Содержание
- ВВЕДЕНИЕ
- Глава 1. Соотношение налогового планирования и финансового менеджмента
- 1. 1. Сущность и функции налогового планирования
- 1. 2. Принципы организации налогового планирования хозяйствующего субъекта
- 1. 3. Компенсация налоговых рисков
- Глава 2. Практические аспекты налогового планирования в современных условиях
- 2. 1. Методология и практика тактического налогового планирования
- 2. 2. Методология и этапы стратегического налогового планирования
- Глава 3. Пути совершенствования налогового планирования организации
- 3. 1. 1. Учетная политика как инструмент налогового планирования
- 3. 1. 3. Договорная политика как оптимизационный фактор финансово-хозяйственной деятельности
- 3. 2. Разработка показателей эффективности налогового планирования
- Выводы
- ЗАКЛЮЧЕНИЕ
- СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
- ПРИЛОЖЕНИЕ 9
В настоящее время процесс формирования в России эффективной, отвечающей современным требованиям рыночной экономики, системы налогообложения объективно привел к пониманию необходимости согласования достаточно противоречивых интересов государства и налогоплательщиков. От реализации этой задачи во многом зависит выполнение государством функций пополнения и расходования бюджетных средств, дальнейшее развитие субъектов хозяйственной деятельности, а также экономики в целом. Инструментом, способствующим решить вышеуказанную проблему, может стать налоговое планирование. Российское законодательство оказывает влияние на систему экономических отношений и является основой развития производства, которое, оперативно реагируя на изменение конъюнктуры рынка, способствует позитивной динамике национального хозяйства и стабильному формированию налоговой базы. Однако граница между налоговым планированием и уклонением от уплаты налогов не является четкой, что приводит к значительным потерям в бюджете Российской Федерации, а в особо серьезных случаях сопровождается другими правонарушениями, в том числе отказом от легализации доходов, полученных преступным путем. В силу названных причин исследование действующих режимов налогообложения предприятий, механизма налогового планирования и разработка подходов к их совершенствованию являются актуальными.
Научные аспекты дипломной работы формировались на основе изучения, критического анализа теоретико-методологических и практических исследований таких авторов, как Л. В. Дуканич, А. Н. Игудин, А. П. Кадочников, А. Л. Коломиец, О. М. Луговой, Н. Д. Матрусов, А. Д. Мельник, А. Б. Паскачев, Ф. К. Садыгов, С.Г. Синельников-Мурылев, И. А. Трунин, Т. Ф. Юткина.
В современной литературе проблемы эффективного налогового планирования на предприятиях рассматриваются в трудах Р. Ф. Голимзякова, А. Р. Горбунова, С. В. Гуськова, Е. Н. Евстигнеева, В. Я. Кожинова, Т. А. Козенковой, И. И. Кучерова, А. Н. Медведева, Д. Ю. Мельник, В. Г. Пансковой, А.И. Погорлецко-го, Б. А. Рогозина, И. Н. Соловьева, Д. Н. Тихонова, Д. Г. Черника и многих других. Практической реализации методов и схем налогового планирования посвящены работы С. М. Джаарбекова, А. Г. Липника, Ю. А. Лукаша, А. В. Петрова и др.
Целью настоящей работы является теоретическое обоснование роли налогового планирования в развитии рыночных процессов и разработка практических рекомендаций по совершенствованию методов его реализации.
В соответствии с данной целью сформулированы основные задачи исследования:
— обобщить и развить теоретические подходы к налоговому планированию, уточнить его место и роль в финансовом менеджменте, осуществить классификацию показателей оценки эффективности;
— разработать направления оптимизации налогообложения организаций бизнеса и оценить их эффективность для различных типов производства;
— обосновать комплекс мер по совершенствованию налогового планирования.
Предметом исследования являются элементы налогового поля хозяйствующего субъекта, формирующие его налоговую нагрузку, на которые возможно воздействие в рамках налогового планирования. Объектом исследования выступает деятельность юридических лиц по налоговой оптимизации, а также ее влияние на финансовые результаты их деятельности.
Теоретической и методологической основой дипломной работы явились труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории, методологии и оптимизации налогообложения, а также специалистов в области налогообложения, законодательные акты и постановления Правительства РФ.
