Учет импорта работ и услуг

Под импортом работ и услуг подразумевают оказание услуг (выполнение работ), включающее в себя производство, распределение, маркетинг, доставку услуг (работ) и осуществляемое следующими способами:

• — с территории иностранного государства на территорию РФ;
• — на территории иностранного государства российскому заказчику услуг;

иностранным исполнителем услуг, действующим лично, или уполномоченными действовать от его имени на территории РФ иностранными лицами;

— иностранным исполнителем услуг путем коммерческого присутствия на территории РФ. Под коммерческим присутствием понимается любая форма организации предпринимательской деятельности иностранного лица на территории РФ в целях оказания услуг.

При отражении операции по импорту работ и услуг необходимо учитывать следующее.

1. Определение статуса иностранного юридического лица позволяет оценить необходимость удержания налогов из выручки зарубежного партнера.

Если иностранное юридическое лицо имеет статус постоянного представительства (т.е. имеет филиал, представительство, отделение, любое другое обособленное подразделение или место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ), в этом случае оно является самостоятельным налогоплательщиком.

2. Определение места оказания услуг.

С одной стороны, если услуги были оказаны на территории иностранного государства, они могут облагаться налогом на доходы по нормам российского законодательства. Но, с другой стороны, следует иметь в виду, что доходы от оказанных работ и услуг за пределами Российской Федерации не облагаются налогом у источника выплаты только в том случае, если у налогового агента имеются первичные документы, подтверждающие место оказания услуг на территории иностранного государства.

В ст. 148 НК РФ раскрыто понятие «место реализации работ (услуг)» для определения облагаемой базы в целях НДС. Если местом реализации услуг и работ признается территория иностранного государства, то импортная операция не является объектом для исчисления налога на добавленную стоимость.

Основание для удержания НДС возникает у российского партнера, только если нерезидент не является самостоятельным налогоплательщиком и местом реализации услуг является территория РФ.

3. Одной из особенностей внешнеторговой деятельности является наличие международных конвенций, соглашений, договоров об избежании двойного налогообложения, которыми может быть предусмотрено полное освобождение от налогообложения или применение пониженных ставок для конкретных доходов нерезидентов в России.

Не все однозначно и со ставками налога, подлежащего уплате с таких доходов иностранных юридических лиц. Они не применяются, если зарубежный контрагент является резидентом государства, с которым наша страна заключила международный договор об избежании двойного налогообложения, и в этом договоре указаны пониженные ставки, либо и вовсе предусмотрено освобождение от налогообложения.

Пример 8.10

В офисе представительства российской компании в Германии иностранная фирма произвела косметический ремонт. Контрактная стоимость услуги — 10 000 евро.

Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил:

• — на дату подписания акта выполненных работ — 44,00 руб. за 1 евро;
• — на дату оплаты выполненных работ — 44,20 руб. за 1 евро.

Поскольку работы осуществлялись на территории иностранного государства, хотя и были выполнены для российской фирмы, обязанности удерживать НДС с выручки нерезидента не возникает.

В связи с тем что местонахождение источника дохода нерезидента находится за пределами Российской Федерации, нет необходимости удерживать налог на доходы иностранных юридических лиц.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 440 000 руб. (10 000 евро • 44,00) — отражена стоимость выполненных работ;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 52 «Валютный счет» — 442 000 руб. (10 000 евро • 44,20) — перечислена оплата иностранной компании за выполненные работы;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 2000 руб. — (10 000 евро х х (44,20 руб/евро — 44,00 руб/евро) — отражена отрицательная курсовая разница по задолженности иностранному партнеру на дату погашения задолженности.

Немецкая фирма GRAFIMEX оказывает консультационные услуги ЗАО «Импортер» на сумму 3540 евро. У фирмы GRAFIMEX своего представительства в России нет.

Поскольку услуги осуществлялись на территории РФ, ЗАО «Импортер» должен удержать НДС с выручки иностранной фирмы, перечислив его в бюджет, а также налог на доходы иностранных юридических лиц.

Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил:

• — на дату оказания услуг — 44,00 руб. за 1 евро;
• — на дату оплаты оказанных услуг — 44,20 руб. за 1 евро.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 132 000 руб. (3000,00 евро • 44,00) — отражена стоимость услуг без НДС;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 23 760, 00 руб. (540 евро? 44,00) — отражена сумма НДС;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 23 868,00 руб. (540 евро • 44,20) — удержан НДС из выручки иностранной компании;

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51 «Расчетный счет» — 23 868,00 руб. (540 евро • 44,20) — сумма НДС перечислена в бюджет;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 26 520,00 руб. (3000 евро • 20% = 600 евро • 44,20) — из выручки удержан налог на доходы иностранных юридических лиц;

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51 «Расчетный счет» — 26 520,00 руб. (600 евро • 44,20) — сумма налога на доходы иностранных юридических лиц перечислена в бюджет;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 52 «Валютный счет» — 106 080,00 руб. ((3540 евро — 540 евро — 600 евро) • 44,20) — перечислена оплата иностранной компании за оказанные консультационные услуги с учетом удержанных налогов;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 708,00 руб. — (44,20 руб/евро — - 44,00 руб/евро) • 3540 евро — отражена отрицательная курсовая разница по задолженности иностранному партнеру на дату погашения задолженности;

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 23 868,00 руб. — отражена сумма НДС, предъявленная к налоговому вычету;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 108,00 руб. (23 868,00 — 23 760,00) — отражена разница между начисленным и уплаченным НДС.

Таким образом, если работы и услуги осуществлялись на территории РФ, то импортер услуг должен удержать НДС и налог на доходы иностранных юридических лиц с выручки иностранной фирмы (ст. 161 НК РФ).

НДС, удержанный из выручки, перечисляется в бюджет в рублях по курсу ЦБ РФ на дату платежа иностранному партнеру (и. 3 ст. 153.

НК РФ). Уплатив НДС за иностранного партнера, импортер может возместить его из бюджета, если оказанная услуга относится к производственной деятельности (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Налог на доходы рассчитывается и уплачивается в той валюте, в которой был произведен платеж иностранному партнеру. Удерживать налог следует в тот момент, когда деньги перечисляются исполнителю услуг, тогда же налог надо платить в федеральный бюджет. Выручку исполнителю услуг следует перечислять за минусом НДС и налога на доходы иностранных юридических лиц.