направлялись в обратном направлении «снизу-вверх». В настоящее время возрастает значение сведений о горизонтальных связях во внешней среде в системе учета формируются сведения о платежеспособности покупателей, финансовом состоянии поставщиков, рыночных ценах на сырье и продукцию и т. п. В современных условиях система бухгалтерского учета должна обеспечивать информационные потребности прежде всего владельцев организации, потенциальных инвесторов, кредиторов и менеджеров. Государственные органы не контролируют выполнение планов, а осуществляют контроль за соблюдением налогового законодательства. С позиций системного подхода отдельную фирму следует рассматривать как элемент более сложной национальной и даже мирохозяйственной метасистемы. Отсюда вытекает: необходимость стандартизации учета на национальном и его гармонизации на международном уровневозложения на него задач формирования исходных сведений для дальнейшего их обобщения и последующего использования в управлении экономикой на макроуровне.

Вместе с тем сложившееся представление о бухгалтерском учете как пассивном поставщике информации, по нашему мнению, является односторонним, неполно характеризующим его роль в системе управления. В настоящей работе в качестве доказательств положения об активном участии учета в системе управления сделано следующее: а) показано, что исходя из законов диалектики важной чертой отражения информации, в том числе учетной, является его активный характер. Активное, воздействие на внешнюю среду: финансовой бухгалтерии путем формирования показателей финансового состояния организации — на фондовый рынок, кредитную политику, условия поставки удобрений, кормов, семян, горючего и др. материальных ценностей, условий закупки сельскохозяйственной продукции, скота и птицыуправленческой бухгалтерии — при обосновании цен, условий закупки и поставки через демпинговое ценообразование, систему скидок и т. п. Активное воздействие на внутрихозяйственное подразделение через механизм бюджетирования, формирования сведений об отклонениях и т. п.- б) проведено исследование содержания управленческого цикла — при этом доказано, что на отдельных стадиях любого цикла субъект управления оказывает прямое воздействие на объект управления, осуществляя не одну, а определенный комплекс функций. Учетная система может оказывать прямое воздействие на объект управления опосредованно через коммуникационно-информационные связи с функциями планирования, регулирования и организациив) выявлено, что прямое воздействие на объект управления учет оказывает путем формирования командной информации в распорядительных и комбинированных документахг) приведены аргументы об активном (прямом) воздействии функции учета на объект, заключающееся в том, что сам факт ведения учетного наблюдения является одним из видов социально-психологического воздействия на конкретных исполнителей и коллективы людей.

Дается характеристика изменений в контрольной функции, показано проявление аналитической и прогностической функций бухгалтерского учета.

Все это позволило сделать вывод об активном участии системы бухгалтерского учета в управлении аграрным производством. Показаны специфика управления в отрасли (действие биологических, экологических законов, наличие земельных отношений) — отсюда выведена необходимость специфики применения способов и методов учета в сельскохозяйственных организациях.

4. Эффективность управления аграрным производством в значительной мере определяется качеством учетной информации, которая занимает наибольший удельный вес в общем информационном обеспечении процесса управления. При проведении исследования развития бухгалтерского учета в сельском хозяйстве выявлены: пассивность участия его в системе управления и эволюционно-запоздалый характер развития. В работе в качестве антитезы традиционной бухгалтерии сформулирована концепция активно-адаптивной системы бухгалтерского учета. Приведена характеристика ее свойств (активности, адаптивности, многогранности, многоаспектности) — разработан комплекс мероприятий, позволяющих осуществить трансформацию традиционной бухгалтерии в активно-адаптивную систему учета. Активность учетной системы должна проявляться в воздействии на объект управления и окружающую среду, а также упреждающем характере изменений отдельных сегментов в соответствии с потребностями системы управления. Адаптивность определяется способностью приобретения новых качеств в связи с изменениями в системе управления и внешней среде, а также возможностью удовлетворять новые информационные запросы, связанные с возникновением непредвиденных ситуаций. Проблемы адаптации качественных характеристик учетной системы к рыночным условиям не могут быть решены без науччого обоснования направлений ее развития. Проведенные в этой связи исследования позволили сформулировать основные направления развития бухгалтерского учета в аграрной сфере, которые укрупненно формируются следующим образом:

— внедрение признанных в мировом масштабе принципов бухгалтерского учета;

— дифференциация и интеграция внутри общей системы учета;

— усиление взаимосвязи и взаимодействия учета с другими функциями управления;

— адаптация бухгалтерского учета к условиям многоукладной экономики, в том числе и фермерскому предпринимательству;

— внедрение современных компьютерных технологий для обработки учетной информации;

— решение методологических проблем использования бухгалтерских балансов в управлении аграрным предпринимательством;

— развитие системы счетов как основы формирования учетной информации.

