Материальные затраты. 
Бухгалтерский управленческий учет

После регистрации в соответствующих учетных регистрах цены за единицу и общей стоимости поступивших на склад материалов следующим шагом является оценка этих материалов при поступлении со склада в производство (в качестве основных или вспомогательных) либо на счета общехозяйственных и коммерческих расходов.

Способ получения данных о расходах на материалы для целей учета затрат и калькулирования себестоимости продукции связан с процессами управления производством. Себестоимость выпускаемой продукции необходимо рассчитать для установления стоимости производства, расходов на продажу, определения цен на конкретные изделия и др. Общая себестоимость выпускаемой продукции устанавливается достаточно быстро. Себестоимость же отдельных изделий или заказов может определяться при помощи различных принятых в учетной практике способов, каждый из которых приводит к различным результатам (за исключением случаев, когда используется заранее установленная стоимость).

Следует отметить, что данные способы не предназначены для отражения непосредственного движения сырья и материалов на складах. Они представляют собой лишь методики учета издержек отпущенных в производство сырья и материалов и, следовательно, их отражения па балансовых счетах. Такие методики необходимы, поскольку цены на сырье и материалы могут значительно колебаться, но различным поставкам. Это делает весьма трудоемким учет издержек в соответствии с фактическим движением сырья и материалов. Физические потоки сырья и материалов могут совпадать с потоками издержек, рассчитанными в соответствии с вышеупомянутыми способами, однако это не всегда так.

Наиболее часто применяемыми в современной мировой учетной практике способами исчисления стоимости отпускаемых в производство материалов являются следующие:

• • по себестоимости каждой единицы;
• • по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
• • по средней себестоимости;
• • прочие способы (нормативный, по стоимости замещения и т. п.).

Ниже мы рассмотрим названные способы подробнее, а расчет стоимости отпущенных в производство материалов по основным двум способам (ФИФО и средней себестоимости) разберем на конкретном примере 4.1.

Исходные данные для примера представлены в табл. 4.1.

Таблица 4.1

Данные о наличии и движении материалов на складе

Способ ФИФО предполагает оценку отпускаемых со склада материалов по фактической себестоимости. Он основан на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца или иного периода в последовательности их приобретения (поступления). Учет отпуска со склада сырья и материалов происходит по цене наиболее ранней партии, находящейся на складе. Данная цена применяется до тех пор, пока количество материалов, находящихся на складе, не сравняется с количеством материалов в отпускаемой партии. Затем используется цена более поздней партии до тех пор, пока и она в полном объеме не перейдет в производство. И так далее в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за отчетный период.

Продолжение примера

Проиллюстрируем способ ФИФО данными, представленными в табл. 4.2.

Отпуск материалов в производство, но методу ФИФО

Таблица 4.2

При применении способа средней себестоимости в течение месяца материалы поступают в производство по средним ценам. Общая себестоимость группы (вида) запасов делится на их количество, складывающееся из остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца {взвешенная оценка). Однако метод списания материалов по среднемесячным ценам может вызвать неудобства в связи с тем, что цена, как правило, может определяться только в конце месяца, после подсчета месячных оборотов.

Организация может применять второй вариант оценки материалов путем определения цены исходя из наличия данного материала к моменту отпуска, не ожидая окончания месяца. Такая средневзвешенная цена определяется путем деления общей себестоимости всех материалов определенного класса на число имеющихся в наличии единиц. Цены могут пересчитываться каждый раз, когда материалы поступают на склад. Таким образом, стоимость материалов, отпущенных в производство, и материалов, оставшихся на складе, будет регулярно переоцениваться по последним средним издержкам {скользящая оценка). В случаях, когда материалы возвращаются поставщикам или когда избыточный отпуск материалов снова приходуется на склад, может быть рассчитана новая средняя себестоимость. Однако на практике представляется достаточным сократить или увеличить итоговое количество и себестоимость, допуская при этом, что цена за единицу остается неизменной. При последующих покупках материалов и расчете новой средней цены расхождения будут распределены.