Исследование проводилось на основе диалектического метода познания, позволяющего изучить экономические явления, реализовать сочетания комплексного, системного и ситуационного подходов к изучаемой проблеме. В процессе исследования применялись такие методы и приемы, как анализ и синтез, сравнения и группировки, графических изображений, экономико-статистический, абстрактно-логический и экономико-математические.
Информационно-эмпирической базой диссертационного исследования явились материалы Федеральной службы государственной статистики РФ Министерства экономического развития и торговли РФ, Федеральной налоговой службы РФ, материалы научно-практических конференций и периодической экономической печати, монографические исследования отечественных и зарубежных ученых, творческие разработки научных коллективов.
Глава 1. Соотношение налогового планирования и финансового менеджмента
По мере роста качественных и количественных параметров бизнеса он становится все более сложным организмом, которому требуется структурированная форма управления финансовыми и налоговыми отношениями для отработки возрастающего потока информации. Корпоративное налоговое планирование вносит прямой вклад в прибыльность бизнеса, оптимизацию налоговых обязательств. Поиск путей оптимизации налоговых платежей представляет собой одно из направлений налогового планирования, осуществляемого в интересах бизнеса.
1.1 Сущность и функции налогового планирования
Под налоговым планированием понимается одно из важнейших направлений управления финансами организации в условиях рыночной экономики, т. е. планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целях снижения налоговых платежей .
Налоговое планирование тесно связано с планированием всех экономических процессов организации и представляет собой часть ее менеджмента, включающую систему выработки и принятия управленческих решений в области финансов, упорядочивание хозяйственной деятельности с целью снижения налоговых платежей и устойчивого развития организации в соответствии с действующим налоговым законодательством России. С другой стороны, налоговое планирование — совокупность действий, связанных с оценкой хозяйствующим субъектом своих налоговых обязательств.
Наряду с такими видами планирования, как финансовое, социальное, бюджетное (в зависимости от отдельных видов планируемых ресурсов), выделяют также налоговое планирование (рисунок 1). Его базовым элементом является оптимизация платежей, предполагающая увеличение финансовых ресурсов при экономии налоговых расходов, а также сопоставление динамики налоговых перечислений по сравнению с темпами роста выручки организации.
В советский период развития финансового права вопросы уменьшения налогового бремени не имели актуального значения, поскольку, во-первых, экономическая жизнь государства протекала в рамках хозяйственного плана, а во-вторых, инструменты налогообложения сводились к прямому изъятию части доходов хозяйствующих субъектов в бюджет государства. Освобождения от налогообложения в этот пе-риод носили планово-социальное значение и не использовались государством в качестве экономических регуляторов.
В последние годы в российской финансово-правовой и финансово-экономической науке проблемы теоретических моделей и практических вопро-сов налоговой оптимизации посвящены комплексному изучению вопросов именно оптимизации налогообложения с точки зрения необходимости выработки либо эффективной практической финансовой политики хозяйствующего субъекта, либо эффективной законодательной модели, которая позволила бы снизить степень применения различных «оптимизационных налоговых схем». Проблемы практических методов налоговой оптимизации, оптимизационных рисков и матриц расчета эффективности той или иной налоговой схемы полу-чили широкой распространение в специальной и справочной бухгалтерской и юридической литературе, статьях юристов практиков.
Налоговая деятельность предприятия должна рассматриваться как часть его финансово-хозяйственной деятельности. Неверна позиция, в соответствии с которой считается, что налоговая деятельность начинается и заканчивается уплатой налогов и составлением соответствующих деклараций. В течение всей финансово-хозяйственной деятельности происходит непрерывное создание и движение различных видов имущества и обязательств, которые формируют налоговую базу для исчисления того или иного налога. Одним из основных направлений в рамках налоговой деятельности на предприятии выступает налоговое планирование.
Объектом налогового планирования являются не только собственно объекты налогообложения, но и процессы управленческой деятельности, так или иначе влияющие на их формирование. Необходимость налогового планирования заложена в самом налоговом законодательстве, которое предусматривает те или иные налоговые режимы для разных ситуаций, допускает различные методы для исчисления налоговой базы и предлагает налогоплательщикам различные налоговые льготы, если они будут действовать в желательных властным органам направлениях.
