Аудит учетного процесса при введении внешнего управления

Аудитору следует проверить основание для введения внешнего управления, которым служат определение арбитражного суда по итогам процедуры финансового оздоровления, ходатайство собрания кредиторов. При этом устанавливается реальная возможность восстановления платежеспособности должника. Необходимо установить правомерность введения внешнего управления. Если процедура финансового оздоровления протекала более 18 месяцев, то внешнее управление вводить нельзя. Совокупный срок финансового оздоровления и внешнего управления может составить не более двух лет.

С даты введения процедуры внешнего управления руководство предприятием принимает на себя внешний управляющий. Полномочия руководителя и органов управления должника ограничены. Не позднее чем через месяц с даты утверждения на должности внешний управляющий должен разработать план внешнего управления и представить его собранию кредиторов. В соответствии со ст. 109 Закона № 127-ФЗ планом внешнего управления предусматриваются меры по восстановлению платежеспособности должника, порядок и условия реализации этих мер, расходы на их реализацию и иные расходы должника. К мерам по восстановлению платежеспособности должника относятся:

• • перепрофилирование производства;
• • закрытие нерентабельных производств;
• • взыскание дебиторской задолженности;
• • продажа части имущества должника;
• • уступка права требования должника;
• • исполнение обязательств должника собственником имущества должника — унитарного предприятия, учредителями (участниками) должника либо третьим лицом или третьими лицами;
• • увеличение уставного капитала должника за счет взносов участников и третьих лиц;
• • размещение дополнительных обыкновенных акций должника;
• • продажа предприятия должника;
• • замещение активов должника;
• • иные меры по восстановлению платежеспособности должника.

Аудитору следует проверить, включена ли в план внешнего управления продажа предприятия, части имущества должника, осуществляемая на основании решения органа управления должника, уполномоченного в соответствии с учредительными документами принимать решение о заключении крупных сделок в целях восстановления платежеспособности. Под предприятием понимается имущественный комплекс, предназначенный для осуществления предпринимательской деятельности. Объектом продажи могут также служить филиалы и иные структурные подразделения должника — юридического лица. В решении о продаже предприятия должно содержаться указание на минимальную цену продажи предприятия.

Аудитору следует проверить соответствие осуществленной во время внешнего управления или конкурсного производства продажи предприятия (бизнеса) должника положениями Закона № 127-ФЗ, а также сг. 559−566 части второй ГК РФ.

При продаже предприятия отчуждаются все виды имущества, предназначенного для осуществления предпринимательской деятельности должника, за определенным исключением. В связи с этим аудитору следует проверить, не попало ли в состав реализуемого имущество, составляющее исключение, которое не подлежит продаже (например, марки установленного образца на алкогольную продукцию — они подлежат возврату в налоговую инспекцию по месту их приобретения).

Следует проверить выполнение требования Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которым по договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателю предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам. В случае проведения процедуры банкротства — это денежные обязательства и обязательные платежи должника на дату принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом. Аудитору следует выяснить, не были ли переданы покупателю в составе предприятия обязательства продавца (без согласия кредитора). Если такая передача произведена, то продавец и покупатель несут перед кредитором солидарную ответственность.

Аудитор проверяет правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций по реализации. В случае продажи предприятия в ходе процедур банкротства как единого имущественного комплекса целесообразно рекомендовать использование отдельного счета продажи предприятия (бизнеса). Применительно к действующему плану счетов можно предложить открыть отдельный счет.

Аудитор проверяет выполнение требования о продаже предприятия на открытых торгах. При этом торги могут быть осуществлены как внешним управляющим, так и специализированной организацией с оплатой ее услуг за счет имущества должника. Торги проводятся в форме аукциона или конкурса. Следует проверить, одобрены ли условия конкурса комитетом или собранием кредиторов. Если заявка на приобретение предприятия получена только от одного участника, то торги можно не проводить.

Необходимо проверить наличие государственной регистрации договора продажи предприятия, который в соответствии со ст. 560 части второй ГК РФ подлежит и считается заключенным с момента такой регистрации.