5. При решении вопросов внедрения общепринятых принципов бухгалтерского учета в аграрной сфере наблюдается ряд негативных моментов: разрыв между декларированием принципов в официальных документах и внедрением на практикепротиворечия в нормативном регулировании бухгалтерского учета, отсутствие разработок, позволяющих адаптировать принципы к системе управления сельским хозяйством в российских условиях и т. п.

В работе намечены пути решения этих проблем. В частности, предполагается решение противоречий принципа стоимости путем интегрирующих бухгалтерских отчетов (составлением аналитических расчетов, производных форм отчетности и т. п.). Показано влияние особенностей сельского хозяйства на построение методики учета, позволяющей обеспечить более полное внедрение принципов начисления и соответствия. Игнорирование принципа осторожности и недостаточность степени его развития в системе учета организаций АПК характеризуется следующими моментами: а) несоответствием между дискретностью образования оценочных резервов (в соответствии с нормативными документами) перманентным характером экономических событий обуславливающих появление сомнительных долгов, обесценение финансовых вложений и т. п.- б) жестким ограничением условий создания резерва под обесценение ценных бумаг (акции перерабатывающих и обслуживающих организаций АПК, числящиеся на балансах сельскохозяйственных организаций в этой связи не переоцениваются) — в) узостью диапазона объектов учета в отношении которых разрешено применение принципа осторожности. Не применяется данный принцип по отношению к оценке незавершенного производства в растениеводстве (с учетом вероятности вымерзания озимых культур, гибели садов и т. п.) — выпадают из-под действия этого принципа такие важные объекты бухгалтерского учета для отрасли сельского хозяйства, как животные на выращивании и откорме, многолетние насаждения (плодовые деревья, ягодники и т. п.) Игнорирование принципа импаритета не позволяет в должной степени проанализировать влияние рисков и потерь, вызванных рядом событий после отчетной даты.

Отмечаем нарушение принципа приоритета содержания над формой при существующем порядке учета земельных ресурсов (в основном вне бухгалтерского баланса и системы счетов).

6. Процессы дифференциации в активно-адаптивной системе бухгалтерского учета на две относительно самостоятельные подсистемы: финансовую и управленческую бухгалтерии носят объективный характер. Финансовый учет должен обеспечить потребности в учетной информации широкого круга пользователей, при этом не допустить разглашения коммерческой тайны организации.

Управленческий учет используется только в системе менеджмента организации и поэтому носит конфиденциальный характер. Его задачаудовлетворение информационных потребностей руководства при принятии управленческих решений и контроля за их исполнением.

В то же время англосаксонская модель финансового учета ориентированная на параллельное ведение бухгалтерских счетов и налоговых расчетов для российских условий представляется малообоснованной. При внедрении такой модели в условиях переходного периода бухгалтерия самостоятельно функционирующего субъекта предпринимательства превращается в периферийный придаток фискальных органоввыполнение основных функций бухгалтерского учета не обеспечивается.

7. С целью активизации воздействия на объект управления и окружающую среду путем усиления взаимодействия учета с функциями планирования и экономического анализа в работе предложена принципиальная модель и схема увязки формирования показателей деятельности сельскохозяйственной организации при текущем планировании и в системе бухгалтерского учетанамечены параметры согласования методологии, методики и техники.

8. В ходе исследования нами разработаны концептуальные основы функционирования бухгалтерского учета в автоматизированной о ' управленческой информационной системе. С целью повышения синергического эффекта, считаем необходимым разработку системы «АРМ-учет» рассматривать как начальный этап создания АУИС, поэтому она должна обладать свойствами открытости и адаптивности.