Продолжение примера Результаты расчетов согласно методу средней себестоимости представлены в табл. 4.3.

Таблица 4.3

Отпуск материалов в производство по методу средней себестоимости (скользящая оценка)

По себестоимости каждой единицы обычно оцениваются материально-производственные запасы (МПЗ), которые используются организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасы, которые не могут обычным способом заменять друг друга.

При нормативном методе после осуществления закупок материалы оцениваются по заранее определенной цене, отражающей нормальную или ожидаемую будущую цену. Разница между нормативной величиной и величиной фактических затрат относится на счет отклонений по цене материалов. Следующим шагом является изучение нормативных затрат материалов, использованных в производстве. Согласно данному методу материалы отпускаются в производство также по нормативной цене. Сопоставление стоимости отпущенных в производство материалов, оцененных по цене покупки, с их же оценкой по нормативной стоимости покажет точную разницу между фактическими и нормативными издержками. Она будет отражена на счете отклонений по использованию материалов. Счета отклонений дают возможность контролировать, в какой степени фактические издержки на материалы отличаются от запланированных или предварительно заданных оценок.

При использовании нормативного метода материальные затраты на изделие представляют собой издержки по нормативным ценам на те материалы, которые включены в спецификации в расчете на единицу продукции. В ряде случаев для некоторых материалов имеются допуски на брак. Если часть продукции идет в брак и необходим отпуск дополнительных материалов, то такой дополнительный материал не включается в материальные затраты на изделие. Он относится на счет подразделения, ответственного за брак, вызвавший отклонения от нормативов расходования материалов, в соответствии со специальной методикой расчета нормативных затрат.

Использование целесообразной и надежной системы нормативных издержек позволяет в любое время получить информацию о стоимости единицы продукции. Это имеет решающее значение при определении стоимости продукции или составляющих ее элементах затрат в любой точке производственного цикла, начиная со стоимости материальных запасов на складе и заканчивая себестоимостью продаж. При этом решается проблема ежедневного расчета текущих фактических издержек, поскольку фактически вся основная счетная работа совершается заранее.

Применение метода оценки материалов, отпущенных в производство по стоимости замещения, вызвано значительными изменениями рыночных цен, которые зависят как от поставщиков, так и от применяемых при инфляции индексов. Данный подход имеет то преимущество, что дает возможность оценить партии материалов по их текущей рыночной цене, однако он не применим для налогового учета. Метод оценки по стоимости замещения чаще всего используется в управленческом учете для принятия краткосрочных управленческих решений и для структуризации издержек. Данный метод приемлем и для материалов, торговля которыми идет на товарных биржах (хлопок, пшеница, нефть и др.). Они могут оцениваться при отпуске со склада в производство по зарегистрированной на бирже цене. Однако следует отметить, что фактически здесь происходит подмена стоимости замещения потребительской стоимостью.

Основной формой сбора (аккумулирования) материальных затрат для целей калькулирования себестоимости при позаказном методе являются лимитно-заборные карты и требования на отпуск материалов. Они служат основой для отнесения стоимости материалов па затраты основного производства (в случае прямых затрат) или на накладные расходы (в случае косвенных затрат). Сумма прямых материальных затрат вносится в карточку регистрации затрат по заказу.

Иногда применяются идентификационные бирки как средство выделения материалов, используемых для выполнения конкретного заказа. Однако такая форма предполагает идентификацию материалов только в натуральных показателях и не содержит данных по затратам. Основная цель применения подобной формы в позаказной системе калькулирования — контроль надлежащего отнесения затрат, отраженных в других формах.

Схематично отнесение материальных затрат на заказы и накладные расходы показано на рис. 4.1.

Рис. 4.1. Отнесение материальных затрат на заказы и накладные расходы.