Несмотря на то, что «налоговое планирование» является достаточно популярным термином, в экономической литературе на настоящий момент нет единого научно признанного определения данного понятия. Всё множество определений налогового планирования можно разделить на два основных подхода. Первый подход к определению налогового планирования связан с характеристикой его как деятельности, направленной на уменьшение налоговых платежей, т. е. рассматривается сущность налогового планирования исключительно с ограничительных позиций, противопоставляя налогоплательщика фискальным органам. Другой подход связан с его трактовкой как одного из элементов корпоративного налогового менеджмента, как неотъемлемой части его финансово-хозяйственной деятельности. Однако понятие налогового планирования шире и как вид управленческой деятельности должно вобрать в себя всю совокупность действий, связанных с принимаемыми решениями, поскольку организацию интересует не только величина уплачиваемых налогов, но и эффективность принимаемых решений, их результативность.
Как зарубежные, так и отечественные исследователи под налоговым планированием понимают, прежде всего, деятельность, направленную на уменьшение налоговых платежей. Предлагаемые трактовки рассматривают сущность налогового планирования исключительно в ограниченных пределах противопоставления налогоплательщика фискальным органам.
Так в учебном пособи Е. Н. Евсегнеева налоговое планирование определено как «законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств». Данное определение налогового планирования так же построено исключительно с позиции противопоставления налогоплательщика фискальным органами государственной налоговой политике. Однако в современных условиях не правомерно сводить налоговое планирование только к комплексу мер по уходу от уплаты налогов, тем самым, усиливая противоречия между целями бизнеса и государственной власти и управления.
1.2 Принципы организации налогового планирования хозяйствующего субъекта
Эффективная оптимизационная стратегия налогообложения для предприятий сегодня так же важна, как и грамотная производственная или маркетинговая стратегия. Это обусловлено не только с возможностью экономии затрат за счет платежей в бюджет, но и общей безопасностью и предсказуемостью финансового положения предприятия.
Разрабатываемые схемы налогового планирования становятся в последнее время все более индивидуализированными, но все они должны оцениваться с точки зрения тех основных принципов управления налогами, которые и позволяют в конечном итоге говорить о целесообразности выбора способа движения товарно-денежных потоков.
Налоговым кодексом РФ ст. З провозглашаются основные начала, можно сказать, принципы построения, законодательства о налогах и сборах.
Фатически данная статья является базовой, определяющей сущность налоговой политики в Российской Федерации и основы российской доктрины налогового права. Налоговая политика России основана на:
признании всеобщности и равенства налогообложения;
принципе справедливости и реальной возможности налогоплательщика уплатить налог;
недискриминации налогоплательщиков по политическим, идеологическим, этническим и конфессиональным признакам, в зависимости от форм собственности, гражданства и места происхождения капитала;
экономической обоснованности налогообложения конкретным видом налога;
ясности норм налогового законодательства и толковании их в пользу налогоплательщика.
Эта статья НК РФ ставит своей задачей дать исчерпывающий перечень принципов и направлений налоговой политики государства, поскольку они содержатся и в других нормах Налогового кодекса. Налоговая политика РФ преследует фискальные и нефискальные цели. К фискальным целям относится увеличение налоговых поступлений в бюджет. К нефискальным целям можно отнести более широкий спектр приемов государственного управления через механизм государственного налогообложения. Это — дифференцированные ставки налогообложения по субъектам хозяйствования, регламентация состава затрат, относимых на себестоимость, определение правил амортизационной политики предприятий, обусловленность налоговых льгот, расширение или уменьшение базы налоговых расчетов, альтернативные налоговые обязательства и прочее.
Принципиальные основы налоговой политики РФ, изложенные в НК РФ, прямо влияют на понимание основных начал российского налогового законодательства и права. Налоговое право России является частью российского финансового права, поскольку регулирует только часть государственной финансовой политики, а именно налоговую политику с точки зрения ее доходной составляющей .
Исходя из общеэкономического содержания принципов налоговой системы или в некотором роде в противовес им формируются общие принципы налогового регулирования собственной деятельности субъектов хозяйствования, которые аккумулируют в себе все методы и средства противодействия налоговому давлению со стороны государства.