9. На развитие системы учета оказывает влияние его форма. Определение форм бухгалтерского учета как способа организации экономической информации о фактах хозяйственной жизни, регистрируемой и систематизируемой путем применения элементов бухгалтерского учета с помощью технических средств позволяет повысить качество информационного обеспечения системы управления. Спроектированная нами структура бухгалтерской записи (дано логическое описание основных ее параметров) в базе данных позволит организовать к одному синтетическому счету несколько многоступенчатых систем аналитического учетаполучать в результате единого технологического процесса раздельные данные по подсистемам учета (финансовый и управленческий учет) и сведения, предоставляемые фискальным органам. Разработанный автором алгоритм получения «гибких» учетных регистров позволяет создать принципиально новую форму интерактивной технологии работы бухгалтерского аппарата при получении выходной информации. Вследствие чего появляется возможность дифференцированного удовлетворения потребностей пользователей учетной информации в зависимости от уровня управления, решаемых задач, содержания информационных запросов (внешних пользователей) и т. п. В работе излагаются основные направления развития принципов автоматизированной формы учета для аграрных организаций.

10. Особое место в развитии информационной, контрольной, аналитической и прогностической функции, а также выполнении функций прямой и обратной связи учета, отводится балансовому обобщению. Потребность отечественной системы управления в переходный период свидетельствует о необходимости применения многообразия балансовых обобщений в основу которых положены бухгалтерские методы. Стадии жизненного цикла предпринимательской структуры оказывают существенное влияние на форму и содержание балансов, а следовательно, методику их составления и порядок использования в управлении организацией. Нами разработан алгоритм составления разделительных балансов сельскохозяйственных организаций, позволяющий в максимальной степени учесть отраслевые особенности и социальноэкономические преобразования на селе. Показано, что при составлении разделительных балансов сельскохозяйственных организации большое значение имеют не только финансовые факторы, но и нефинансовые (границы землепользования, территориальная расположенность и т. п.). Проведенная систематизация увязки статей разделительного баланса позволяет более обоснованно осуществить распределение активов и обязательств между новыми предпринимательскими структурами. Для отражения распределительных операций предложено ведение системы контрольных счетов.

На различных стадиях жизненного цикла организации возникает вероятность банкротства организаций. Современный менеджмент обладает обширным набором методик прогнозирования кризисов: модели Альтмана,.

Фулмера, Бивера, коэффициентный анализ структуры баланса и др. Результаты проведенных исследований показывают, что использование информации бухгалтерских балансов зависит от применяемой модели, но во всех случаях в той или иной мере она используется для прогнозирования кризисов и банкротства. В связи с важностью показателей, характеризующих ликвидность организации особое значение имеют показатели ликвидности организации. Для этих целей в диссертационном исследовании разработана и обоснована схема баланса ликвидности сельскохозяйственной организации и критерии безопасности ее существования, в которых учтены отраслевые особенности (наличие особых видов активов — земельных ресурсов, животных основного стадавозможность аренды земли и т. п). Рекомендовано определять различные степени безопасности существования сельскохозяйственной организации по следующим критериям:

1) высокая степень безопасности, при которой вообще отсутствуют угрозы существованию предприятия: заемным капиталом финансируются оборотные средства (кроме незавершенного производства в растениеводстве) и продуктивные животные основного стада;

2) средняя степень безопасности, при которой имеется незначительная угроза существованию предприятия: заемным капиталом финансируются оборотные средства, продуктивные животные и активная часть основных средств (машины и оборудование);

3) низкая степень безопасности — имеется значительная угроза существованию предприятия: заемным капиталом финансируются оборотные средства, стоимость взрослых продуктивных и рабочих животных, активная часть основных средств, а также большая доля зданий и сооружений;

4) незначительная степень безопасности — существует сильнейшая угроза существованию и высокая степень банкротства организации: за счет заемного капитала покрываются все оборотные и основные средства, а также большая часть стоимости земельных ресурсов.

Применяемая в настоящее время форма бухгалтерского баланса является воплощением идеальной (абстрактной) балансовой модели. Считаем, что кроме общей субстанционной балансовой модели, оправдано существование некоторого иерархического множества моделей. Разработана одна из промежуточных моделей, позволяющая более объективно отражать имущественное и финансовое состояние сельскохозяйственной организации.