Отдельным разделом проверки должна быть отчетность внешнего управляющего. Проверке подлежит содержание баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств, а также сведения об оставшихся дебиторах и удовлетворении требований кредиторов по реестру. Следует оценить аудитору объективность и обоснованность предложений о дальнейшем развитии процесса жизнедеятельности должника, которым завершается отчет. Отчет внешнего управляющего утверждается арбитражным судом при условии удовлетворения всех требований кредиторов реестра, принятии собранием кредиторов решения о прекращении процедуры в связи с восстановлением платежеспособности должника и переходе к расчетам с кредиторами, или продлении процедуры, либо заключении мирового соглашения между кредиторами и должником.

Далее аудитору следует проверить точность обложения налогами операций, но реализации. Действующее налоговое законодательство требует, чтобы состав имущества, подлежащего продаже предприятия, определялся для исчисления НДС по каждому из видов активов согласно ст. 158 части второй НК РФ. Аудитору следует проверить, выполняются ли требования по расчету НДС:

• 1) определяется ли налоговая база отдельно по каждому из видов активов предприятия при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса;
• 2) применяется ли поправочный коэффициент, рассчитанный как отношение цены реализации предприятия к балансовой стоимости реализуемого имущества, если цена, по которой предприятие продано, ниже балансовой стоимости реализуемого имущества, для целей налогообложения;
• 3) если цена, по которой предприятие продано, выше балансовой стоимости реализованного имущества, для целей налогообложения применяется ли поправочный коэффициент, рассчитанный как отношение цены реализации предприятия, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке), к балансовой стоимости реализованного имущества, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме дебиторской задолженности (и стоимости ценных бумаг) не применяется;
• 4) принимается ли для целей налогообложения цена каждого вида имущества равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент;
• 5) составляется ли продавцом предприятия сводный счет-фактура с указанием в графе «Всего с НДС» цены, по которой предприятие продано. Выделяются ли при этом в сводном счете-фактуре в самостоятельные позиции основные средства, нематериальные активы, прочие виды имущества производственного и непроизводственного назначения, сумма дебиторской задолженности, стоимость ценных бумаг и другие позиции активов баланса. В сводном счете-фактуре цена каждого вида имущества принимается равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент.

Проверяя точность расчета сумм НДС по каждому виду имущества, реализация которого облагается этим налогом, в графах «Ставка НДС» и «Сумма НДС» следует проверить применение соответствующей расчетной налоговой ставки в размере 18 • 100 / 118% и суммы налога, определенной по этой ставке.

Особый раздел проверки должны составлять операции по восстановлению платежеспособности должника, осуществляемые путем уступки нрав требования, которые по своей правовой природе являются формой перемены лиц (кредиторов) в обязательстве. Аудитору следует проверить, совершен ли ряд необходимых действий, свидетельствующих о полной и безусловной смене лиц в обязательстве при заключении сделки по уступке требования. Аудитор должен убедиться, что стороны закрепили прерывание прежним кредитором каких-либо обязательственных отношений с должником. Аудитор проверяет, не допущено ли нарушений условий полной и безусловной смены лиц (кредиторов) в том обязательстве, требование по которому уступается, так как по этой причине уступка требования в целом ряде случаев признавалась недействительной, что лишало нового кредитора возможности востребовать приобретенную им дебиторскую задолженность, но суду.

Далее аудитор проверяет точность отражения операции уступки права требования, что отражается в бухгалтерском учете с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы» .

Пример 18.1. ООО «Партнеры» отгрузило продукцию ООО «Фурор» по договору купли-продажи на сумму 118 000 руб., в том числе НДС — 18 000 руб. В установленный договором срок оплата от ООО «Фурор» не поступила. ООО «Партнеры» приняло решение об уступке права требования долга другой организации — ООО «Светоч» за 106 200 руб.

Продажа продукции ООО «Партнеры» отражается на счетах бухгалтерского учета следующими записями:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — Кредит 90 субсчет «Выручка» — 118 000 руб.;

Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» — Кредит 43 «Готовая продукция» — 70 000 руб.;

Дебет 90 «Продажи» субсчет «Налог на добавленную стоимость» — Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 18 000 руб.;

Дебет 90 «Продажи» субсчет «Прибыль/убыток от продаж» — Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 30 000 руб. (118 000 руб.? ? 18 000 руб.? 70 000 руб.).

После заключения договора уступки права требования на счетах бухгалтерского учета осуществляются следующие записи:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» — 106 200 руб.;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» — Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 118 000 руб.;

Дебет 99 «Прибыли и убытки» — Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» — 11 800 руб.