Принципы налогового планирования вобрали в себя самые объективные средства и условия взаимодействия с налоговой системой в целях наиболее законной налоговой оптимизации и минимизации.
В первую очередь налоговое планирование фирмы должно придерживаться принципа разумности или умеренности, не допущения применения грубых и необдуманных приемов с негативными последствиями.
В данном случае речь может идти о ситуациях, которые можно назвать необычными, непривычными или даже пограничными, когда та или иная операция не вписывается в общепринятые рамки хозяйственной деятельности фирмы или не согласуется с обычной, типичной практикой деятельности конкретного налогоплательщика. Как правило, сам налогоплательщик может выявить такие операции и предпринять соответствующие меры для их соответствующего экономического обоснования. Особенно это касается управленческих расходов или затрат, не связанных напрямую с основной производственной деятельностью налогоплательщика.
Конкретные и четкие критерии экономической разумности, обоснованности и экономической оправданности деятельности фирмы вырабатываются практикой ведения налоговых дел каждого конкретного субъекта, однако можно выделить в данной проблеме два основополагающих подхода. Это оправданность объема действий и оправданность самих действий, то есть другими словами их нужность или ненужность для предприятия.
Разумность (или неразумность) являются оценочными категориями, и находят свое закрепление в праве. В частности, это следует из п.З. ст. 53, п. 2 ст.72, п. 2 ст.76, п. 2 ст. 314 Гражданского кодекса РФ. Гражданское право вообще защиту прав участников гражданского оборота ставит в прямую зависимость от разумного и добросовестного осуществления этих прав и отказывает в их защите в случае выявленного злоупотребление данным правом.
Разумность действий обозначает в первую очередь их соразмерность по стоимостной оценке, а также по степени участия их в производственной деятельности. Анализировать подробно данные теоретические положения не представляется возможным, так как в зависимости от конкретных обстоятельств дел ситуации могут складываться по-разному.
Налоговые органы при определенных словиях могут пересматривать цену действий для целей налогообложения в сторону повышения или в сторону понижения, а, следовательно, будет происходить доначисление налога и пени, так же будет применен штраф за грубое нарушение правил налоговых отношений, повлекшее занижение налоговой базы.
Следовательно, менеджмент фирмы, осуществляя какие-либо действия в первую очередь должен просчитывать и оценивать последствия данного своего поведения и соизмерять их с теми выгодами, которые могут быть получены от данных действий. Не применять сомнительные и необоснованные моменты деятельности это главная цель разработки принципа разумности.
Но все-таки налоговое планирование требует использования юридических пробелов в законодательстве, а также толкования норм налогового права в пользу налогоплательщика. Нельзя относить данный метод в отдельную категорию принципов, так как он носит в основном исключительный характер. Данный принцип использования юридических пробелов законодательства, не должен быть решающим в построении системы налогового планирования на предприятии. Данная деятельность требует сугубо индивидуального подхода и сопряжена с определенным риском, поскольку, как показывает практика, в данном случае защита интересов налогоплательщика должна осуществляется только в судебном порядке, на уровне судебного прецедента. Прогнозировать направление судебной практики по интересующему вопросу невозможно. Отсутствие вариантов прогнозирования результата и сводит к тому, что аргументация данного принципа налогового планирования должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкретных статьях российского законодательства, либо судебных прецедентах .
Налоговое законодательство Российской Федерации практикует разрешительный метод нормативного регулирования налоговых правоотношений. Политика государства построена на принципе возможности любых действий, но с полной налоговой отдачей. Поэтому менеджмент фирмы должен быть готов к тому, что деятельность по налоговой оптимизации, какой бы законной она не казалась, в любом случае вызовет негативную реакцию у контрольных органов и применение в своих интересах менеджментом фирмы пробела в законодательстве при формировании способа налоговой оптимизации не влечет желаемого результата, так как не придает ему легального характера.
При формировании системы налогового законодательства РФ трудно прослеживается взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права. Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости. Наиболее существенный отрыв произошел от сферы гражданского законодательства.
Так, согласно статье 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Иными словами, по общему правилу нормы гражданского права к налоговым правоотношениям не применяются. И это несмотря на то, что гражданское законодательство выступает основанием для большинства операций, образующих обязанность по уплате налогов.