11. С целью более полной реализации принципа приоритета экономического содержания над юридической формойа также достижения полноты учетных данных разработана методика отражения земельных участков и земельных отношений в бухгалтерском балансепредложена полная система счетов для отражения фактов хозяйственной жизни, связанных с земельными отношениями. С целью развития балансовой модели сельскохозяйственной организации обоснован методологический подход балансового учета земель. Исходя из идеи принципа приоритета содержания над формой и динамической теорией баланса, автор предложил для отражения стоимости земельных участков в активе баланса выделить группу статей «Земельные участки» и включить в нее следующие статьи: 1) собственные земельные участки- 2) арендованные земельные участки- 3) земельные участки, полученные на условиях ренты и пожизненного содержания- 4) земельные участки государственного фонда- 5) прочие земельные участки. Для отражения сведений о движении земельных ресурсов предложен счет 09 «Земельные ресурсы», к которому разработана номенклатура счетовсведения об обязательствах по земельному имуществу рекомендуется отражать на отдельных субсчетах к счетам 80 «Уставный капитал» и 83 «Добавочный капитал».

12. Проблему улучшения информационного обеспечения управления в условиях риска и неопределенности в системе активно-адаптивной бухгалтерии невозможно решить без получения необходимых сведений о наличии и использовании резервов организации. С этой целью предложены решения вопросов учета различных резервов (в том числе и амортизационного фонда), отражающие особенности функционирования резервной системы сельскохозяйственных организаций (правила отражения резервов в балансе), предложены новые синтетические счета и субсчета для учета особых для сельского хозяйства резервов. С этой целью предложено План счетов дополнить счетами 06 «Резерв под обесценение основных средств», «Резерв под снижение стоимости животных на выращивании и откорме», 22 «Резерв под снижение стоимости незавершенного производства», 47 «Резерв под снижение стоимости готовой продукции и товаров». К названным счетам разработана развернутая номенклатура субсчетов.

13. Доказана необходимость реконструкции Плана счетов бухгалтерского учета в соответствии с современными тенденциями развития учета: активизации в системе управления и адаптации к рыночным механизмам. Предложено ввести новые счета для учета расходов по элементам, изъятий капитала, получения капитала из прочих источниковразработан перечень модулей бухгалтерских счетов. Рекомендовано в специальном Перечне модулей счетов выделять отдельные сектора для балансовых счетов, счетов «Затраты — выпуск — результаты», счетов управленческой бухгалтерии, забалансовых счетов и специальных счетов. В отличие от традиционного подхода в группе счетов «Затраты — выпуск — результаты» обоснованно выделение особых счетов для отражения расходов на земельные ресурсы и финансовых расходов.

14.На основе реконструированного Плана счетов с целью повышения лабильности учетной системы и наделения ее свойствами многомерности и многоаспектности разработаны варианты взаимосвязи финансового и управленческого учета и способы определения финансового результата на основе комбинирования наборов модулей. Предложенные варианты построения учетной системы позволяют повысить степень ее гибкости, которая выражается в способности настраиваться на различные параметры сельскохозяйственной организации: размер, уровень специализации, структура управления и организационная структура, наличие компьютерных технологий и т. п. Появляется возможность увязки различных видов учета, внедрение метода «затраты-выпуск», построение иерархических потоков учетной информации, полученной на микроуровне для формирования сведений, необходимых на макроуровне (в частности в системе национальных счетов) — организовать управленческую бухгалтериюосуществить гармонизацию традиционных представлений информации об издержках и предпринимательского подхода. Рекомендована система счетов аналитического учета, позволяющая адаптировать систему «директ-костинг» к условиям функционирования российских аграрных организаций.

15.Оценена методика и организация учета в фермерских хозяйствах. Сделан вывод о наименьшей степени его адаптивности, по сравнению с учетом в других формированиях, к условиям рыночной экономики. Показана несостоятельность «регистрового подхода», вуалирование двойной записи, использования кассового метода отражения доходов и расходов. Доказана невозможность соблюдения в «чистоте» принципа имущественной обособленности внутри системы «семья-производство» в фермерском хозяйстве.

16. Предложен особый модуль специальных счетов для организаций учета в фермерских хозяйствах. Разработана методика отражения на счетах личных расходов семьи фермера и операций по текущему пополнению капитала за счет внешних источников. Доказана возможность построения учетной системы в фермерских хозяйствах на основе статической балансовой теории. Разработана модель определения финансового результата в фермерском хозяйстве, основанная на реализации принципа многоступенчатости их расчета. Приводится разработка систем финансового учета в крупных фермерских хозяйствах и их ассоциациях. Намечены перспективные направления организации учета деятельности фермерских хозяйств в условиях компьютерных технологий на базе специализированных консалтинговых фирм.